Организация представила в налоговый орган декларацию по НДС за III квартал 2010 г., в которой заявлено право на возмещение НДС. В ходе проведения камеральной налоговой проверки указанной декларации и документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов, налоговый орган установил факт подписания счета-фактуры неуполномоченным лицом, поскольку срок действия выданной ему доверенности к моменту подписания счета-фактуры истек. Является ли данный факт основанием для отказа налогового органа в принятии указанных сумм НДС к вычету?

Ответ: При подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение НДС, камеральная налоговая проверка проводится с учетом особенностей, предусмотренных п. 8 ст. 88 Налогового кодекса РФ, на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком в соответствии с НК РФ. Налоговый орган вправе истребовать у налогоплательщика документы, подтверждающие в соответствии со ст. 172 НК РФ правомерность применения налоговых вычетов (п. 8 ст. 88 НК РФ).

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в п. п. 4 и 5 ст. 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму НДС. Основание - п. 1 ст. 168 НК РФ.

Из положений п. 2 ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК РФ следует, что суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении им товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, принимаются к вычету при единовременном выполнении следующих условий:

- наличии счета-фактуры, выставленного продавцом;

- принятии покупателем приобретенных товаров (работ, услуг), переданных имущественных прав на учет и наличии у него соответствующих первичных документов;

- приобретенные товары (работы, услуги), переданные имущественные права используются для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения по НДС в соответствии с гл. 21 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 169 НК РФ счета-фактуры являются основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету при выполнении требований, установленных п. п. 5, 5.1 и 6 данной статьи.

Пунктом 6 ст. 169 НК РФ определено, что счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации.

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами (таможенными органами), иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах (п. 1 ст. 29 НК РФ).

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ (п. 3 указанной статьи).

В силу п. 1 ст. 185 Гражданского кодекса РФ доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. Письменное уполномочие на совершение сделки представителем может быть представлено представляемым непосредственно соответствующему третьему лицу.

Таким образом, счет-фактура, подписанный лицом, не наделенным полномочиями представлять интересы организации в отношениях с налоговым органом в соответствии с выданной в установленном порядке доверенностью, основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм НДС к вычету не является. Такой вывод следует из положений п. п. 2 и 6 ст. 169 НК РФ.

Следовательно, факт подписания счета-фактуры неуполномоченным лицом является основанием для отказа налогового органа в предоставлении организации вычета сумм НДС.

Судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики.

В соответствии со ст. 183 ГК РФ при отсутствии полномочий действовать от имени другого лица или при превышении таких полномочий сделка считается заключенной от имени и в интересах совершившего ее лица, если только другое лицо (представляемый) впоследствии прямо не одобрит данную сделку. Последующее одобрение сделки представляемым создает, изменяет и прекращает для него гражданские права и обязанности по данной сделке с момента ее совершения.

Понятие прямого последующего одобрения сделки определено в п. 5 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 23.10.2000 N 57 "О некоторых вопросах практики применения статьи 183 Гражданского кодекса Российской Федерации". В нем говорится следующее: судам следует принимать во внимание, что под прямым последующим одобрением сделки представляемым, в частности, могут пониматься:

- письменное или устное одобрение, независимо от того, адресовано ли оно непосредственно контрагенту по сделке или нет;

- признание представляемым претензии контрагента;

- конкретные действия представляемого, если они свидетельствуют об одобрении сделки (например, полная или частичная оплата товаров, работ, услуг, их приемка для использования, полная или частичная уплата процентов по основному долгу, равно как и уплата неустойки и других сумм в связи с нарушением обязательства; реализация других прав и обязанностей по сделке);

- заключение другой сделки, которая обеспечивает первую или заключена во исполнение либо во изменение первой;

- просьба об отсрочке или рассрочке исполнения;

- акцепт инкассового поручения.

Согласно Постановлению Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09 обязанность по составлению счетов-фактур, служащих основанием для применения налогового вычета налогоплательщиком - покупателем товаров (работ, услуг), и отражению в них сведений, определенных ст. 169 НК РФ, возлагается на продавца. Следовательно, при соблюдении контрагентом указанных требований по оформлению необходимых документов оснований для вывода о недостоверности либо противоречивости сведений, содержащихся в упомянутых счетах-фактурах, не имеется, если не установлены обстоятельства, свидетельствующие о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о предоставлении продавцом недостоверных либо противоречивых сведений. При отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в Постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Из изложенного выше следует, что счет-фактура не подлежит вычету, если налоговым органом приведены доказательства вины налогоплательщика в том, что он знал или должен был знать о подписании счета-фактуры неуполномоченным лицом.

При этом необходимо отметить, если налогоплательщик не знал, что подписание счета-фактуры со стороны контрагента осуществляется неуполномоченным лицом, то данный факт является основанием для признания общества добросовестным (Постановления ФАС Северо-Западного округа от 30.07.2010 по делу N А56-29344/2009, ФАС Уральского округа от 25.08.2010 N Ф09-6772/10-С3 по делу N А07-22156/2009).

Т. И.Сивошенкова

Консультационно-аналитический центр

по бухгалтерскому учету

и налогообложению

04.02.2011