Организация заключила договор рублевого займа. По условиям договора заем предоставляется траншами. В случае нормирования в целях исчисления налога на прибыль процентов по займу с 01.09.2008 следует применять коэффициент 1,5 (или 2) ко всем траншам, в том числе полученным до 01.09.2008, или только к траншам, полученным после 01.09.2008?

Ответ: В соответствии со ст. 8, ч. 7 ст. 9, п. 22 ст. 2 Федерального закона от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" с 01.09.2008 был установлен следующий порядок отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам: при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, предельная величина процентов, которая учитывается в расходах, признается равной ставке рефинансирования, увеличенной в 1,5 раза (по обязательствам в рублях). Данный порядок должен был действовать до 31.12.2009.

Однако ст. 3 Федерального закона от 19.07.2009 N 202-ФЗ "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" ст. 8, ч. 7 ст. 9, п. 22 ст. 2 Федерального закона N 224-ФЗ признаны утратившими силу.

Также ст. 4 Федерального закона N 202-ФЗ внесено уточнение в порядок отнесения процентов к расходам: коэффициент 1,5 разрешено применять не только при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, а также и по выбору налогоплательщика. Положения ст. 4 Федерального закона N 202-ФЗ распространяются на правоотношения, возникшие с 01.09.2008, и применяются по 31.07.2009 включительно (п. п. 3, 4 ст. 6 Федерального закона N 202-ФЗ).

Обращаем внимание на то, что ст. 5 Федерального закона N 202-ФЗ установлено, что с 01.08.2009 по 31.12.2009 при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 2 раза, при оформлении долгового обязательства в рублях. Положения ст. 5 применяются с 01.08.2009 (п. 5 ст. 6 Федерального закона N 202-ФЗ).

В Письме ФНС России от 09.04.2009 N 3-2-13/60@ разъясняется, что в отношении процентов по долговым обязательствам налоговые правоотношения возникают не по факту заключения договора займа, а по факту начисления процентов.

Аналогичное мнение выражено в Письмах Минфина России от 13.03.2009 N 03-03-06/1/139, от 12.03.2009 N 03-03-06/1/127, от 18.09.2009 N 03-03-06/1/593.

Следовательно, предельная величина процентов (с учетом коэффициента 1,5) распространяется на проценты, признанные расходами за период с 01.09.2008 по 31.07.2009, а предельная величина процентов (с учетом коэффициента 2) распространяется на проценты, признанные расходами за период с 01.08.2009 по 31.12.2009 включительно, независимо от того, когда именно было оформлено долговое обязательство.

Таким образом, введенная Федеральным законом N 224-ФЗ повышенная предельная величина процентов, включаемых в расходы, применяется в отношении процентов, начисленных в период с 01.09.2008 и в 2009 г., по договорам, заключенным как до 01.09.2008, так и после.

На основании вышеизложенного считаем, что коэффициент 1,5 с 01.09.2008 можно применять и к траншам, полученным до 01.09.2008. Напоминаем, что с 01.08.2009 применяется коэффициент 2.

Также следует отметить, что Федеральным законом от 27.12.2009 N 368-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и Федеральный закон "О внесении изменений в главы 23 и 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и о признании утратившими силу отдельных положений Федерального закона "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" приостановлено действие абз. 4 п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ с 01.01.2010 по 30.06.2010 включительно в отношении расходов в виде процентов по долговым обязательствам, возникшим до 01.11.2009.

В период приостановления действия абз. 4 п. 1 ст. 269 НК РФ при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в два раза, при оформлении долгового обязательства в рублях.

Н. Н.Лобанова

Консалтинговая группа "Аюдар"

28.01.2010