Является ли указание в строке 2б счета-фактуры неправильного ИНН продавца (указан ИНН другой организации) причиной для отказа в вычете суммы НДС, указанной в данном счете-фактуре, учитывая изменения, внесенные Федеральным законом от 17.12.2009 N 318-ФЗ, если при этом остальные требования, установленные для применения налоговых вычетов, соблюдены?

Ответ: Пунктом 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных п. п. 3, 6 - 8 ст. 171 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ.

На основании п. 2 ст. 169 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 17.12.2009 N 318-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с введением заявительного порядка возмещения налога на добавленную стоимость" (далее - Закон N 318-ФЗ)) счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного п. п. 5, 5.1 и 6 данной статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 данной статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Согласно пп. 2 п. 5 и пп. 2 п. 5.1 ст. 169 НК РФ в счетах-фактурах, выставляемых при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), а также при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав), должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Как указано в Приложении N 1 к Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 N 914, в строке 2б "ИНН/КПП продавца" счета-фактуры указываются идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца. При составлении счета-фактуры налоговыми агентами, указанными в п. 2 ст. 161 НК РФ, в этой строке ставятся прочерки. При составлении счета-фактуры налоговым агентом, указанным в п. 3 ст. 161 НК РФ, в этой строке указываются идентификационный номер и код причины постановки на учет продавца (указанного в договоре с налоговым агентом), за которого налоговый агент исполняет обязанность по уплате налога.

Минфин России в Письме от 27.07.2006 N 03-04-09/14 разъясняет, что согласно п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ в счете-фактуре должны быть указаны соответствующие реквизиты, в том числе адреса и идентификационные номера налогоплательщика, номер платежно-расчетного документа в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), сумма налога на добавленную стоимость, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг), и т. д.

По мнению Минфина России, счета-фактуры, в которых неверно заполнены или не отражены указанные реквизиты, следует рассматривать как составленные с нарушением требований НК РФ и, соответственно, суммы налога на добавленную стоимость, указанные в этих счетах-фактурах, вычету не подлежат.

Поскольку в ст. 169 НК РФ указано, что в счете-фактуре должен указываться как ИНН продавца, так и ИНН покупателя, данные выводы Минфина России применимы и в отношении ошибки в ИНН как продавца, так и покупателя.

Кроме того, в силу п. 7 ст. 84 НК РФ каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов, в том числе подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, и на всей территории Российской Федерации идентификационный номер налогоплательщика.

Представляется, что, поскольку ИНН продавца является обязательным реквизитом счета-фактуры, исходя из прямого сопоставления п. 2 ст. 169 НК РФ (в редакции, действующей до вступления в силу Закона N 318-ФЗ) и пп. 2 п. 5 и пп. 2 п. 5.1 ст. 169 НК РФ можно сделать вывод: неправильное указание ИНН продавца (указание ИНН другой организации, то есть другого налогоплательщика) является причиной для отказа в вычете суммы НДС, указанной в данном счете-фактуре.

Данная точка зрения подтверждается судебной практикой. ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.10.2009 по делу N А57-20907/2008 установил: указание в счете-фактуре ИНН, который по данным ЕГРЮЛ не был присвоен поставщику, свидетельствует о том, что этот документ не соответствует требованиям ст. 169 НК РФ и не может служить основанием для применения вычетов. Такая же позиция отражена в Постановлениях ФАС Центрального округа от 18.06.2009 по делу N А09-3669/07-24 и ФАС Восточно-Сибирского округа от 21.07.2009 по делу N А74-24/09.

Противоположная точка зрения выражена в Постановлении ФАС Поволжского округа от 04.07.2006 по делу N А55-28974/05-34, согласно которому ошибочное указание неверного ИНН поставщика не является нарушением ст. 169 НК РФ.

Законом N 318-ФЗ п. 2 ст. 169 НК РФ изложен в новой редакции, согласно которой счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету при выполнении требований, установленных п. п. 5, 5.1 и 6 ст. 169 НК РФ. Ошибки в счетах-фактурах, не препятствующие налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не являются основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных п. п. 5 и 6 ст. 169 НК РФ, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Согласно п. 1 ст. 4 Закона N 318-ФЗ данный Закон вступает в силу со дня его официального опубликования (опубликован в "Российской газете" 22.12.2009), за исключением положений, для которых ст. 4 Закона N 318-ФЗ установлен иной порядок вступления их в силу.

Пунктом 5 ст. 4 Закона N 318-ФЗ установлено, что положения п. 2 ст. 169 НК РФ (в ред. Закона N 318-ФЗ) применяются к правоотношениям, возникшим с 01.01.2010.

Представляется, что неправильное указание ИНН продавца (указание ИНН другой организации, то есть другого налогоплательщика) в строке 2б счета-фактуры, если при этом остальные требования, установленные для применения налоговых вычетов (в частности, в счете-фактуре правильно указаны наименование продавца, его адрес), соблюдены, не препятствует налоговым органам при проведении налоговой проверки идентифицировать продавца, покупателя товаров (работ, услуг), имущественных прав, наименование товаров (работ, услуг), имущественных прав, их стоимость, а также налоговую ставку и сумму налога, предъявленную покупателю, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога.

Таким образом, неправильное указание ИНН продавца (указание ИНН другой организации, то есть другого налогоплательщика) в строке 2б счета-фактуры, если при этом остальные требования, установленные для применения налоговых вычетов, соблюдены:

- применительно к правоотношениям, возникшим до 01.01.2010, учитывая позицию Минфина России, является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога;

- применительно к правоотношениям, возникшим после 01.01.2010, не является основанием для отказа в принятии к вычету сумм налога, учитывая указание п. 2 ст. 169 НК РФ.

В. В.Духанин

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

01.02.2010