Организация, применяющая метод начисления, реализовала товар по договору поставки. В какой момент у организации возникает обязанность признавать в учете доход от реализации товара? Предусмотрена ли ответственность за несвоевременное отражение в учете дохода от реализации товаров в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: В силу п. 3 ст. 271 Налогового кодекса РФ для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров признается передача на возмездной основе права собственности на товары, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары на безвозмездной основе.

Соответственно, дата реализации товара в общем случае должна совпадать с датой (моментом) передачи права собственности.

В соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ право собственности на имущество, которое имеет собственника, может быть приобретено другим лицом на основании договора купли-продажи, мены, дарения или иной сделки об отчуждении этого имущества (п. 2 ст. 218 ГК РФ).

Возникновение права собственности у приобретателя по договору возникает с момента передачи вещи, если иное не предусмотрено законом или договором (п. 1 ст. 223 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 224 ГК РФ передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки. При этом вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Итак, если стороны не предусмотрели в договоре иной порядок перехода права собственности, указанное право возникает у нового собственника с момента фактического поступления вещи в его владение или с момента передачи вещи лицу, осуществляющему ее доставку до приобретателя.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации необходимо различать два момента: момент, когда право собственности еще принадлежит первоначальному собственнику, и момент, когда названное право уже перешло к приобретателю вещи. Указанный момент и будет являться датой реализации товара, то есть той датой, когда продавец сможет отразить в учете доход от реализации.

В связи с этим интересует вопрос: как зафиксировать документально момент поступления вещи (товара) во владение нового собственника?

Обратимся к арбитражной практике. Судьи Девятого арбитражного апелляционного суда в Постановлении от 30.12.2009 по делу N А40-90804/09-110-558 указали, что момент передачи товара позволяют документально подтвердить товарные накладные.

Также и ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 28.04.2008 по делу N А52-4160/2007 отметил правомочность принятия товара по товарной накладной (форма N ТОРГ-12).

Итак, мы видим, что документальная фиксация момента передачи вещи (в том числе и товара) осуществляется при помощи товарной накладной.

При этом очевидно, что дата составления документа продавцом не может считаться моментом передачи товара. Таким моментом может быть, например, дата штемпеля в железнодорожной накладной на станции грузоотправителя при отгрузке железнодорожным транспортом или дата международной товарно-транспортной накладной при отгрузке автомобильным транспортом. Указанный момент в каждом конкретном случае стороны могут отразить при заключении договора (см. Постановление ФАС Северо-Западного округа от 20.01.2006 N А56-1365/2005).

Итак, если в соответствии с договором возникновение права собственности у приобретателя связано с фактом передачи вещи (товара), отразить этот факт в товаросопроводительном документе возможно при помощи датированной отметки, проставленной получателем товара. Наличие указанной отметки позволит продавцу однозначно определить момент реализации конкретного товара и, соответственно, дату признания в учете дохода от реализации.

Несвоевременное отражение в учете дохода от реализации товара может привести к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль в данном налоговом периоде.

В свою очередь, занижение налогооблагаемой базы в налоговом периоде приведет к уменьшению суммы налога, уплачиваемого по итогам конкретного налогового периода.

Организация в этом случае может быть привлечена к ответственности либо по п. 3 ст. 120 НК РФ, предусматривающей взыскание штрафа в размере десяти процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее пятнадцати тысяч рублей, либо по п. 1 ст. 122 НК РФ, предусматривающей взыскание штрафа в размере двадцати процентов от неуплаченной суммы налога.

С. А.Ратушный

ЗАО Агентство правовой информации

"Воробьевы горы"

Региональный информационный

центр Сети КонсультантПлюс

05.04.2010