Организация получила заем от учредителя (резидента РФ) в сумме 100 000 евро в рублевом эквиваленте. При возврате займа в связи с ростом курса евро возникли суммовые разницы. Облагаются ли они НДФЛ?

Ответ: По данному вопросу существует два подхода.

В соответствии с п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей.

Денежные обязательства должны быть выражены в рублях. В денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон (ст. 140, п. п. 1, 2 ст. 317 ГК РФ).

Первая точка зрения состоит в том, что возникающая суммовая разница должна облагаться НДФЛ. Аргументируя это тем, что при росте курса евро с даты выдачи займа на дату его возврата учредитель организации получает в рублях сумму большую, чем им была предоставлена организации-заемщику, то есть у него возникает доход. В данной ситуации доходы в виде суммовой разницы облагаются НДФЛ по ставке 13% (пп. 10 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 224 Налогового кодекса РФ).

Организация-заемщик является налоговым агентом и при возврате учредителю займа должна удерживать НДФЛ с суммы положительной суммовой разницы (пп. 1 п. 1 ст. 223, п. п. 1, 4 ст. 226 НК РФ).

Суммы дохода, а также исчисленного и удержанного НДФЛ отражаются налоговым агентом в справке по форме N 2-НДФЛ, утвержденной Приказом ФНС России от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@, которая представляется в налоговую инспекцию не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом (п. 2 ст. 230 НК РФ).

Согласно п. 8 ст. 226 НК РФ удержанная организацией-заемщиком из доходов физических лиц совокупная сумма налога, превышающая 100 руб., перечисляется в бюджет. Если совокупная сумма удержанного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет менее 100 руб., она добавляется к сумме налога, подлежащей перечислению в бюджет, например при выплате дивидендов или заработной платы, в следующем месяце, но не позднее декабря текущего года.

Другая точка зрения заключается в следующем: у заимодавца - физического лица не возникает экономической выгоды, так как ему возвращается та сумма, на которую он сможет купить только определенную договором займа сумму у. е. (в данном случае 100 000 евро) по курсу на дату возврата. Ведь согласно п. 2 ст. 317 ГК РФ в денежном обязательстве может быть предусмотрено, что оно подлежит оплате в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах. В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

Поэтому никакой экономической выгоды у учредителя-заимодавца, который получил от организации-заемщика рублевый эквивалент суммы займа, выраженной в иностранной валюте, не возникает. Такую трактовку высказывал и Минфин России (Письмо Минфина России от 10.02.2006 N 03-05-01-05/17).

Применение же аналогии с порядком признания суммовых разниц организациями при налогообложении прибыли при решении вопроса о признании суммовых разниц доходом физического лица неправомерно (Решение ВАС РФ от 26.01.2005 N 16141/04). В соответствии с налоговым законодательством должны быть установлены все элементы налогообложения, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен уплачивать (п. 6 ст. 3, п. 1 ст. 17 НК РФ). Любые же неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщиков (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Подводя итог сказанному, отметим, что судебная практика по данному вопросу в настоящее время отсутствует, а рассчитывать на понимание со стороны контролирующих органов не приходится. Поэтому предлагаем вам поступить таким образом: удержите НДФЛ с суммовой разницы и перечислите его в бюджет, а после этого физическое лицо напишет в ваш адрес заявление о возврате излишне удержанного налога на основании вышеуказанного Письма Минфина России. После чего вы пишете свое заявление в налоговый орган о возврате излишне удержанного и уплаченного в бюджет НДФЛ (с приложением копии заявления физического лица) (ст. 78 НК РФ). Дальнейшее развитие событий будет зависеть от ответа налогового органа (либо возврат налога, либо судебный спор).

Н. Р.Неретина

Издательство "Главная книга"

22.10.2009