Организация, являясь учредителем управления по договору доверительного управления имуществом, владеет определенным количеством паев закрытого паевого инвестиционного фонда. В каком порядке учитывается доход, полученный от доверительного управления имуществом, составляющим данный фонд, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в случае применения метода начисления?

Ответ: В соответствии с Федеральным законом от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Закон N 156-ФЗ) инвестиционный пай является именной ценной бумагой (п. 1 ст. 14 Закона N 156-ФЗ). Инвестиционный пай закрытого паевого инвестиционного фонда удостоверяет право его владельца на получение дохода от доверительного управления имуществом, составляющим названный паевой фонд (абз. 4 п. 1 ст. 14 Закона N 156-ФЗ).

Доверительное управление имуществом, составляющим паевой фонд, осуществляет в рамках соответствующего договора в интересах учредителя (учредителей) управления управляющая компания (ст. 11 Закона N 156-ФЗ, ст. 1012 Гражданского кодекса РФ).

Объектом налогообложения по налогу на прибыль российских организаций в соответствии со ст. 247 Налогового кодекса РФ признается прибыль, представляющая собой доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов (п. 1 ст. 247 НК РФ).

Денежное выражение прибыли является налоговой базой для исчисления налога (п. 1 ст. 274 НК РФ).

Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления имуществом установлены ст. 276 НК РФ. Однако в соответствии с п. 6 названной статьи ее положения (за исключением положений, касающихся дохода доверительного управляющего) не распространяются на управляющую компанию и участников (учредителей) договора доверительного управления имуществом, составляющим паевой инвестиционный фонд.

Также неприменимы к рассматриваемой ситуации и положения ст. 280 НК РФ, устанавливающей особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами. Как следует из текста статьи, под указанными операциями понимаются операции по выбытию (реализации, погашению) ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевых инвестиционных фондов (п. 2 ст. 280 НК РФ).

Вместе с тем в соответствии с п. 1 ст. 248 НК РФ доходы организаций подразделяются на доходы от реализации и внереализационные доходы. А в ст. 251 НК РФ приведен перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Перечень названных доходов является исчерпывающим, и рассматриваемые в настоящем вопросе доходы в нем не приведены.

В то же время доход от доверительного управления имуществом, составляющим закрытый паевой инвестиционный фонд, может быть признан доходом для целей налогообложения прибыли, так как удовлетворяет определению дохода как допускающей возможность оценки экономической выгоды, выраженной в денежной форме (ст. 41 НК РФ).

Следовательно, доходы от доверительного управления необходимо учитывать либо в составе доходов от реализации, либо в составе внереализационных расходов.

К доходам от реализации отнести рассматриваемые доходы нет оснований, так как к ним относится выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права. Доходы от доверительного управления имуществом никаким образом не связаны с расчетами по реализации за товары (работы, услуги), имущественные права.

Внереализационными доходами в соответствии со ст. 250 НК РФ признаются доходы, не поименованные законодателем как доходы от реализации.

Таким образом, доход, полученный от доверительного управления имуществом, составляющим закрытый паевой инвестиционный фонд, удовлетворяя определению дохода для целей налогообложения (см. ст. 41 НК РФ) и не являясь при этом доходом от реализации, имеет все основания быть учтенным как внереализационный доход. Подобной позиции придерживается и Минфин России (Письмо от 29.05.2007 N 03-03-06/2/97).

Моментом признания рассматриваемого внереализационного дохода в целях исчисления налога на прибыль может быть, по нашему мнению, последнее число отчетного (налогового) периода (пп. 5 п. 4 ст. 271 НК РФ).

С. А.Ратушный

ЗАО Агентство правовой информации

"Воробьевы горы"

Региональный информационный

центр Сети КонсультантПлюс

24.11.2009