Налоговый орган в ходе проверки установил, что организация выдавала займы индивидуальному предпринимателю под проценты от 0,1 до 11 процентов годовых, а организациям в этом же квартале - под 22 процента годовых. Установив с учетом положений ст. 40 НК РФ отклонение в сторону понижения от уровня процентов, применяемых налогоплательщиком по идентичным договорам займа, в пределах квартала на 20 процентов, налоговый орган доначислил организации налог на прибыль. Есть ли основания для признания правомерными действий налогового органа?

Ответ: Действительно, налоговым органам дано право рассчитать суммы налогов по сделке исходя не из фактических цен сделки, а как если бы в этой сделке были применены рыночные цены на соответствующие товары, работы или услуги. Это возможно в том числе и при отклонении уровня цен на товары (работы, услуги) более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени (п. п. 2, 3 ст. 40 Налогового кодекса РФ).

Однако проверять правильность применения цен в отношении процентов по договорам займов налоговый орган не вправе (ст. 40 НК РФ). Объясняется такая позиция следующим. Статья 40 НК РФ называется "Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения". Товаром для целей НК РФ является любое имущество, реализуемое или предназначенное для реализации (п. 3 ст. 38 НК РФ). Под имуществом для целей налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав, относящихся к имуществу, за исключением имущественных прав (п. 2 ст. 38 НК РФ). При заключении договора займа у заемщика возникает долговое обязательство (для кредитора - имущественное право). Имущественные права к товарам, работам или услугам не относятся (п. п. 3 - 5 ст. 38 НК РФ). Следовательно, и контролировать доходы по ним налоговые органы не вправе.

Более того, ст. 40 НК РФ содержит закрытый перечень случаев, когда налоговый орган в принципе имеет право проводить проверки цен на их соответствие рыночным. Проценты, полученные по договорам займа, являются внереализационными доходами организации (п. 6 ч. 2 ст. 250 НК РФ). В ст. ст. 40 и 250 НК РФ не указано, что оценка доходов в виде процентов, полученных по договорам займа, осуществляется исходя из цен, определяемых с учетом положений ст. 40 НК РФ. Указав также на необходимость дополнительного законодательного регулирования для обеспечения определенности применения ст. 40 НК РФ в отношении договоров займа и кредита, такую точку зрения высказал Минфин России в Письме от 25.02.2010 N 03-02-07/1-77.

Стоит отметить, что ранее Минфин России считал: действие ст. 40 НК РФ распространяется на проценты, полученные по договорам займа при исчислении налога на прибыль организации (Письмо Минфина России от 22.06.2006 N 03-02-07/1-161). Позднее финансовое ведомство изменило свое мнение и стало указывать на невозможность применения ст. 40 НК РФ к процентам по долговым обязательствам (Письма Минфина России от 14.03.2007 N 03-02-07/2-44, от 12.04.2007 N 03-02-07/1-171, от 20.05.2008 N 03-02-07/1-180).

При этом судебные споры по данному вопросу все равно возникают. Однако суды всех округов поддерживают налогоплательщиков (Постановления ФАС Дальневосточного округа от 24.01.2007 N Ф03-А73/06-2/5259, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.09.2009 N Ф04-5704/2009(19979-А27-26), ФАС Московского округа от 08.09.2009 N КА-А41/8762-09, ФАС Поволжского округа от 20.03.2009 N А65-8053/2008, ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2010 N А05-3208/2009, ФАС Центрального округа от 16.06.2008 N А54-1910/2007-С22).

А. Н.Краснопеева

Издательство "Главная книга"

01.07.2010