В ходе сверки с поставщиком в декабре 2010 г. было выявлено, что не отражена поставка материалов от данного поставщика в 2009 г. на сумму 23 600 руб. (в том числе НДС 3600 руб.)

Как определить существенность ошибки в целях применения Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н?

Каков порядок исправления данной ошибки в бухгалтерском учете в соответствии с ПБУ 22/2010 (при условии, что она несущественная) и в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Порядок определения и размер существенности ошибки утверждаются в учетной политике.

Все несущественные ошибки, выявленные после даты подписания, а также после представления годовой отчетности, исправляются в периоде их обнаружения. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления несущественной ошибки, включаются в состав прочих доходов или расходов текущего отчетного периода. При обнаружении ошибок, которые не привели к занижению суммы налога на прибыль, налогоплательщик может либо учесть это в текущей декларации, либо подать уточненную декларацию за период, в котором была допущена ошибка.

Обоснование: Из норм Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н, следует, что ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками за один и тот же отчетный период может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период (п. 3 ПБУ 22/2010).

Организации, как правило, признают существенной сумму по определенной статье отчетности, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год составляет не менее 5%. Аналогичные критерии установлены и в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности организации".

Определение существенной ошибки должно быть отражено в учетной политике на 2011 г., которая должна быть утверждена до 1 января 2011 г. (п. п. 8, 9 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н). При этом в ней следует указать, что в соответствии с Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н данный Приказ применяется начиная с годовой отчетности за 2010 г.

В учетной политике можно прописать следующее: установить, что существенная ошибка - это та, в результате исправления которой показатель бухгалтерской отчетности изменится более чем на 5%.

Примерный расчет существенности:

Наименование Значение Показатель Уровень

базового базового существенности, % существенности

показателя показателя для базового

(строка баланса), показателя

тыс. руб. (гр. 2 x гр. 3),

тыс. руб.

Запасы 6248 5 312

Искажение строки баланса на сумму ниже 312 тыс. руб. не будет являться существенным.

В пояснительной записке рекомендуется приводить информацию, интересующую возможных пользователей бухгалтерской отчетности (п. 19 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н (далее - Указания)). К такой информации, несомненно, относится определение в соответствии с требованиями ПБУ 22/2010 существенной ошибки, применяемое при подготовке отчетности за 2010 г. Напомним, что субъекты малого предпринимательства имеют право не представлять пояснительную записку (п. 3 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н).

Не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и (или) бухгалтерской отчетности организации, выявленные в результате получения новой информации, которая не была доступна организации на момент отражения (неотражения) таких фактов хозяйственной деятельности согласно п. 2 ПБУ 22/2010.

Например, если нет каких-то документов, то является ли это ошибкой бухгалтера? С одной стороны, можно посчитать, что это пропуск в отражении факта хозяйственной деятельности. Однако законодатель не разъяснил, что считать доступной или недоступной информацией.

По нашему мнению, так как материал поступил на склад и был использован, но не был отражен в учете, имеет место именно ошибка. Хотя, это, конечно, остается вопросом до поступления официальных разъяснений по применению нового ПБУ.

Так как это ошибка, то определяем ее уровень существенности. По нашему мнению, если ошибка несущественна, то не так важно, считать это неточностью в отражении или ошибкой, так как корректироваться нарушение будет одинаково.

В рассматриваемом случае в 2009 г. произведена поставка материалов, которые были списаны на производство, однако в учете данные операции не отражены, НДС к вычету не принимался. Ошибка обнаружена в декабре 2010 г.

Все несущественные ошибки, выявленные после даты подписания, а также после представления годовой отчетности, исправляются в периоде их обнаружения. Прибыль или убыток, возникшие в результате исправления несущественной ошибки, включаются в состав прочих доходов или расходов текущего отчетного периода согласно п. 14 ПБУ 22/2010.

Если ошибка будет признана существенной, то ее отражение в бухгалтерском учете будет отличаться. Согласно пп. 1 п. 9 ПБУ 22/2010 существенная ошибка предшествующего отчетного года, выявленная после утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в текущем отчетном периоде. При этом корреспондирующим счетом в записях является счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка).

По налогу на прибыль произошло завышение базы. При обнаружении ошибок, которые не привели к занижению суммы налога, нет необходимости подавать уточненные налоговые декларации за предыдущие периоды (абз. 2 п. 1 ст. 81 Налогового кодекса РФ). Право выбора остается за налогоплательщиком: при выявлении переплаты налога в прошлых периодах он может либо учесть это в текущей декларации, либо подать уточненную декларацию за период, в котором была допущена ошибка.

Л. О.Сергиенко

ООО "ИК Ю-Софт"

Региональный информационный центр

Сети КонсультантПлюс

16.03.2011