По договору купли-продажи в ноябре 2010 г. организацией приобретен в собственность бывший в употреблении грузовой автомобиль RENAULT 2004 года выпуска. Согласно данным ПТС этот автомобиль был ввезен на территорию РФ в июле 2008 г. 18 августа 2008 г. автомобиль был продан российской организации без постановки на учет в органах ГИБДД. 22 августа 2008 г. автомобиль был продан другому лицу, которое эксплуатировало его до 21 сентября 2010 г

Каков порядок начисления амортизации на данный грузовой автомобиль организацией в приведенном случае в целях исчисления налога на прибыль?

Ответ: Порядок начисления амортизации зависит от выбранного организацией в учетной политике способа (метода) ее начисления в бухгалтерском и налоговом учете. Организация, применяющая линейный метод начисления амортизации, вправе воспользоваться особым порядком определения срока полезного использования для бывших в употреблении объектов основных средств (п. 7 ст. 258 Налогового кодекса РФ), если документально подтвердит срок эксплуатации автомобиля у всех предыдущих собственников данными паспорта транспортного средства (Письмо Минфина России от 03.08.2005 N 03-03-04/1/142). Однако в этом случае не исключены споры с налоговым органом (Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064109, Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2008 N 09АП-6698/2008-АК). Такой же срок полезного использования организация вправе установить и в бухгалтерском учете (п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н). После определения срока полезного использования начисление амортизации производится в общеустановленном порядке согласно нормам п. 21 ПБУ 6/01 и п. 4 ст. 259 НК РФ.

Обоснование: Суммы начисленной амортизации по бывшему в употреблении автомобилю включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в бухгалтерском учете (п. п. 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н) и в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией в налоговом учете (пп. 3 п. 2 ст. 253, п. 1 ст. 252 НК РФ).

Порядок начисления амортизации в данном случае зависит от выбранного организацией способа (метода) начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете, закрепленного в учетной политике. Как правило, используют одинаковые методы начисления амортизации и в бухгалтерском, и в налоговом учете, то есть линейный способ (метод).

При использовании линейного способа в бухучете срок полезного использования автомобиля, который эксплуатировали его предыдущие владельцы, устанавливает сама организация. При этом она должна исходить из предполагаемого режима и условий эксплуатации данного объекта (п. 20 ПБУ 6/01). Лучше всего устанавливать в бухучете тот же срок полезного использования бывшего в употреблении автомобиля, что и для целей налогообложения. А для этого необходимо соблюдать особый порядок, изложенный в п. 7 ст. 258 НК РФ.

Так, согласно п. 7 ст. 258 НК РФ организация, приобретающая объекты основных средств, бывшие в употреблении (в том числе в виде вклада в уставный (складочный) капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц), в целях применения линейного метода начисления амортизации по этим объектам вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками. При этом срок полезного использования данных основных средств может быть определен как установленный предыдущим собственником этих основных средств срок их полезного использования, уменьшенный на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущим собственником.

Если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, в соответствии с гл. 25 НК РФ, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов.

В связи с тем что к расходам в виде сумм начисленной амортизации предъявляются общие требования об их документальном подтверждении (п. 1 ст. 252 НК РФ), при определении срока полезного использования приобретенного организацией бывшего в употреблении грузового автомобиля RENAULT 2004 года выпуска необходимо документально подтвердить срок эксплуатации данного автомобиля всеми предыдущими собственниками.

Для получения такой информации в рассматриваемой ситуации можно использовать паспорт транспортного средства (ПТС), подтверждающий период эксплуатации автомобиля у предыдущих собственников (см. Письмо Минфина России от 03.08.2005 N 03-03-04/1/142, Положение о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утвержденное Приказом МВД России N 496, Минпромэнерго России N 192, Минэкономразвития России N 134 от 23.06.2005).

Правда, с этим могут не согласиться налоговые органы, которые считают, что документом, подтверждающим срок эксплуатации транспортного средства предыдущим владельцем, является акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) по форме N ОС-1, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 N 7 (см. Письмо УФНС России по г. Москве от 07.07.2008 N 20-12/064109). Однако этот документ организация не сможет получить от всех предыдущих владельцев, поскольку:

- первый собственник бывшего в употреблении автомобиля - иностранный владелец, эксплуатировавший его с 2004 г. до июля 2008 г., имеет документы, оформленные в соответствии с законодательством того государства, резидентом которого он является (см. Письмо Минфина России от 16.06.2010 N 03-03-06/1/414);

- второй собственник - российская организация, владевшая автомобилем без постановки на учет в ГИБДД с 18 августа до 22 августа, приобретала его в качестве товара;

- последний собственник, владевший автомобилем с 22 августа 2008 г. до 21 сентября 2010 г., если это - физическое лицо, то по определению оно не вводит в эксплуатацию основные средства и не ведет формы первичной учетной документации по основным средствам.

По мнению налоговых органов, письмо продавца о периодах эксплуатации оборудования предыдущим собственником не является достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования бывшего в употреблении основного средства (см. Письмо УМНС России по г. Москве от 22.09.2004 N 26-12/61646.

Таким образом, единственно возможным в рассматриваемой ситуации документом, подтверждающим срок эксплуатации бывшего в употреблении грузового автомобиля RENAULT 2004 года выпуска, является ПТС. И в случае возникновения налогового спора судьи, скорее всего, поддержат налогоплательщика (см. Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.06.2008 N 09АП-6698/2008-АК по делу N А40-59472/07-143-172).

На основе данных ПТС нужно вычесть из полного срока службы автомобиля, определенного по Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, количество месяцев, в течение которых его эксплуатировали предыдущие собственники. В результате будет получен тот срок, за который для целей налогообложения надо полностью самортизировать бывший в употреблении грузовой автомобиль RENAULT 2004 г. Такой же срок полезного использования организация может установить и для целей бухгалтерского учета.

Необходимо также иметь в виду, что определять норму амортизации для приобретенного бывшего в употреблении автомобиля с учетом срока его эксплуатации предыдущими собственниками - это право, а не обязанность организации (абз. 1 п. 7 ст. 258 НК РФ). Следовательно, для бывшего в употреблении грузового автомобиля RENAULT 2004 года выпуска срок полезного использования может быть установлен так же, как и для нового объекта, - согласно Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Начисление амортизации в бухучете начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия автомобиля к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (п. 21 ПБУ 6/01). В налоговом учете организация начнет начислять амортизацию с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором автомобиль был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ). При этом согласно п. 11 ст. 258 НК РФ основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав. Транспортные средства должны регистрироваться в органах ГИБДД или Гостехнадзора (в зависимости от вида транспортного средства). Несмотря на норму п. 11 ст. 258 НК РФ, по мнению Минфина России, начисление амортизации по транспортному средству начинается в общем порядке с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект введен в эксплуатацию (Письмо Минфина России от 20.11.2007 N 03-03-06/1/816).

Е. В.Орлова

Директор департамента

внутреннего аудита

ООО "Комо"

28.04.2011