Применяются ли изменения, внесенные в п. 2 ст. 200 Налогового кодекса РФ Федеральным законом от 28.11.2009 N 282-ФЗ, к случаям осуществления организацией розлива вин крепленых, закупаемых наливом у производителей этих вин как готовой продукции, т. е. по цене с учетом акциза и с выделением суммы этого акциза в счетах-фактурах? Если налогоплательщик в 2009 г. использовал закупленное наливом вино крепленое для розлива и реализовал разлитое вино в 2009 г., но по той или иной причине не заявил в 2009 г. вычеты акцизов по этому сырью, каким образом он может получить эти вычеты в 2010 г.?

Ответ: В соответствии с положениями п. п. 1 и 2 ст. 200 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму акциза, исчисленную по подакцизному товару, на суммы налоговых вычетов, которым подлежат суммы акциза, уплаченные на территории Российской Федерации налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, в дальнейшем использованных в качестве сырья при производстве других подакцизных товаров.

Согласно изменениям, внесенным в указанную статью НК РФ Федеральным законом от 28.11.2009 N 282-ФЗ "О внесении изменений в главы 22 и 28 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 282-ФЗ), с 01.01.2010 при исчислении суммы акциза на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 9% налоговые вычеты производятся в пределах суммы акциза, исчисленной по подакцизным товарам, использованным в качестве сырья, исходя из ставки акциза по этиловому спирту, установленной ст. 193 НК РФ на дату приобретения подакцизного товара, использованного в качестве сырья.

В соответствии с указанным дополнением независимо от того, какой вид подакцизного сырья будет использоваться для производства алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9%, с 01.01.2010 вычеты суммы акциза, уплаченной по этому сырью, осуществляются только в пределах суммы, исчисленной по ставке акциза, установленной на этиловый спирт.

Согласно пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ вино признано подакцизной алкогольной продукцией.

Крепленые вина - это вина, вырабатываемые с добавлением (внесением, креплением) ректификованного этилового спирта из пищевого сырья. Такие вина в терминологическом стандарте ГОСТ Р 52335-2005 "Продукция винодельческая. Термины и определения" (введенном в действие с 01.01.2010 с правом его досрочного применения), устанавливающем термины и определения понятий в области производства винодельческой продукции, определены как вина специальные, представляющие собой вина с объемной долей этилового спирта от 15,0% до 22,0% (Письмо ФНС России от 02.06.2009 N 2-5-09/00080@ "О справочнике ЕГАИС-ГНИВЦ"). Аналогичная характеристика вин специальных дана и в регламентирующем их производство ГОСТ Р 52404-2005 "Вина специальные и виноматериалы специальные. Общие технические условия" (Номенклатура продукции, в отношении которой законодательными актами Российской Федерации предусмотрена обязательная сертификация, утвержденную Постановлением Госстандарта России от 30.07.2002 N 64).

Поскольку положениями ГОСТ Р 51149-98 "Продукты винодельческой промышленности. Упаковка, маркировка, транспортирование и хранение" (Письмо ФНС России от 13.05.2005 N ГИ-6-07/391@ "По вопросам производства вин"), устанавливающего требования к упаковке (розливу) вин специальных, розлив специальных вин в потребительскую тару определен как завершающая часть процесса их производства, после которой эта алкогольная продукция становится самостоятельным товаром, готовым для реализации населению, организация, осуществляющая с названной алкогольной продукцией операции по ее розливу, на основании п. 3 ст. 182 НК РФ рассматривается как лицо, осуществившее производство указанной алкогольной продукции, разлитой в потребительскую тару.

При этом в отношении вопроса применения установленных п. 2 ст. 200 НК РФ вычетов при розливе вина специального необходимо иметь в виду следующее.

Учитывая, что в соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 181 НК РФ виноматериалы к подакцизным товарам не относятся, при их реализации акциз не начисляется. Соответственно, в этом случае производитель, осуществивший их розлив, права на вычеты, установленные п. 2 ст. 200 НК РФ, не имеет.

В вышеназванных ГОСТ Р 52335-2005 и ГОСТ Р 52404-2005 понятие "виноматериалы" приведено в соответствии с международными нормами, согласно которым специальный виноматериал - это соответствующее специальное вино наливом, предназначенное для розлива в потребительскую тару или для производства различных винодельческих продуктов и не подлежащее реализации населению как готовый продукт.

Таким образом, названный стандарт, с одной стороны, определяет виноматериалы, переданные для розлива в потребительскую тару, как вино, а с другой - не рассматривает это вино, не прошедшее розлив, как готовый продукт.

Из вышеизложенного следует, что для получения права на применение установленных п. 2 ст. 200 НК РФ налоговых вычетов налогоплательщику, осуществившему указанный розлив, необходимо документально доказать, что приобретенный им для розлива товар является подакцизным, т. е. вином.

Как следует из арбитражной практики (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 13.04.2007 N А56-58734/2005 и от 13.03.2007 N А56-33119/2005, ФАС Поволжского округа от 16.02.2007 N А55-7553/06-10 и от 21.02.2007 N А55-7970/06), в этих целях налогоплательщик должен представить выданные производителю - поставщику этого товара санитарно-эпидемиологические заключения, сертификаты соответствия, товарно-транспортные накладные (в которых наименование продукции определено как вино наливом), а также договоры на поставку этого товара, акты его приемки (из которых следует, что налогоплательщиком по соответствующему договору поставки было получено вино) и счета-фактуры с выделенными в них отдельной строкой суммами акциза.

Другими словами, в целях применения установленных п. 2 ст. 200 НК РФ налоговых вычетов налогоплательщику следует документально подтвердить, что поставщик приобретенного им для розлива сырья произвел и отгрузил именно вино, а не виноматериалы.

В случае если приобретение налогоплательщиком для розлива товара, представляющего собой вино наливом, будет документально доказано, то при определении суммы акциза по вину, разлитому им в потребительскую тару, он будет иметь право на уменьшение этой суммы на установленные п. 2 ст. 200 НК РФ налоговые вычеты, но (как уже указывалось выше) лишь в пределах суммы, исчисленной по ставке на этиловый спирт.

Если в 2010 г. организация осуществит розлив вина специального, приобретенного наливом также в 2010 г., то сумма акциза, подлежащая вычету, исчисляется исходя из объема этого вина, использованного для розлива, и ставки акциза, установленной на спирт этиловый с 01.01.2010 в размере 30 руб. 50 коп. за 1 литр безводного этилового спирта. Если указанное вино приобретено в 2009 г., но фактически использовано для розлива в 2010 г., то сумма акциза, подлежащая вычету, исчисляется исходя из ставки акциза на спирт этиловый, действующей в период с 01.01.2009 по 31.12.2009 в размере 27 руб. 70 коп. за 1 литр безводного этилового спирта.

При этом разница между суммой акциза, уплаченной в цене приобретения вина специального наливом, использованного в качестве сырья в процессе розлива, и суммой акциза, принимаемой к вычету (в пределах, установленных п. 2 ст. 200 НК РФ), в соответствии с положениями ст. 199 НК РФ, определяющими порядок отнесения сумм акциза, относится на стоимость вина специального, приобретенного наливом.

В случае если за какой-либо налоговый период 2009 г. налогоплательщиком по той или иной причине не были заявлены налоговые вычеты по приобретенному подакцизному сырью, использованному в производстве другого подакцизного товара, то в этом случае налогоплательщик вправе представить за этот период в порядке, установленном ст. 81 НК РФ, уточненную налоговую декларацию, где указанная сумма вычетов определяется (рассчитывается) в порядке, действовавшем в 2009 г.

Поскольку Законом N 282-ФЗ не предусмотрено переходных положений по порядку применения в 2010 г. установленных п. 2 ст. 200 НК РФ налоговых вычетов по подакцизному сырью, списанному на производство алкогольной продукции с объемной долей этилового спирта свыше 9%, реализованной в 2009 г., в налоговой декларации по акцизам, представляемой за налоговые периоды 2010 г., при исчислении суммы акциза на указанную алкогольную продукцию налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 200 НК РФ, рассчитываются в порядке, установленном с 01.01.2010 Законом N 282-ФЗ.

И. А.Давыдова

Советник государственной

гражданской службы РФ

2 класса

08.02.2010