Российская организация заключила лицензионный договор с украинской фирмой на передачу исключительных прав на использование программы для ЭВМ. Программа передается в Украину на магнитных носителях. Обязана ли российская организация оформлять грузовую таможенную декларацию на передаваемые вместе с программой магнитные носители? Подлежит ли указанная операция обложению НДС?

Ответ: Согласно пп. 1 п. 1 ст. 11 Таможенного кодекса РФ от 28.05.2003 N 61-ФЗ под товарами понимается любое перемещаемое через таможенную границу движимое имущество, а также перемещаемые через таможенную границу отнесенные к недвижимым вещам транспортные средства.

Под движимым имуществом согласно п. 2. ст. 130 Гражданского кодекса РФ от 30.11.1994 N 51-ФЗ понимаются вещи, не относящиеся к недвижимости, включая деньги и ценные бумаги.

По смыслу таможенного законодательства товаром признаются любые материальные носители информации (как бумажные, так и магнитные), являющиеся движимым имуществом.

Все товары, перемещаемые через таможенную границу Российской Федерации, согласно ст. 123 ТК РФ, подлежат декларированию таможенному органу. Декларирование товаров производится путем заявления таможенному органу в таможенной декларации (в том числе в неполной таможенной декларации, периодической таможенной декларации, временной таможенной декларации, полной таможенной декларации) или иным способом, предусмотренным ТК РФ, в письменной, устной, электронной или конклюдентной форме сведений о товарах, об их таможенном режиме и других сведений, необходимых для таможенных целей.

Согласно п. 1 ст. 1259 ГК РФ программы для ЭВМ относятся к объектам авторских прав и охраняются как литературные произведения.

В ст. 1225 ГК РФ установлен перечень результатов интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации юридических лиц, товаров, работ, услуг и предприятий (интеллектуальная собственность).

Интеллектуальные права не зависят от права собственности на материальный носитель (вещь), в котором выражены результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации (п. 1 ст. 1227 ГК РФ).

Согласно пп. 1 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса РФ при реализации российскими налогоплательщиками товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, обложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0% при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ. К числу таких документов относится грузовая таможенная декларация.

Экспортом признается таможенный режим, при котором товары, находящиеся в свободном обращении на таможенной территории РФ, вывозятся с этой территории без обязательства об обратном ввозе (ст. 165 ТК РФ).

Товаром для целей налогообложения в силу п. 3 ст. 38 НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Под имуществом в НК РФ понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ. Имущество, в свою очередь, составляют вещи, включая деньги и ценные бумаги, иное имущество (ст. 128 ГК РФ).

Таким образом, имущественные права в налоговом законодательстве к имуществу не отнесены.

Статья 148 НК РФ регулирует место оказания услуг для целей НДС. Применительно к сделкам по передаче в собственность или переуступке патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав ст. 148 НК РФ устанавливает, что местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если покупатель работ (услуг) ведет деятельность на территории Российской Федерации. Из этой статьи следует вывод, что передача авторских прав - это услуга для целей НДС и место ее реализации определяется по месту нахождения покупателя. Таким образом, если покупатель - иностранная компания, то местом реализации услуг по передаче авторских прав не будет признаваться территория России и поэтому такие услуги не будут облагаться НДС.

По мнению налоговых органов, поддержанному судебной практикой, при реализации услуг по передаче прав пользования объектами исключительных прав реализации материальных носителей не происходит.

В Письмах ФНС России от 23.05.2005 N 03-4-03/844/28 и от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@ "О применении законодательства по косвенным налогам за II и III кварталы 2005 года" (вместе с Разъяснениями по отдельным вопросам, связанным с применением законодательства по налогу на добавленную стоимость) содержится позиция налогового ведомства о том, что авторские и иные аналогичные права на объекты таких прав не связаны с правом собственности на материальный объект, в котором такой объект выражен. Поэтому при налогообложении операций по передаче вышеуказанных прав не могут применяться нормы НК РФ, относящиеся к налогообложению операций по реализации товаров.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 02.08.2005 N 2617/05 указал, что компьютерные программы на оптических и магнитных носителях (в том числе компакт-дисках), идущие на экспорт, не должны облагаться налогом на добавленную стоимость.

Предмет экспорта в споре - экземпляры программ на магнитных носителях. Передача прав собственности на носитель информации не влечет за собой передачи каких-либо прав на саму информацию. В данном случае, подчеркивается в Постановлении Президиума ВАС РФ, покупатель приобретает право использования программ в своей деятельности. Эта деятельность подпадает под режим налогообложения услуг, описанный пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 N 6579/04 была рассмотрена ситуация, когда организация-экспортер передала иностранной фирме права на нематериальные активы (доменные имена, программное обеспечение и т. д.) и применила ставку 0% по НДС. По мнению организации, в данном случае имеет место экспортная операция, так как ее предметом выступили компактные диски с содержащейся на них информацией.

Как указал ВАС РФ, результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них, в соответствии с п. 3 ст. 39, п. 1 ст. 164 НК РФ, ст. 128 ГК РФ, не являются имуществом и поэтому не могут признаваться товаром, налогообложение которого осуществляется по налоговой ставке 0%.

В другом Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.11.2004 N 5872/04 указано, что налогоплательщик передал иностранной компании комплект технической документации с описанием программ и алгоритмов программ программного комплекса. По мнению организации, оформление ГТД и вывоз документации за пределы РФ дают ей право на возмещение НДС.

Как указано в Постановлении, в данном случае имела место не реализация товара, а передача авторских прав; оформление ГТД непосредственно на материальный носитель не дает оснований рассматривать его в качестве товара, признаваемого объектом обложения НДС.

Таким образом, если происходит передача исключительных прав на программный продукт на материальных носителях, то в соответствии с таможенным законодательством на материальные носители должна быть оформлена таможенная декларация, как на товар, но в целях исчисления НДС должен применяться режим реализации услуги вне пределов территории России (ст. 148 НК РФ).

В. И.Суколенова

ЗАО "Сплайн-Центр"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

02.08.2010