Организация является производителем семян сельскохозяйственных растений, часть которых она реализует через магазины розничной торговли, а часть вывозит из РФ для реализации в таможенном режиме экспорта в соответствии с заключенными договорами. Для осуществления деятельности организация на каждые партии семян получает сертификаты, удостоверяющие сортовые и посевные качества семян, а также фитосанитарные сертификаты для вывоза за рубеж отдельных партий семян. При этом не все партии семян, на которые получены фитосанитарные сертификаты, были вывезены из РФ для реализации за рубежом. Налоговый орган посчитал, что расходы на получение фитосанитарных сертификатов в отношении не вывезенных из России партий семян в данном случае являются экономически необоснованными. Следовательно, по мнению налогового органа, эта часть расходов на получение фитосанитарных сертификатов не может быть признана для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Прав ли налоговый орган в данном случае?

Ответ: В соответствии со ст. 2 Федерального закона от 27.12.2002 N 184-ФЗ "О техническом регулировании" под сертификацией понимается форма осуществляемого органом по сертификации подтверждения соответствия объектов требованиям технических регламентов, положениям стандартов, сводов правил или условиям договоров.

Правила производства, заготовки, обработки, хранения, реализации, транспортировки и использования семян сельскохозяйственных растений закреплены Федеральным законом от 17.12.1997 N 149-ФЗ "О семеноводстве" (далее - Закон N 149-ФЗ).

В соответствии со ст. 19 Закона N 149-ФЗ производителями семян являются физические и юридические лица, осуществляющие производство семян в соответствии с настоящим Федеральным законом.

Статьей 28 Закона N 149-ФЗ установлено, что партии семян, предназначенных для реализации, должны иметь сертификаты, удостоверяющие сортовые и посевные качества семян.

Выдача сертификатов, удостоверяющих сортовые и посевные качества семян, осуществляется семенными инспекциями и лесосеменными станциями.

Порядок проведения сертификации семян определяется специально уполномоченным федеральным органом управления сельским хозяйством.

Указанный порядок определен Положением о порядке проведения сертификации семян сельскохозяйственных и лесных растений (Приказ Минсельхозпрода России от 08.12.1999 N 859, зарегистрировано в Минюсте России 23.03.2000 N 2165).

Согласно ст. 30 Закона N 149-ФЗ допускается оборот партий семян сельскохозяйственных растений, сорта которых включены в Государственный реестр селекционных достижений, допущенных к использованию, при наличии сертификатов, удостоверяющих сортовые и посевные качества таких семян, а также фитосанитарных сертификатов, выданных в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.

Образец бланка фитосанитарного сертификата утвержден Письмом ФТС России от 20.03.2006 N 06-73/8703 "О направлении образцов бланков документов".

Кроме того, ст. 34 Закона N 149-ФЗ установлено, что физические или юридические лица, реализующие партии семян, гарантируют, что сортовые и посевные качества семян реализуемой партии соответствуют данным, указанным в соответствующем сертификате.

В случае несоответствия сортовых и посевных качеств семян реализуемой партии данным, указанным в соответствующем сертификате, физическое или юридическое лицо, реализующее партию семян, несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Во исполнение положений Закона N 149-ФЗ издан Приказ Минсельхозпрода России от 18.10.1999 N 707 "Об утверждении Порядка реализации и транспортировки семян сельскохозяйственных растений" (зарегистрировано в Минюсте России 20.01.2000 N 2059) (далее - Порядок).

Разделом II утвержденного Порядка установлены требования к семенам при реализации.

В частности, п. 2.1 разд. II Порядка предусматривает, что реализация семян сортов, включенных в Государственный реестр селекционных достижений, допущенных к использованию, осуществляется при наличии документа, удостоверяющего их сортовые и посевные качества, и фитосанитарного сертификата.

Фитосанитарный сертификат оформляется на каждую партию подкарантинной продукции, вывозимую с территории РФ (согласно Порядку организации работ по выдаче Федеральной службой по ветеринарному и фитосанитарному надзору фитосанитарных сертификатов и карантинных сертификатов на подкарантинную продукцию (подкарантинный материал, подкарантинный груз), утвержденному Приказом Минсельхоза России от 14.03.2007 N 163).

Таким образом, учитывая специфику деятельности организации, а также положения Закона N 149-ФЗ и Порядка, наличие у организации фитосанитарного сертификата на вывозимые за рубеж семена является таким же обязательным условием для осуществления вывоза семян с территории РФ, как и наличие сертификата, удостоверяющего сортовые и посевные качества семян.

Пунктом 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ в целях гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы налогоплательщика на сертификацию продукции и услуг.

Поскольку, как следует из вопроса, не все партии семян, имеющие фитосанитарные сертификаты, были вывезены за рубеж для реализации, в отношении невывезенных партий семян нельзя признать затраты на получение сертификатов экономически обоснованными, так как доход от реализации семян за рубежом отсутствует.

Таким образом, организация неправомерно включила при определении налоговой базы по налогу на прибыль в состав расходов затраты по проведению фитосанитарной сертификации в отношении всех партий семян, в том числе и тех, которые не были вывезены за рубеж. Следовательно, налоговый орган в данном случае прав.

О. А.Королева

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

08.10.2009