На основании базы данных о владельцах дисконтных карт покупателя сети магазинов организация осуществила рассылку рекламных брошюр. Также часть рекламных брошюр для привлечения новых клиентов была разложена по сберкассам, почтовым отделениям и иным учреждениям в местах наибольшего скопления граждан. На изготовление рекламных брошюр, на конверты для рассылки, а также на оплату услуг разносчиков брошюр по учреждениям организацией были произведены определенные затраты. Правомерно ли учитывать расходы, связанные с безвозмездной передачей каталогов, для целей исчисления налога на прибыль в составе расходов на рекламу?

Ответ: В соответствии с п. 1 ст. 246 Налогового кодекса РФ российские организации являются налогоплательщиками налога на прибыль организаций.

Согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пунктами 1 и 2 ст. 252 НК РФ устанавливается, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с пп. 6 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Согласно пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках.

Пунктом 4 ст. 264 НК РФ предусматривается, что к расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли относятся расходы на изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

НК РФ не дает определение термину "реклама".

В соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 1 ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" определяется, что реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

Письмом ФАС России от 05.04.2007 N АЦ/4624 (направленным Письмом ФНС России от 25.04.2007 N ШТ-6-03/348@ в адрес нижестоящих налоговых органов для сведения и использования в работе) разъясняется, что под неопределенным кругом лиц понимаются те лица, которые не могут быть заранее определены в качестве получателя рекламной информации и конкретной стороны правоотношения, возникающего по поводу реализации объекта рекламирования. Такой признак рекламной информации, как предназначенность ее для неопределенного круга лиц, означает отсутствие в рекламе указания о неком лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена. Распространение такой неперсонифицированной информации о лице, товаре, услуге должно признаваться распространением среди неопределенного круга лиц, в том числе в случаях распространения сувенирной продукции с логотипом организации в качестве подарков, поскольку заранее невозможно определить всех лиц, до которых такая информация будет доведена.

Исходя из данного Письма можно выделить два условия, позволяющих считать информацию о продукции рекламой по критерию ее предназначения для неопределенного круга лиц: первое - отсутствие в рекламе указания о неком лице или лицах, для которых реклама создана и на восприятие которых реклама направлена; второе - распространение среди неопределенного круга лиц. В Письме не указывается, должны ли два этих признака присутствовать одновременно либо у информации, чтобы называться рекламой, должен быть хотя бы один из них.

Письмом ФНС России от 11.02.2005 N 02-1-08/24@ разъясняется, что изготовление и (или) приобретение и распространение каталогов товаров с информацией о номенклатуре и цене предлагаемых к продаже товаров, условиях поставок, содержащих бланки заказов и конверты с номером абонентского ящика организаций-продавцов, распространяемых на безвозмездной основе для конечных потребителей, в случае адресной почтовой рассылки по базе данных потенциальных клиентов (физических лиц), для организации, осуществляющей передачу путем адресной почтовой рассылки указанной информации, подобные расходы не относятся к рекламным расходам, поскольку эта информация предназначена для конкретных лиц. При этом расходы, связанные с безвозмездной передачей каталогов и тому подобного, не учитываются для целей налогообложения прибыли. Расходы организации по отправке подобной информации путем безадресной почтовой доставки (раскладки сотрудниками почты по почтовым ящикам физических лиц - потенциальных клиентов, а также непосредственно в почтовом отделении) на основании договоров возмездного оказания услуг следует рассматривать как рекламные расходы.

В соответствии с п. 4 ст. 264 НК РФ расходы на иные виды рекламы, не указанные в абз. 2 - 4 п. 4 ст. 264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процента выручки от реализации, определяемой в соответствии со ст. 249 НК РФ.

Таким образом, в состав расходов на рекламу по налогу на прибыль не включаются затраты на расходы на брошюры, конверты и рассылку на основании базы данных о владельцах дисконтных карт покупателя сети магазинов и в соответствии с п. 16 ст. 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются, так как являются расходами в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходами, связанными с такой передачей. Однако в состав расходов на рекламу должны быть включены затраты на те рекламные брошюры, которые в целях привлечения новых клиентов были разложены по сберкассам, почтовым отделениям и иным учреждениям, а также оплата услуг разносчиков по договорам возмездного оказания услуг. При этом указанные расходы учитываются при исчислении налога на прибыль в размере 1 процента выручки организации от реализации.

Ю. М.Лермонтов

Минфин России

26.11.2009