Организация, отчетными периодами по налогу на прибыль для которой являются 3 мес., 6 мес., 9 мес. и год, во II квартале 2010 г. заключила два договора на открытие кредитных линий с лимитом задолженности. Договоры заключены с одной кредитной организацией в рублях, суммы по договорам равные (лимит задолженности - 15 млн руб.), обеспечение одинаковое, сроки действия договоров равные (1 год). Во II квартале по одной кредитной линии получено на расчетный счет организации 10 млн руб., по второй кредитной линии - 3 млн руб. В учетной политике организации для целей налогообложения прибыли критерий сопоставимости по объему определен как отклонение размеров заимствований не более чем на 20%

Какие суммы необходимо сравнивать на предмет соблюдения критерия сопоставимости по объему: лимит задолженности по кредитной линии по каждому договору или размер фактически полученных денежных средств по каждому договору? Могут ли вышеуказанные долговые обязательства считаться сопоставимыми, если размер полученных денежных средств по ним во II квартале будет отличаться более чем на 20%? Следует ли в последующих кварталах пересматривать условия сопоставимости данных долговых обязательств по объему с учетом дополнительного привлечения денежных средств либо частичного гашения задолженности в пределах лимита задолженности? Каков порядок применения условий сопоставимости кредитных линий с лимитом задолженности в данном случае для исчисления предельного размера процентов по долговым обязательствам, учитываемых в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Под долговыми обязательствами, выданными в том же квартале (месяце) на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные (п. 1 ст. 269 Налогового кодекса РФ):

- в той же валюте;

- на те же сроки;

- в сопоставимых объемах;

- под аналогичные обеспечения.

Поскольку налоговое законодательство не раскрывает термин "обязательство", в силу положений ст. 11 НК РФ необходимо обратиться к другим отраслям права, в данном случае к гражданскому законодательству.

В силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие, как то: передать имущество, выполнить работу, уплатить деньги и т. п., либо воздержаться от определенного действия, а кредитор имеет право требовать от должника исполнения его обязанности. Обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в Гражданском кодексе РФ (ст. 307 ГК РФ).

В соответствии с пп. 2 п. 2.2 Положения о порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата (погашения) (утв. Банком России 31.08.1998 N 54-П) предоставление банком денежных средств клиентам банка может осуществляться путем открытия кредитной линии, то есть заключения договора, на основании которого организация-заемщик приобретает право на получение и использование в течение обусловленного срока денежных средств при соблюдении одного из следующих условий:

а) общая сумма предоставленных денежных средств не превышает максимального размера (лимита), определенного в договоре (лимита выдачи);

б) в период действия договора размер единовременной задолженности организации не превышает установленного ей лимита (лимита задолженности).

Таким образом, под лимитом задолженности понимается предельный размер единовременной задолженности клиента-заемщика, установленный ему договором.

На основании изложенного под обязательством для целей применения ст. 269 НК РФ, на наш взгляд, следует понимать договор об открытии кредитной линии, а не отдельные транши по договору. На этом основании, по нашему мнению, возможно сделать вывод, что организации следует сравнивать на предмет соблюдения критерия сопоставимости по объему лимиты задолженности кредитных линий, а не фактически полученные денежные средства по каждому договору. Соответственно, в последующих кварталах пересматривать условия сопоставимости кредитов по объему не следует.

В Письме Минфина России от 21.05.2010 N 03-03-06/1/345 также разъясняется, что для определения того, являются ли долговые обязательства выданными на сопоставимых условиях, с другими долговыми обязательствами, выданными в том же квартале, необходимо сравнивать всю открытую кредитную линию.

С. А.Скобелева

Консалтинговая группа "Аюдар"

18.08.2010