Организация собирается продать основное средство, введенное в эксплуатацию в 2008 г., по которому в целях исчисления налога на прибыль была применена амортизационная премия. Придется ли ее восстанавливать? Как это сделать правильно?

Ответ: Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении ОС из третьей - седьмой амортизационных групп):

- от первоначальной стоимости ОС;

- от затрат на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию основных средств.

Данное положение не распространяется на ОС, полученные безвозмездно.

При продаже основного средства, по которому применялась амортизационная премия, до истечения 5 лет с начала эксплуатации ее надо восстановить, то есть включить в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (п. 9 ст. 258 Налогового кодекса РФ).

Что касается порядка восстановления амортизационной премии, то на этот счет есть две позиции. Позиция контролирующих органов состоит в том, что в момент продажи ОС при восстановлении амортизационной премии пересчет сумм начисленной амортизации за предыдущие налоговые периоды, а также остаточной стоимости на дату реализации не производится. При этом они ссылаются на ст. 257 НК РФ, где сказано, что остаточная стоимость основных средств определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации за период эксплуатации. При этом амортизационные отчисления должны включать в том числе и амортизационную премию (Письмо Минфина России от 16.07.2009 N 03-03-06/2/141, п. 2 Письма ФНС России от 10.06.2009 N ШС-22-3/461@). То есть получается, что восстановленную премию нужно показать во внереализационных доходах, а расход от продажи ОС учитывать уже без нее.

Однако эта позиция не бесспорна. Ведь в НК РФ нигде прямо не сказано, что амортизационная премия является амортизационным отчислением. Более того, в соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия признается косвенным расходом того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации основных средств.

Причем в декларации амортизационная премия тоже отражается как косвенный расход (Письмо ФНС России от 10.08.2009 N ШС-22-3/626@).

Таким образом, если исходить из того, что амортизационная премия - это не амортизация, то при реализации ОС ранее учтенную в расходах амортизационную премию можно восстановить. При таком подходе расход в виде амортизационной премии будет фактически аннулирован. Однако, поступив таким образом, вы, скорее всего, столкнетесь с претензиями со стороны проверяющих.

В результате доход от продажи ОС будет уменьшен только на ту часть его стоимости, которая реально в расходах не учтена. Сравним оба варианта учета остаточной стоимости с помощью таблицы.

Допустим, налогоплательщик в январе 2009 г. приобрел и ввел в эксплуатацию основное средство из третьей амортизационной группы. Первоначальная стоимость - 555 000 руб., срок полезного использования - 37 месяцев. Налогоплательщик начисляет амортизацию линейным методом. Продано ОС в феврале 2012 г. за 250 000 руб.

Строка Показатель Амортизационная премия

не учитывается

учитывается в остаточной

в остаточной стоимости

стоимости

1 Первоначальная стоимость ОС (руб.) 555 000

2 Процент амортизационной премии 30

3 Сумма амортизационной премии (руб.) 166 500

(стр. 1 x стр. 2)

4 Сумма ежемесячной амортизации 10 500

(руб/мес.)

(стр. 1 - стр. 3 x 1/37 мес.)

5 Амортизация за 37 месяцев (руб.) 388 500

(стр. 4 x 37 мес.)

6 Остаточная стоимость (руб.) 166 500 0

(стр. 1 - (стр. 1 -

стр. 5) стр. 5 -

стр. 3)

7 Выручка от продажи ОС (руб.) 250 000

8 Налогооблагаемая прибыль от продажи 250 000 416 500

ОС (руб.)

(стр. 7 - стр. 6 + стр. 3)

Е. В.Коновалова

Издательство "Главная книга"

16.10.2009