Вправе ли налогоплательщик в целях налога на прибыль учесть убытки в виде дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, не в том налоговом периоде, в котором исковая давность истекла, а в более позднем?

Ответ: Учет налогоплательщиком в целях налога на прибыль дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в более поздний период, чем период истечения срока исковой давности, правомерен, по нашему мнению, только после 01.01.2010, когда вступили в силу изменения в абз. 3 п. 1 ст. 54 Налогового кодекса РФ.

До этой даты следовало производить корректировку налоговой базы того периода, в котором истек срок исковой давности по данной дебиторской задолженности.

Обоснование: В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налогооблагаемой прибыли расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде сумм безнадежных долгов.

Для целей налогообложения прибыли п. 2 ст. 266 НК РФ определено, что безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются в том числе те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности.

Пунктом 1 ст. 272 НК РФ установлено, что при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения прибыли, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Следовательно, нормы гл. 25 НК РФ не предоставляют налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Таким образом, налогоплательщик, проводя по состоянию на последнюю дату отчетного (налогового) периода инвентаризацию, по ее итогам должен определить сумму дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные к взысканию, и произвести их списание.

Именно к такому выводу пришел Президиум ВАС РФ в Постановлении от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009.

При этом содержащееся в данном Постановлении толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.

В то же время с 01.01.2010 вступило в силу внесенное Федеральным законом от 26.11.2008 N 224-ФЗ "О внесении изменений в часть первую, часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" изменение в п. 1 ст. 54 НК РФ, согласно которому налогоплательщику предоставлено право в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога, не производить предусмотренную п. 1 ст. 54 НК РФ в качестве общего правила корректировку налоговой базы того периода, в котором была допущена ошибка (искажение), а провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам.

Данное правило применяется к тем правам и обязанностям налогоплательщика, которые возникли после введения его в действие, но с учетом того, что НК РФ не ограничивает срок перерасчета налоговой базы в случае выявления ошибок (искажений), приведших к увеличению налоговой базы и суммы налога.

То есть налогоплательщик может учесть выявленные после 01.01.2010 расходы (убытки) при исчислении налогооблагаемой прибыли, причем и в том случае, если данные расходы (убытки) относятся к налоговым периодам до 01.01.2010.

Данный вывод подтверждается и позицией Минфина России (см., например, Письма от 05.10.2010 N 03-03-06/1/627, от 07.12.2010 N 03-07-11/476).

Таким образом, по нашему мнению, налогоплательщик вправе учесть при исчислении налогооблагаемой прибыли не списанную своевременно дебиторскую задолженность, в том числе подлежавшую списанию до 01.01.2010, в том случае, если данная ошибка была выявлена после 01.01.2010.

Если же ошибка была выявлена ранее, налогоплательщику следует откорректировать налоговую базу того периода, в котором данная ошибка была допущена, то есть того периода, в котором истек срок исковой давности по данной дебиторской задолженности.

А. В.Суворова

Первый Дом Консалтинга "Что делать Консалт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

02.02.2011