Российская организация оплачивает индивидуальные занятия своих работников по обучению иностранному языку по договору возмездного оказания услуг, заключенному с физическим лицом - преподавателем, работающим в образовательном учреждении, имеющем лицензию, в соответствии с коллективным договором. Вправе ли организация учитывать такие расходы при исчислении налога на прибыль, в случае если иностранному языку обучаются работники, к должностным обязанностям которых относится подготовка договоров, заключаемых с иностранными контрагентами?

Ответ: В соответствии со ст. 196 Трудового кодекса РФ необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель. Работодатель проводит профессиональную подготовку, переподготовку, повышение квалификации работников, обучение их вторым профессиям в организации, а при необходимости - в образовательных учреждениях начального, среднего, высшего профессионального и дополнительного образования на условиях и в порядке, которые определяются коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Согласно п. 1 ст. 21 Закона РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании" (далее - Закон N 3266-1) профессиональная подготовка имеет целью ускоренное приобретение обучающимся навыков, необходимых для выполнения определенной работы, группы работ. Профессиональная подготовка не сопровождается повышением образовательного уровня обучающегося.

Профессиональная подготовка может быть получена в образовательных учреждениях, а также в образовательных подразделениях организаций, имеющих соответствующие лицензии, и в порядке индивидуальной подготовки у специалистов, обладающих соответствующей квалификацией (п. 3 данной статьи).

В целях гл. 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Об этом говорится в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Подпунктом 23 п. 1 ст. 264 НК РФ определено, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика в порядке, предусмотренном п. 3 данной статьи.

Из норм п. 3 ст. 264 НК РФ следует, что расходы налогоплательщика на обучение работников, с которыми заключен трудовой договор, по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам включаются в состав прочих расходов, если обучение осуществляется на основании договора:

- с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию;

- с иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус.

Таким образом, необходимость профессиональной подготовки своих работников определяет работодатель. Она осуществляется на условиях и в порядке, установленном коллективным договором, соглашениями или трудовым договором (ст. 196 ТК РФ).

В случае если коллективным договором предусмотрено обучение работников организации иностранному языку в рамках подготовки по основным или дополнительным профессиональным образовательным программам, расходы на такое обучение учитываются в составе прочих расходов в целях налога на прибыль, если такое обучение осуществляется на основе договора с российским образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию. Согласно Письму Минфина России от 06.10.2009 N 03-03-06/4/84 гражданское законодательство основывается на признании равенства участников регулируемых им отношений (ст. 1 Гражданского кодекса РФ). В связи с тем что согласно положениям ст. 11.1 Закона N 3266-1 образовательную деятельность могут осуществлять также государственные и негосударственные образовательные организации, создаваемые в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством Российской Федерации для некоммерческих организаций, Минфин России сделал вывод о том, что организация может признать при исчислении налога на прибыль расходы на обучение своих работников как в государственных, так и в негосударственных образовательных организациях независимо от их организационно-правовой формы. При этом согласно п. 3 ст. 264 НК РФ одним из условий принятия указанных расходов является то, что такое обучение работников налогоплательщика осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус.

Такие расходы учитываются при условии признания их обоснованными и документально подтвержденными затратами, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ). Организация обязана хранить документы, подтверждающие указанные расходы, в течение всего срока действия договора обучения и еще одного года работы физического лица, обучение которого было оплачено, в соответствии с заключенным с организацией трудовым договором, но не менее четырех лет (абз. 2 пп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ).

Индивидуальная трудовая педагогическая деятельность, сопровождающаяся получением доходов, рассматривается как предпринимательская и подлежит регистрации в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей" (п. 1 ст. 48 Закона N 3266-1).

Незарегистрированная индивидуальная трудовая педагогическая деятельность не допускается. Физические лица, занимающиеся такой деятельностью с нарушением законодательства РФ, несут ответственность в соответствии с законодательством РФ. Все доходы, полученные от такой деятельности, подлежат взысканию в доход соответствующего местного бюджета в установленном порядке (п. 3 данной статьи). Осуществление указанной деятельности физическим лицом без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя влечет наложение административного штрафа в размере от пятисот до двух тысяч рублей на основании ч. 1 ст. 14.1 Кодекса РФ об административных правонарушениях.

Однако в соответствии с п. 2 ст. 48 Закона N 3266-1 и пп. "б" п. 2 Положения о лицензировании образовательной деятельности, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 31.03.2009 N 277, индивидуальная трудовая педагогическая деятельность, в том числе в области профессиональной подготовки, не подлежит лицензированию. Кроме того, в ст. 12 Закона N 3266-1 образовательное учреждение определяется как учреждение, осуществляющее образовательный процесс, то есть реализующее одну или несколько образовательных программ и (или) обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников. Образовательное учреждение является юридическим лицом. В данной статье ничего не говорится об индивидуальных предпринимателях, осуществляющих индивидуальную педагогическую деятельность.

Таким образом, расходы организации по обучению своих работников, понесенные ею на основании договоров с физическими лицами - преподавателями, по нашему мнению, не могут быть учтены в целях налога на прибыль, так как в данном случае не соблюдаются требования пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ в части заключения договора с российскими образовательными учреждениями, а также наличия у них соответствующей лицензии.

Такая точка зрения была высказана Минфином России еще в Письме от 27.03.2006 N 03-03-05/4 и заключалась в том, что расходы на подготовку и переподготовку кадров (в том числе на повышение квалификации кадров) на основе договора, заключенного с индивидуальным предпринимателем, не соответствуют требованиям пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ и для целей налогообложения прибыли не учитываются.

Следовательно, по нашему мнению, расходы организации по оплате индивидуальных занятий работников по обучению иностранному языку по договору с преподавателем - физическим лицом при исчислении налога на прибыль не учитываются как не соответствующие требованиям пп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ.

Е. Н.Юрова

Референт государственной

гражданской службы РФ

1 класса

21.01.2010