Подлежит ли восстановлению амортизационная премия в целях налога на прибыль в случае передачи имущества выходящему из общества с ограниченной ответственностью участнику? При этом стоимость имущества равна действительной стоимости доли, которая превышает первоначальный взнос участника

Ответ: Следует отметить, что согласно п. 1 ст. 26 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон N 14-ФЗ) участник общества вправе выйти из общества путем отчуждения доли обществу независимо от согласия других его участников или общества, если это предусмотрено уставом общества.

Право участника общества на выход из общества может быть предусмотрено уставом общества при его учреждении или при внесении изменений в его устав по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно, если иное не предусмотрено федеральным законом.

Пунктом 6.1 ст. 23 Закона N 14-ФЗ установлено, что в случае выхода участника общества из общества в соответствии со ст. 26 Закона N 14-ФЗ его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.

Следовательно, в случае выхода участника общества из общества общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли в уставном капитале общества или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости.

Что касается амортизационной премии, то следует учитывать следующее.

В целях гл. 25 Налогового кодекса РФ амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со ст. 257 НК РФ, если иное не предусмотрено гл. 25 НК РФ.

Налогоплательщик имеет право включать в состав расходов отчетного (налогового) периода расходы на капитальные вложения в размере не более 10 процентов (не более 30 процентов - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) (п. 9 ст. 258 НК РФ).

Абзацем 4 п. 9 ст. 258 НК РФ установлено, что в случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств, в отношении которых были применены положения абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, суммы расходов, включенных в состав расходов очередного отчетного (налогового) периода в соответствии с абз. 2 п. 9 ст. 258 НК РФ, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу по налогу.

Получается, что в случае реализации ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию основных средств амортизационная премия, учтенная в расходах для целей налогообложения по таким основным средствам, подлежит восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций.

Далее в целях применения абз. 4 п. 9 ст. 258 НК РФ необходимо определить, является ли передача имущества выходящему из общества с ограниченной ответственностью участнику реализацией такого имущества.

Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Хотелось бы также обратить внимание на положение пп. 5 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Так, в соответствии с данным положением передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками не признается реализацией товаров, работ или услуг.

Однако оно не может быть применено в вышеуказанной ситуации, поскольку стоимость имущества, передаваемого выходящему из общества с ограниченной ответственностью участнику, равна действительной стоимости его доли, которая превышает первоначальный взнос участника.

Учитывая вышеуказанные положения и обстоятельства, можно сделать вывод о том, что при передаче имущества выходящему из общества с ограниченной ответственностью участнику ранее чем по истечении пяти лет с момента введения в эксплуатацию такого имущества амортизационная премия, учтенная в расходах для целей налогообложения по данному имуществу, подлежит восстановлению и включению в налоговую базу по налогу на прибыль организаций. Данный вывод подтверждается позицией Минфина России (Письмо от 26.01.2011 N 03-03-06/1/27).

Вместе с тем Минфин России также отмечал, что восстановление сумм амортизационной премии в случае выбытия основных средств, не признаваемого реализацией в соответствии с гл. 25 НК РФ, налоговым законодательством не предусмотрено (Письмо Минфина России от 16.03.2009 N 03-03-05/37). Отсюда можно сделать вывод о том, что передача указанного имущества участнику будет признаваться реализацией только в той части, в какой действительная стоимость доли участника (и стоимость передаваемого имущества) превышает первоначальный взнос. Поэтому восстановлению подлежит не вся амортизационная премия, а только соответствующая часть.

Таким образом, по нашему мнению, организация вправе восстанавливать не всю амортизационную премию, но такая позиция может привести к спору с контролирующими органами.

Д. В.Осипов

Главный специалист-эксперт

отдела налогообложения прибыли

(дохода) организаций

Департамента налоговой

и таможенно-тарифной политики

Минфина России

04.03.2011