Организация участвовала в конкурсе на получение лицензий на право пользования недрами. В связи с получением лицензии на право пользования недрами организация уплатила разовые платежи. В ходе проверки налоговым органом было установлено, что организация завысила расходы для целей исчисления налога на прибыль в результате единовременного отнесения в состав расходов по налогу на прибыль разового платежа, уплаченного при получении лицензии на право пользования недрами. По мнению налогового органа, плата за пользование недрами относится к расходам, связанным с процедурой участия в конкурсе, и участвует в формировании стоимости НМА. Правомерна ли позиция налогового органа?

Ответ: Позиция налогового органа неправомерна, так как разовые платежи за право пользования недрами осуществляются уже после получения лицензии на право пользования недрами, следовательно, включаться в расходы на ее получение не могут.

Обоснование: Согласно п. 1 ст. 325 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, принявшие решение о приобретении лицензий на право пользования недрами, в аналитических регистрах налогового учета обособленно отражают расходы, осуществляемые в целях приобретения лицензий. При этом расходы, связанные с приобретением каждой конкретной лицензии, учитываются отдельно.

К расходам, осуществляемым в целях приобретения лицензии, в частности, относятся расходы, связанные с предварительной оценкой месторождения; расходы, связанные с проведением аудита запасов месторождения; расходы на разработку технико-экономического обоснования (иных аналогичных работ), проекта освоения месторождения; расходы на приобретение геологической и иной информации; расходы на оплату участия в конкурсе (аукционе).

Статьей 13.1 Закона РФ от 21.02.1992 N 2395-1 "О недрах" (далее - Закон N 2395-1) установлено, что основными критериями выявления победителя при проведении конкурса на право пользования участком недр являются научно-технический уровень программ геологического изучения недр и использования участков недр, полнота извлечения полезных ископаемых, вклад в социально-экономическое развитие территории, сроки реализации соответствующих программ, эффективность мероприятий по охране недр и окружающей среды, обеспечение обороны страны и безопасности государства.

В соответствии со ст. 39 Закона N 2395-1 при пользовании недрами уплачиваются платежи, в частности разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии.

Согласно ст. 40 Закона N 2395-1 пользователи недр, получившие право на пользование недрами, уплачивают разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии.

Уплата разовых платежей производится в порядке, установленном в лицензии на пользование недрами.

Разовые платежи за пользование недрами при наступлении определенных событий, оговоренных в лицензии, зачисляются в федеральный бюджет и бюджеты субъектов Российской Федерации в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Таким образом, размер разового платежа не выступает критерием для выявления победителя на право пользования участком недр при проведении конкурса, следовательно, не может рассматриваться в качестве расхода, осуществленного в целях ее получения.

Исходя из этого мнение налогового органа о том, что плата за пользование недрами относится к расходам, связанным с процедурой участия в конкурсе, является необоснованным.

Согласно Письму Минфина России от 19.08.2008 N 03-03-06/1/171 расходы в виде разового платежа за пользование недрами учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений гл. 25 НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. ст. 318 - 320 НК РФ.

В силу пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления внереализационных и прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов), под которой в рассматриваемом случае понимается дата регистрации лицензии на право пользования недрами и наступления события, указанного в лицензии, поскольку до этой даты у организации отсутствуют права и обязанности недропользователя.

Таким образом, уплата разового платежа относится к лицензионным требованиям и условиям и является обязательством лицензиата по уже имеющейся лицензии, а в целях исчисления налога на прибыль подлежит включению в состав расходов единовременно.

Аналогичная позиция содержится в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 17.05.2010 N А27-17423/2009, ФАС Поволжского округа от 30.07.2009 N А55-20098/2008.

В приведенных выше Постановлениях рассматривались ситуации до вступления в силу Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с урегулированием задолженности по уплате налогов, сборов, пеней и штрафов и некоторых иных вопросов налогового администрирования".

Однако данные выводы применимы и в настоящее время.

М. А.Зубко

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

08.11.2010