Предусмотрена ли налоговая ответственность за представление налогоплательщиком налоговой декларации в электронном виде не по установленному формату?

Ответ: В соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса РФ (далее - Кодекс) налогоплательщики обязаны представлять в установленном порядке в налоговый орган налоговые декларации.

Указанный порядок установлен ст. 80 Кодекса.

Согласно п. 3 ст. 80 Кодекса налоговая декларация представляется в налоговый орган по установленным форматам в электронном виде.

Таким образом, налогоплательщик обязан представлять в налоговый орган налоговую декларацию в электронном виде по установленному формату.

Другими словами, в случае если налогоплательщик, обязанный представить в налоговый орган налоговую декларацию в электронном виде, представляет ее не по установленному формату, следует признать выполнение указанной обязанности ненадлежащим. При этом исходя из п. 3 ст. 80 Кодекса обязанность представлять налоговые декларации (расчеты) в налоговые органы в электронном виде возложена на налогоплательщиков, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также на вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает указанный предел. Кроме того, такая обязанность возложена на налогоплательщиков, отнесенных к категории крупнейших. Аналогичные разъяснения даны в Письме Минфина России от 15.04.2009 N 03-02-08/31. В иных случаях налогоплательщики представляют налоговые декларации (расчеты) в налоговые органы на бумажных носителях или по установленным форматам в электронном виде (п. 3 ст. 80 Кодекса).

Пунктом 5 ст. 23 Кодекса предусмотрено, что за ненадлежащее выполнение возложенных на него обязанностей налогоплательщик несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В Кодексе ответственность за непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган определена в ст. 119.

Согласно Определению ВАС РФ от 25.08.2008 N 10513/08 ст. 119 Кодекса не предусмотрена ответственность за представление налоговой декларации не по установленной форме.

В этой связи, по нашему мнению, возможно по аналогии признать, что ст. 119 Кодекса не предусмотрена ответственность за представление налоговой декларации в электронном виде не по установленному формату. Этот вывод находит свое подтверждение в Постановлении ФАС Московского округа от 04.12.2008 N КА-А40/11248-08, согласно которому ст. 119 Кодекса не предусмотрена ответственность за представление налоговой декларации в ненадлежащем формате.

В Постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 11.12.2008 N Ф04-7864/2008(17852-А27-31) указано, что в соответствии с п. 6.10 Методических рекомендаций об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденных Приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@, налоговая декларация (бухгалтерская отчетность) считается представленной в налоговый орган, если налогоплательщик получил подтверждение, подписанное ЭЦП Оператора, а в соответствии с п. 6.11 формы налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде считаются принятыми в соответствии с требованиями, установленными законодательством и Порядком представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, утвержденным Приказом МНС России от 02.04.2002 N БГ-3-32/169, в случае если налогоплательщик получил протокол входного контроля, подтверждающий, что эти формы не содержат ошибок и прошли входной контроль.

В данном случае судом сделан вывод об отсутствии в действиях организации состава вменяемого ему правонарушения с учетом того, что представленная декларация не была произвольной и содержала необходимые для исчисления и уплаты налога сведения, а ст. 119 Кодекса не предусмотрена ответственность за представление налоговой декларации неустановленной формы.

Ранее Минфин России разъяснял, что в случаях возникновения у налогоплательщиков затруднений при передаче в налоговые органы налоговых деклараций (расчетов) в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи по причине отсутствия технической возможности налоговых органов обеспечить прием налоговых деклараций (расчетов), отсутствия утвержденных форматов и т. п. представляется целесообразным рекомендовать налоговым органам принимать представленные такими налогоплательщиками налоговые декларации (расчеты) на бумажном носителе. По мнению Минфина России, в таких случаях отсутствует основание для привлечения налогоплательщиков к ответственности, предусмотренной ст. 119 Кодекса, и для привлечения должностных лиц к административной ответственности за нарушение срока представления налоговых деклараций в соответствии со ст. 15.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях, а также для принятия решений о приостановлении операций таких налогоплательщиков по их счетам в банках (Письмо Минфина России от 12.12.2006 N 03-02-07/1-339).

В Письме от 07.11.2008 N 03-02-07/1-456 Минфин России обратил внимание на существование сложившейся арбитражной практики по аналогичным делам (Постановления ФАС Уральского округа от 14.05.2008 N Ф09-3430/08-С2, ФАС Дальневосточного округа от 03.10.2007 N Ф03-А24/07-2/3246), из которой следует: если по результатам налоговой проверки установлено, что налоговая декларация (расчет), представленная по отмененной форме, содержала те же сведения, необходимые для исчисления и уплаты налога, что и налоговая декларация (расчет), представленная по установленной форме (установленному формату), то вопрос о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение в соответствии со ст. 119 Кодекса может быть разрешен в пользу налогоплательщика. Однако, как указано в Письме, данная позиция основана на том, что Кодексом не предусмотрена ответственность за представление налогоплательщиком налоговой декларации (расчета) в установленный срок по форме, утвержденной ранее, но измененной в установленном законодательством о налогах и сборах порядке до момента представления налоговой декларации (расчета) в налоговый орган по месту учета налогоплательщика.

Следовательно, исходя из позиции Минфина России и сложившейся судебной практики, точку зрения налогоплательщика о том, что за представление налогоплательщиком налоговой декларации в электронном виде не по установленному формату налоговая ответственность не предусмотрена, ему придется доказывать в суде.

А. А.Альферович

Советник государственной

гражданской службы РФ

3 класса

02.03.2010