Является ли автомобильная стоянка (покрытый асфальтом земельный участок, на котором расположены постройки временного характера (ворота, ограждение, пункт охраны)), принадлежащая организации на праве собственности, объектом обложения налогом на имущество организаций?

Ответ: Принадлежащая организации автостоянка, оборудованная на покрытом асфальтом земельном участке, на котором расположены постройки временного характера (ворота, ограждение, пункт охраны), облагается не налогом на имущество организаций (пп. 1 п. 4 ст. 374 Налогового кодекса РФ), а земельным налогом (п. 1 ст. 389 НК РФ).

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 374 НК РФ объектами налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (в том числе имущество, переданное во временное владение, в пользование, распоряжение, доверительное управление, внесенное в совместную деятельность или полученное по концессионному соглашению), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в порядке, установленном для ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. ст. 378 и 378.1 НК РФ.

Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 N 1072 (далее - Единые нормы амортизации), содержат шифр 20223, соответствующий наименованию "покрытия площадки асфальтобетонной".

Однако, как указал ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 09.04.2010 N А56-76255/2009, Единые нормы амортизации не содержат определения основных средств, не предусматривают условий, при соблюдении которых имущество должно быть включено в состав основных средств, не регулируют порядок бухгалтерского учета основных средств, а были утверждены и введены в действие в целях создания экономических условий для активного обновления основных фондов и ускорения научно-технического прогресса в отраслях народного хозяйства, а также сокращения затрат на осуществление капитального ремонта физически изношенных машин, оборудования и транспортных средств в условиях перехода к рынку и функционирования рыночных отношений.

Таким образом, шифр 20223 не является основанием для включения автомобильной стоянки в состав основных средств.

Согласно п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Вместе с тем необходимо учитывать, что покрытие (замощение) из бетона, асфальта, щебня и других твердых материалов, используемое для стоянки автомобилей, обеспечивает чистую, ровную и твердую поверхность, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится (см., например, Постановление ФАС Поволжского округа от 16.12.2008 N А12-7360/08). Кроме того, судом был сделан вывод, что названное замощение не может быть в силу ст. 130 Гражданского кодекса РФ отнесено к недвижимому имуществу, поскольку не обладает представленным законом критериям:

- обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от земельного участка, на котором он находится;

- обладание объектом полезными свойствами, которые могут быть использованы независимо от других находящихся на общем земельном участке зданий, сооружений, иных объектов недвижимости имущества в предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности собственника такого имущественного комплекса;

- невозможность перемещения объекта без несоразмерного ущерба его назначению.

Таким образом, асфальтовое покрытие на автостоянке не является самостоятельным объектом, а значит, не может быть принято к бухгалтерскому учету в качестве основного средства.

Объектом обложения налогом на имущество является не сама автостоянка, а находящиеся на ней постройки в случае их соответствия критериям, установленным ПБУ 6/01. Поскольку автостоянка, по сути, представляет собой земельный участок (который, согласно пп. 1 п. 4 ст. 374 НК РФ, не признается объектом налогообложения по налогу на имущество организаций), она является объектом обложения земельным налогом.

Действительно, согласно п. 1 ст. 389 НК РФ объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.

При этом плательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (п. 1 ст. 388 НК РФ).

Л. Л.Горшкова

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

30.09.2010