В какой момент подрядной организации, осуществляющей строительство объекта недвижимости на основании договора строительного подряда, не предусматривающего выполнение отдельных этапов работ, следует исчислять для уплаты в бюджет суммы налога на добавленную стоимость по строительным работам: в момент составления ежемесячных актов по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" или по окончании строительства данного объекта?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) в целях применения налога на добавленную стоимость моментом определения налоговой базы при выполнении работ, в том числе работ по капитальному строительству объектов недвижимости, является наиболее ранняя из дат: день выполнения (передачи) работ либо день оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящего выполнения работ.

Порядок сдачи и приемки работ по договору строительного подряда регулируется ст. 753 "Сдача и приемка работ" Гражданского кодекса РФ.

Так, согласно п. 1 ст. 753 ГК РФ заказчик, получивший сообщение подрядчика о готовности к сдаче результата выполненных по договору строительного подряда работ либо, если это предусмотрено договором, выполненного этапа работ, обязан немедленно приступить к его приемке. При этом в соответствии с п. 3 данной статьи ГК РФ заказчик, предварительно принявший результат отдельного этапа работ, несет риск последствий гибели или повреждения результата работ, которые произошли не по вине подрядчика.

Пунктом 4 ст. 753 ГК РФ установлено, что сдача результата работ подрядчиком и приемка его заказчиком оформляются актом, подписанным обеими сторонами.

Таким образом, документом, подтверждающим сдачу результатов работ и, соответственно, факт их выполнения, является акт сдачи-приемки работ. В связи с этим днем выполнения подрядчиком работ по строительству объекта недвижимости признается дата подписания акта сдачи-приемки работ заказчиком. Соответственно, в отношении указанных работ налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется на дату подписания заказчиком акта сдачи-приемки этих работ. При этом следует учитывать, что согласно п. 18 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 24.01.2000 N 51 "Обзор практики разрешения споров по договору строительного подряда" при осуществлении строительства здания по договору строительного подряда, в котором этапы работ не выделялись, акты по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ" подтверждают лишь выполнение промежуточных работ для проведения расчетов. Данные акты не являются актами предварительной приемки результата отдельного этапа работ, с которыми закон связывает переход риска на заказчика. В связи с этим, если договором строительного подряда поэтапная сдача работ подрядчиком не предусмотрена, акты по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", оформляемые подрядчиком в отношении работ, выполненных за месяц, являются основанием для определения стоимости выполненных работ, по которой производятся расчеты с заказчиком, и, согласно договору, не являются сдачей результата работ подрядчиком.

Учитывая изложенное, если договором строительного подряда поэтапная сдача работ подрядчиком не предусмотрена, то налог на добавленную стоимость по выполненным подрядчиком за налоговый период работам, стоимость которых определяется на основании актов по форме N КС-2 "Акт о приемке выполненных работ", подписываемых заказчиком, не исчисляется. В данном случае налог на добавленную стоимость по работам по строительству объекта недвижимости исчисляется подрядчиком при принятии заказчиком результата этих работ в объеме, определенном договором строительного подряда.

Е. Н.Вихляева

Консультант отдела

косвенных налогов

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

29.10.2009