Организация меняет вид деятельности. В течение подготовительного периода (более полутора лет) выручки нет, но есть "входной" НДС, связанный с расходами на аренду, связь и прочее. Имеет ли организация право на получение вычета по "входному" НДС при отсутствии НДС к начислению? Если нет, имеет ли организация право при появлении выручки предъявить к вычету весь "входной" НДС за прошлые периоды?

Ответ: Из п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ, а также п. 1 ст. 172 НК РФ следует, что "входной" НДС по общему правилу принимается к вычету при соблюдении следующих условий:

- имеется счет-фактура, оформленный в соответствии со ст. 169 НК РФ;

- товары (работы, услуги), имущественные права приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, либо для перепродажи;

- товары (работы, услуги), имущественные права приняты к учету.

Иных условий для принятия НДС к вычету НК РФ не предусматривает. Из этого следует, что налогоплательщик, у которого в течение налогового периода отсутствовала база для начисления НДС, вправе принять "входной" НДС к вычету.

К аналогичному выводу пришел Минфин России в Письме от 21.09.2009 N 03-07-11/240: если доверительным управляющим в течение налогового периода оказываются услуги по доверительному управлению закрытым паевым инвестиционным фондом недвижимости, а операции по реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) в рамках договора доверительного управления в этом налоговом периоде не осуществляются, то вычеты налога, предъявленного по товарам (работам, услугам), приобретаемым для указанных операций, производятся в общеустановленном порядке.

Но это практически единичный случай, когда контролирующие органы высказали подобное мнение; как правило, их мнение иное. Например, в Письме Минфина России от 30.03.2010 N 03-07-11/79 сказано, что если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу не определяет, то принимать к вычету суммы налога на добавленную стоимость оснований не имеется. В связи с этим указанные налоговые вычеты производятся в том налоговом периоде, в котором возникает налоговая база по налогу на добавленную стоимость.

Аналогичное мнение высказано, например, в Письмах Минфина России от 01.10.2009 N 03-07-11/245, УФНС по г. Москве от 23.12.2009 N 16-15/135777, от 09.12.2009 N 16-15/130771.

Также в данном Письме сказано: п. 2 ст. 173 НК РФ установлено, что, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с п. 3 ст. 170 НК РФ, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. ст. 176 и 176.1 НК РФ, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода. Учитывая изложенное, трехлетний срок, предусмотренный ст. 173 НК РФ, следует исчислять после окончания налогового периода, в котором возникли налоговая база по налогу на добавленную стоимость и сумма налога, исчисленная с этой налоговой базы, при наличии полученных налогоплательщиком счетов-фактур и соответствующих первичных документов, подтверждающих принятие на учет приобретенных им товаров (работ, услуг).

Арбитражная практика сложилась в пользу налогоплательщиков. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 03.05.2006 N 14996/05 сделал вывод, что нормами гл. 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Вывод судов нижестоящих инстанций о том, что объект налогообложения образуется в момент передачи товаров (работ, услуг) и суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), подлежат возмещению в отчетном периоде, когда возникает дата реализации (выполнения) этих работ, ошибочен, поскольку объектом налогообложения являются "операции по реализации", представляющие собой протяженную во времени деятельность, направленную на реализацию (непосредственную передачу) товаров, результатов выполненных работ и услуг.

Аналогичная позиция высказана, например, в Постановлениях ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.01.2010 N А19-11758/09, ФАС Московского округа от 05.05.2010 N КА-А40/4094-10-2.

Из вышесказанного следует, что НК РФ не запрещает принимать к вычету "входной" НДС в том налоговом периоде, в котором налоговая база по НДС не формировалась. Но в этом случае налогоплательщику нужно быть готовым к налоговым спорам, при этом свою правоту можно доказать в суде.

Если же налогоплательщик будет следовать позиции контролирующих органов, то "входной" НДС он будет принимать к вычету в том налоговом периоде, в котором у него возникла налоговая база по НДС. При этом к вычету можно будет принять в том числе весь "входной" НДС за предшествующие налоговые периоды.

В. В.Никитин

Консалтинговая группа "Аюдар"

11.08.2010