Организацией по договору поставки приобретен товар. Договором установлено, что право собственности на товар переходит покупателю с даты поставки, то есть с момента передачи товара перевозчику. Товар доставлялся перевозчиком железнодорожным транспортом в течение 8 дней с момента его передачи перевозчику. При этом дата передачи товара перевозчику приходится на один налоговый период по НДС, а дата фактического поступления товара на склад - на другой налоговый период. Счет-фактуру и товарные документы поставщик выставил и передал в периоде, когда была произведена отгрузка. Когда организация имеет право принять НДС по приобретенному товару к вычету?
Ответ: Налогоплательщик, приобретая товар по договору поставки, в котором условие о переходе права собственности на товар предусмотрено как дата его поставки (т. е. момент передачи товара перевозчику, осуществляющему в течение 8 дней доставку товара покупателю железнодорожным транспортом), в случае, когда дата передачи товара перевозчику приходится на один налоговый период по НДС, а дата фактического поступления товара на склад покупателя - на другой налоговой период, по нашему мнению, имеет основания для вычета НДС по данным товарам как по принадлежащим ему на праве собственности в периоде, в котором произошла отгрузка (передача) товара перевозчику, при условии наличия правильно оформленного счета-фактуры и первичных документов на товар. Однако, учитывая противоположную позицию Минфина России, вероятность споров с налоговыми органами в данном случае не исключена.
Обоснование: Согласно п. 2 ст. 171 Налогового кодекса РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам, приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС, а также по товарам, приобретаемым для перепродажи, подлежат вычету при расчете общей суммы налога, подлежащей уплате в бюджет.
Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет товаров и при наличии соответствующих первичных документов (п. 1 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации условия о наличии счета-фактуры и первичных документов на товар выполняются в периоде отгрузки товара. Необходимо определить, когда у организации выполняется условие о принятии на учет товаров, находящихся в пути.
НК РФ не раскрывает понятие "принят к учету". Соответственно, следует использовать понятия и термины из других отраслей законодательства РФ (п. 1 ст. 11 НК РФ).
Основные принципы организации учета имущества хозяйствующих субъектов установлены Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации об имущественном положении организации. То есть все имущество, принадлежащее организации на праве собственности, подлежит обязательному отражению в составе показателей бухгалтерской отчетности.
Согласно общему правилу, установленному ст. 223 Гражданского кодекса РФ, право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи (если иное не предусмотрено законом или договором). Одним из способов передачи наравне с непосредственным вручением вещи приобретателю признается сдача вещи перевозчику для отправки приобретателю (п. 1 ст. 224 ГК РФ).
Согласно п. 26 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, материально-производственные запасы, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, подлежат отражению в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости.
Таким образом, принятие к учету товаров, право собственности на которые перешло покупателю в момент передачи их поставщиком перевозчику, производится на дату такой передачи. Дата передачи товара перевозчику указывается в железнодорожной накладной. Следовательно, необходимое для применения вычета НДС условие о принятии товаров к учету выполняется в том периоде, когда была произведена отгрузка (передача) товара перевозчику.
Официальное мнение налоговых органов заключается в том, что, пока товар находится в пути и не оприходован на склад, вычет применить нельзя, даже если имеются соответствующие счета-фактуры и товарные накладные (Письмо Минфина России от 26.09.2008 N 03-07-11/318).
Также аналогичная позиция суда была изложена в Постановлении ФАС Поволжского округа от 01.11.2007 по делу N А57-14388/06.
Однако необходимо отметить, что более поздняя арбитражная практика по рассматриваемому вопросу складывалась в пользу налогоплательщика. Суды (Постановления ФАС Уральского округа от 03.06.2009 N Ф09-3493/09-С2, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.02.2009 N А33-11818/07-Ф02-152/09, ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2010 N А52-3413/2009) признали учет приобретенного товара до поступления его на склад налогоплательщика соответствующим правилам бухгалтерского учета и, как следствие, признали правомерным использование права на вычет НДС до поступления товара на склад.
Таким образом, по нашему мнению, налогоплательщик имеет основания для вычета НДС по товарам, принадлежащим ему на праве собственности, но находящимся в пути, в отчетном периоде, в котором произошла отгрузка (передача) товара перевозчику, при условии наличия правильно оформленного счета-фактуры и первичных документов на товар. Однако, учитывая иное мнение налоговых органов, не исключена вероятность того, что налогоплательщику придется отстаивать данную позицию в суде.
Учитывая неоднозначность рассматриваемой ситуации, организации целесообразнее в учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета предусмотреть принятие на учет товарно-материальных ценностей в момент перехода права собственности, определяемый как момент оприходования товаров на склад.
И. А.Елизарова
ООО "ЭЛКОД"
Региональный информационный центр
Сети КонсультантПлюс
23.01.2011