Налоговый орган по итогам выездной налоговой проверки доначислил организации НДФЛ на сумму доходов (оплата труда), выплаченных работникам в натуральной форме. Правомерны ли действия налогового органа, учитывая, что за период, когда организация выплатила своим работникам доход в натуральной форме, денежных выплат работникам ею не производилось?

Ответ: При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 Налогового кодекса РФ (ст. 210 НК РФ).

По доходам налогоплательщика, полученным от организации в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) или иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному ст. 40 НК РФ (п. 1 ст. 211 НК РФ). К доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата труда в натуральной форме (п. 2 ст. 211 НК РФ).

Налоговый агент обязан удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удерживать у налогоплательщика начисленную сумму налога нужно за счет любых средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате денег работнику либо по его поручению третьим лицам (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Если налоговый агент не может удержать НДФЛ в случае выдачи дохода в натуральной форме и если впоследствии денежных выплат работнику в этом налоговом периоде он больше не производил, то обязанности удержать налог не возникает. Арбитражная практика по этому вопросу складывается в пользу налоговых агентов (п. 10 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 11.06.1999 N 41/9, Постановления ФАС Поволжского округа от 30.05.2008 N А12-12669/07, ФАС Уральского округа от 10.06.2009 N Ф09-3923/09-С2).

Если удержать исчисленную сумму НДФЛ налоговый агент не может, то он обязан в течение одного месяца с момента возникновения таких обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика (пп. 2 п. 3 ст. 24, п. 5 ст. 226 НК РФ).

Поэтому в случае, когда доход, подлежащий обложению НДФЛ у налогового агента, получен работником в натуральной форме и впоследствии денежные выплаты в данном налоговом периоде работнику не производились, у налогового агента отсутствует обязанность удержания налога. А выплата налога за счет средств налогового агента прямо запрещена НК РФ (п. 9 ст. 226 НК РФ). Соответственно, доначисление налоговым органом НДФЛ на доходы работников, полученные только в натуральной форме, неправомерно.

При этом не следует забывать о том, что в случае, когда выплата заработной платы осуществляется в натуральной форме, подлежат применению положения ч. 2 ст. 131 Трудового кодекса РФ, согласно которым доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Н. Р.Неретина

Издательство "Главная книга"

26.01.2010