НПЗ в целях подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акцизов по операциям передачи прямогонного бензина, произведенного из давальческой нефти и вывезенного на экспорт собственником этой нефти, представил в налоговый орган предусмотренный п. 7 ст. 198 НК РФ пакет документов, подтверждающих факт экспорта прямогонного бензина за пределы территории Российской Федерации. При этом согласно представленному в налоговый орган договору о переработке НПЗ обязался произвести из давальческой нефти бензин экспортный технологический, получаемый путем прямой перегонки нефти. В то же время, как следует из представленных в налоговый орган копий грузовой таможенной декларации (ГТД) и поручений на отгрузку, фактически на экспорт был вывезен бензин прямой перегонки экспортный технологический, получаемый путем смешения прямогонных бензиновых фракций, выработанный в соответствии с иной нормативно-технической документацией, чем прямогонный бензин, указанный в договоре о переработке. На этом основании налоговый орган отказал НПЗ в освобождении от уплаты акциза по операции передачи им собственнику давальческой нефти выработанного из этой нефти прямогонного бензина, мотивируя свой отказ тем, что документально подтвержден факт экспорта прямогонного бензина, который, согласно представленному договору о переработке, НПЗ не вырабатывался. Правомерен ли отказ налогового органа, учитывая, что и нефтепродукт, произведенный НПЗ в соответствии с договором о переработке, и нефтепродукт, реализованный собственником на экспорт, представляют собой прямогонный бензин?

Ответ: В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 183 Налогового кодекса РФ не подлежит обложению акцизами реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли. При этом указано, что освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со ст. 184 НК РФ.

Положениями п. 2 ст. 184 НК РФ установлено, что налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, при условии представления в налоговый орган поручительства банка или банковской гарантии.

Из данных положений ст. 184 НК РФ однозначно следует, что право на освобождение от уплаты акциза по вышеуказанным операциям передачи установлено лишь в отношении налогоплательщика - производителя экспортированных подакцизных товаров, выработанных им из давальческого сырья.

Таким образом, нормы рассматриваемой статьи НК РФ ставят условия освобождения производителя подакцизных товаров из давальческого сырья от уплаты акциза по операциям их передачи собственнику этого сырья (далее - операция передачи подакцизных товаров) в прямую зависимость от факта вывоза на экспорт подакцизных товаров, произведенных непосредственно этим производителем и подтверждения этого экспорта в установленном порядке.

В соответствии с положениями п. 7 ст. 198 НК РФ подтверждение обоснованности предоставленного налогоплательщику освобождения от уплаты акциза по операциям передачи подакцизных товаров осуществляется путем представления в налоговый орган предусмотренных данной нормой НК РФ документов, подтверждающих факт экспорта произведенных им товаров за пределы территории Российской Федерации.

В частности, в числе прочих установленных п. 7 ст. 198 НК РФ подтверждающих документов налогоплательщик - производитель подакцизных товаров из давальческого сырья должен представить в налоговый орган:

- копию грузовой таможенной декларации (ГТД) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товара в таможенном режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который указанный товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

- поручения на отгрузку экспортируемых нефтепродуктов;

- договор между собственником подакцизного товара, произведенного из давальческого сырья, и налогоплательщиком о производстве подакцизного товара.

Согласно изложенным нормам НК РФ освобождение от уплаты по операциям передачи подакцизных товаров, в дальнейшем вывезенных за пределы территории Российской Федерации, имеет строго целевую направленность и, соответственно, предполагает столь же четкую обоснованность права налогоплательщика на освобождение от налогообложения по каждой конкретной поставке на экспорт произведенного им товара, а именно представления налогоплательщиком - производителем подакцизных товаров документов, подтверждающих факт вывоза этой партии подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации (п. 7 ст. 198 НК РФ).

Как следует из рассматриваемого вопроса, согласно представленному в налоговый орган в качестве подтверждающего документа договору на оказание услуг по переработке нефти, заключенному между собственником нефти и нефтеперерабатывающим заводом (НПЗ), указанный собственник поручил, а НПЗ обязался произвести из давальческой нефти бензин экспортный технологический, получаемый путем прямой перегонки нефти. При этом грузовыми таможенными декларациями и поручениями на отгрузку был подтвержден факт экспорта бензина прямой перегонки экспортного технологического, получаемого путем смешения прямогонных бензиновых фракций, который по данному договору НПЗ не вырабатывался и технологический процесс производства которого принципиально отличается от технологического процесса производства прямогонного бензина, вырабатываемого по договору о переработке.

Таким образом, прямогонный бензин, фактически реализованный на экспорт, не может рассматриваться как прямогонный бензин, выработанный НПЗ в соответствии с условиями договора на оказание услуг по переработке нефти и переданный собственнику этой нефти. То обстоятельство, что эти нефтепродукты принадлежат к одному виду, не является доказательством того, что реализованный на экспорт прямогонный бензин произведен НПЗ.

На основании вышеизложенных положений ст. 184 и п. 7 ст. 198 НК РФ, согласно которым право на освобождение от уплаты акциза по реализованным на экспорт подакцизным товарам предоставляется только непосредственному производителю этих товаров, налоговый орган правомерно отказал НПЗ в освобождении от налогообложения операций по передаче выработанного из давальческого сырья прямогонного бензина собственнику этого сырья, поскольку исходя из совокупности вышеизложенных фактов собственником на экспорт реализован прямогонный бензин, который, согласно представленному в налоговый орган договору о переработке нефти, НПЗ не производился.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

04.12.2009