По решению суда уволенная работница организации восстановлена на работе. При этом в решении суда приведена общая сумма, без указания суммы НДФЛ. При выплате компенсации за вынужденный прогул восстановленной работнице организация не удержала НДФЛ. В настоящее время работница планирует уйти в декретный отпуск, а затем - в отпуск по уходу за ребенком. Должна ли организация удержать НДФЛ из причитающегося ей пособия?

Ответ: По мнению контролирующих органов и некоторых судов, возмещение среднего заработка за время вынужденного прогула в связи с незаконным увольнением подлежит обложению НДФЛ, а организация, выплачивающая такую компенсацию по решению суда, является налоговым агентом. Следовательно, она обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог в бюджет.

Поскольку при выплате компенсации восстановленной работнице за вынужденный прогул не был удержан НДФЛ, организация должна удержать НДФЛ за счет любых денежных выплат в пользу работницы, которые будут произведены до конца года, в том числе за счет сумм причитающихся ей пособий. Если выплат не будет, то не позднее 31 января следующего года необходимо письменно сообщить о невозможности удержать налог в налоговый орган и работнице.

Обоснование: В соответствии со ст. 394 Трудового кодекса РФ в случае восстановления незаконно уволенного работника на прежней работе ему выплачивается средний заработок за все время вынужденного прогула, связанного с незаконным увольнением.

Вопрос об обложении данных сумм НДФЛ Налоговым кодексом РФ не урегулирован.

По мнению Минфина России, возмещение среднего заработка за время вынужденного прогула в связи с незаконным увольнением облагается НДФЛ (см. Письма Минфина России от 13.04.2012 N 03-04-05/3-502, от 05.04.2010 N 03-04-05/10-171, от 23.11.2009 N 03-04-06-01/305 и др.). Аргументируется данная точка зрения тем, что согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, за исключением доходов, указанных в ст. 217 НК РФ. Суммы среднего заработка за время вынужденного прогула в данной статье не упомянуты, следовательно, они подлежат обложению налогом на общих основаниях.

Аналогичного подхода придерживается ФНС России (см. Письма от 16.11.2011 N ЕД-3-3/3745, от 04.04.2006 N 04-1-04/190). Налоговая служба указывает, что на основании п. 3 ст. 217 НК РФ от налогообложения освобождаются установленные законодательством компенсационные выплаты, связанные с увольнением работника (за исключением компенсации за неиспользованный отпуск), а также с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей. При этом акцентируется внимание на том, что на основании ст. 164 ТК РФ компенсацией признаются денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. В итоге главное налоговое ведомство приходит к выводу, что возмещение среднего заработка за время вынужденного прогула должно облагаться НДФЛ, поскольку:

- не отвечает понятию компенсации, установленной трудовым законодательством, так как за время вынужденного прогула никаких трудовых обязанностей работник не исполнял;

- не связано с увольнением работника.

Есть пример судебного решения в поддержку данной точки зрения (Постановление ФАС Московского округа от 26.04.2007, 04.05.2007 N КА-А40/3164-07).

Отметим, что по данному вопросу имеется и противоположное мнение, согласно которому средний заработок за время вынужденного прогула в связи с увольнением относится к компенсациям, не облагаемым НДФЛ (см. Постановление ФАС Московского округа от 08.12.2008 N КА-А40/11341-08). Однако такое мнение, скорее всего, придется отстаивать в суде.

Таким образом, суммы возмещения незаконно уволенному работнику среднего заработка за время вынужденного прогула подлежат обложению НДФЛ. Следовательно, в силу п. 4 ст. 226 НК РФ выплачивающая их организация-работодатель признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить налог в бюджет. Удержание производится за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате. Если налог удержать невозможно, налоговый агент обязан письменно сообщить налогоплательщику и в налоговый орган по месту учета о невозможности удержать налог и сумме налога (п. 5 ст. 226 НК РФ).

При восстановлении работника судом выплата среднего заработка производится в соответствии с исполнительным листом, выданным на основании решения суда. В данном случае в исполнительном листе указана общая сумма дохода, без выделения суммы, подлежащей взысканию в пользу работника, и суммы, которую необходимо удержать в качестве налога и перечислить в бюджет.

С позиции Минфина России, удержание налога в любом случае должно производиться непосредственно из суммы компенсации при ее выплате (см. Письма от 13.04.2012 N 03-04-05/3-502, от 22.09.2009 N 03-04-05-01/705).

Однако УФНС России по г. Москве считает, что, если при вынесении решения суд не разделил суммы, причитающиеся работнику и подлежащие удержанию с него, физическое лицо должно получить всю сумму, указанную в исполнительном листе, без удержания НДФЛ (см. Письма от 11.03.2010 N 20-14/024761@, от 07.10.2009 N 20-14/3/104564@). В дальнейшем организация производит удержание налога из сумм, выплачиваемых работнику помимо возмещения среднего заработка, а при отсутствии таких выплат сообщает о невозможности удержать налог в налоговый орган и налогоплательщику.

В рассматриваемой ситуации удержание налога при выплате компенсации не производилось. Поэтому в силу п. 2 ст. 231 НК РФ организация - налоговый агент должна взыскать его с работницы до полного погашения задолженности по налогу.

На основании п. 2 ст. 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет всех доходов, за исключением доходов, предусмотренных ст. ст. 214.3, 214.4, 214.5, 214.6, 226.1, 227, 227.1, 228 НК РФ. Выплачиваемые работнице пособия по беременности и родам, по уходу за ребенком до 1,5 года не являются доходами, которые предусмотрены в вышеперечисленных статьях, и, следовательно, из этих пособий налоговый агент должен удержать налог на доходы физических лиц. При этом необходимо учитывать, что удерживаемая сумма налога не может превышать 50% суммы выплаты (п. 4 ст. 226 НК РФ).

Если до конца налогового периода, в котором по решению суда была произведена выплата компенсации за время вынужденного прогула, организация не сможет удержать у работницы всю сумму неудержанного налога, исчисленного с суммы компенсации, то о невозможности удержать налог и его сумме организация должна письменно сообщить как работнице, так и налоговому органу. Это сообщение должно быть сделано не позднее 31 января года, следующего за годом выплаты работнице компенсации (п. 5 ст. 226 НК РФ). При этом работница, у которой налог не был удержан или был удержан не полностью, должна будет не позднее 30 апреля года, следующего за годом получения компенсации, представить в налоговый орган декларацию и самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога (пп. 4 п. 1, п. 3 ст. 228, п. 1 ст. 229 НК РФ).

Н. В.Степанова

Группа компаний

"Аналитический Центр"

М. Н.Озерова

Группа компаний

"Аналитический Центр"

31.01.2014