Вправе ли организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы), учесть при налогообложении сумму штрафа, уплаченного ею как стороной (исполнителем) по гражданско-правовому договору оказания услуг другой стороне (заказчику) на основании положений договора в связи с его односторонним расторжением (в данном случае - исполнителем)?

Ответ: Согласно п. 2 ст. 782 Гражданского кодекса РФ исполнитель вправе отказаться от исполнения обязательств по договору возмездного оказания услуг лишь при условии полного возмещения заказчику убытков.

На основании п. 1 ст. 330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.

В соответствии с п. 1 ст. 421 ГК РФ граждане и юридические лица свободны в заключении договора.

В указанной ситуации сторонами заключен договор возмездного оказания услуг. Включение в него условия, согласно которому в случае одностороннего расторжения договора сторона обязана уплатить другой стороне штраф, не противоречит действующему законодательству.

Налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", уменьшает полученные доходы на указанные в п. 1 ст. 346.16 Налогового кодекса РФ расходы.

Минфин России и налоговые органы отмечали, что указанный в данной норме перечень расходов является исчерпывающим (см., например, Письма Минфина России от 20.11.2008 N 03-11-04/2/174 и УФНС России по г. Москве от 11.02.2009 N 16-15/012115).

ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 13.08.2009 N А79-8952/2007 также пришел к выводу, что перечень расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит.

Такие расходы, как штрафные санкции за нарушение договорных обязательств, в данном пункте не указаны.

Аналогичного вывода придерживается ФАС Поволжского округа в Постановлении от 14.09.2009 N А65-27157/2008 (следует учитывать, что дело направлено на новое рассмотрение и окончательного решения по нему еще нет).

Необходимо отметить, что ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 18.04.2006 N А19-18816/05-5-Ф02-1672/06-С1, направляя дело на новое рассмотрение, рассмотрел ситуацию, в которой нижестоящий суд признал правомерным отнесение налогоплательщиком на расходы суммы пеней за просрочку оплаты коммунальных услуг.

Нижестоящий суд руководствовался тем, что согласно абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы, указанные в пп. 5, 6, 7, 9 - 21, 34 п. 1 данной статьи, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организаций ст. ст. 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ.

Подпунктом 13 п. 1 ст. 265 НК РФ предусмотрено, что в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, к которым относятся расходы в виде пеней и иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств.

ФАС Восточно-Сибирского округа отметил: нижестоящий суд не учел, что абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ, в соответствии с Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ, вступил в силу с 1 января 2006 г. В проверяемый период - 2004 г. - данная норма не действовала, следовательно, ссылка суда на пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ необоснованна.

Следует, однако, учитывать: ФАС Восточно-Сибирского округа фактически не указал, что неправомерно распространять пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ на налогоплательщиков, применяющих УСН (так как нормы абз. 2 п. 2 ст. 346.16 НК РФ подлежат применению, только если в п. 1 данной статьи предусмотрены соответствующие расходы).

Таким образом, организация, применяющая УСН (объект налогообложения - доходы минус расходы), учитывая позицию Минфина России и налоговых органов, не вправе учесть при налогообложении сумму штрафа, уплаченного ею как стороной (исполнителем) по гражданско-правовому договору оказания услуг другой стороне (заказчику) на основании положений договора в связи с его односторонним расторжением (в данном случае - исполнителем). Правомерность иной позиции налогоплательщику, очевидно, предстоит доказывать в суде.

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

19.01.2010