Налоговый орган по результатам выездной налоговой проверки принял решение о доначислении организации налога на прибыль, начислении пеней и штрафа

Основанием для доначисления указанных сумм послужил вывод налогового органа о неправомерном включении организацией в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, процентов за пользование заемными средствами, полученными от другой организации по договору займа и направленными на выплату дивидендов.

Правомерно ли решение налогового органа?

Ответ: По нашему мнению, организация может включить в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, проценты за пользование заемными средствами, полученными от другой организации по договору займа, независимо от того, что указанные средства были направлены на выплату дивидендов, и при условии, что размер процентов за пользование денежными средствами не превышает предельного размера, установленного в ст. 269 Налогового кодекса РФ.

Следовательно, если условия ст. 269 НК РФ организацией были соблюдены, то решение налогового органа является неправомерным. Аналогичный вывод был сделан Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222.

Однако следует учитывать, что Минфин России придерживается противоположной позиции.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

К таким расходам на основании пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ относятся, в частности, расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со ст. ст. 269 и 291 НК РФ), а также процентов, уплачиваемых в связи с реструктуризацией задолженности по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством Российской Федерации.

При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (заимодавцем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

В п. 1 ст. 269 НК РФ определено, что расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.

В силу п. 1 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм начисленных налогоплательщиком дивидендов и других сумм прибыли после налогообложения.

Таким образом, по нашему мнению, организация может включить в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, проценты за пользование заемными средствами, полученными от другой организации по договору займа, независимо от того, что указанные средства были направлены на выплату дивидендов, и при условии, что размер процентов за пользование денежными средствами не превышает предельного размера, установленного в ст. 269 НК РФ.

Следовательно, если условия ст. 269 НК РФ организацией были соблюдены, решение налогового органа является неправомерным.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 23.07.2013 N 3690/13 по делу N А40-41244/12-99-222 указал, что положения пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ не содержат каких-либо ограничений, кроме установленных ст. 269 НК РФ, для учета в целях налогообложения расходов в виде процентов по долговым обязательствам любого вида в рамках деятельности, направленной на получение дохода. В этой норме, так же как и в ст. 269 НК РФ, отсутствуют и какие-либо ограничения для учета названных расходов, возникших в связи с выплатой дивидендов.

При этом Президиум ВАС РФ отметил, что вывод нижестоящего суда о том, что деятельность по выплате организацией дивидендов не направлена на получение дохода, а, следовательно, понесенные в рамках такой деятельности расходы в виде процентов по договору займа не могут уменьшать налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль, сделан нижестоящим судом без должных к тому оснований.

ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 05.05.2012 по делу N А10-248/2011 пришел к схожему выводу о том, что привлечение обществом заемных средств для выплаты дивидендов является экономически оправданным и не противоречащим действующему законодательству.

Вместе с тем следует отметить, что согласно позиции Минфина России, изложенной в Письмах от 06.05.2013 N 03-03-06/1/15774, от 18.03.2013 N 03-03-06/1/8152, расходы в виде процентов по долговому обязательству, привлеченному для выплаты дивидендов, не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль, поскольку такие расходы произведены не с целью получения дохода, то есть не соответствуют положениям ст. 252 НК РФ.

Кроме того, ФАС Поволжского округа в Постановлении от 14.03.2012 по делу N А57-8020/2011 (Определением ВАС РФ от 11.10.2012 N ВАС-7971/12 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ) отметил, что привлечение заемных средств на выплату дивидендов при наличии прибыли является нецелесообразным, а расходы на уплату процентов по кредитам не отвечают критерию экономической обоснованности.

П. Н.Зюков

Юридическая компания "Юново"

18.12.2013