Организацией по ученическим договорам начисляются стипендии работникам, которые, согласно ученическому договору, обязуются проработать в организации 3 года. В том случае, если они увольняются раньше, они возвращают выплачиваемую стипендию в полном размере. Учитываются ли стипендии в расходах для целей исчисления налога на прибыль? В случае если работник уволится раньше, должна ли организация исключить стипендии из расходов и подать уточненную декларацию по налогу на прибыль?

Ответ: Согласно п. 1 ст. 252 Налогового кодекса РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму обоснованных и документально подтвержденных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Вместе с тем расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как следует из ст. 198 Трудового кодекса РФ, одной из форм ученического договора является договор работодателя - юридического лица (организации) с работником данной организации на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы.

Таким образом, должна существовать связь между обучением и выполняемыми работником трудовыми функциями либо в случае его переобучения - функциями, которые он будет выполнять в будущем. При этом условии расходы по выплате стипендии работнику по ученическому договору будут обоснованными.

Согласно ст. 204 ТК РФ ученикам в период ученичества выплачивается стипендия, размер которой определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда. Работа, выполняемая учеником на практических занятиях, оплачивается по установленным расценкам.

Таким образом, работник, с которым заключен ученический договор, в период ученичества получает стипендию и заработную плату за работу, выполняемую учеником на практических занятиях.

К расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности, суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда (п. 1 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

Таким образом, заработную плату за работу, выполняемую учеником на практических занятиях, работодатель учитывает в общем порядке на основании п. 1 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

Кроме того, к расходам на оплату труда относятся в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров (п. 19 ч. 2 ст. 255 НК РФ).

Стипендии, выплачиваемые работнику по ученическому договору на профессиональное обучение или переобучение с отрывом от работы, учитываются в составе расходов на оплату труда в соответствии с п. 19 ч. 2 ст. 255 НК РФ.

В том случае, если работник проходит обучение без отрыва от производства, ст. 255 НК РФ не позволяет учесть стипендию в составе расходов на оплату труда. Это объясняется тем, что, хотя перечень расходов на оплату труда является открытым, такой вид расходов не поименован в п. п. 1 - 24 ч. 2 ст. 255 НК РФ. При этом п. 25 ч. 2 ст. 255 НК РФ предусматривает другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором. Выплата же стипендии осуществляется на основании ученического договора.

Вместе с тем, как уже отмечалось, данный расход работодателя является обоснованным и может учитываться в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Что касается условия о продолжительности работы работника после завершения обучения по ученическому договору, то такое условие содержится в п. 3 ст. 264 НК РФ для расходов на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников. В связи с тем что расходы по выплате стипендии не относятся к расходам на обучение (Письма Минфина России от 07.05.2008 N 03-04-06-01/123, от 13.02.2007 N 03-03-06/1/77) и учитываются по другим основаниям, данное ограничение на них не распространяется.

Е. В.Евсик

Главный специалист-эксперт

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

21.04.2010