Организация (общество) приобрела автотранспортное средство, однако не зарегистрировала его в органах ГИБДД. Начиная с какого периода следует исчислять транспортный налог и учитывать его в расходах при расчете налога на прибыль: с месяца приобретения или с месяца регистрации в ГИБДД, в случае если регистрация произведена в дальнейшем без соблюдения пяти суток, установленных законодательством для регистрации?

В случае если транспортный налог должен начисляться с момента регистрации транспортных средств, вправе ли организация относить расходы по эксплуатируемым транспортным средствам, осуществленные до момента их регистрации в органах ГИБДД, к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли?

Ответ: Объектами налогообложения транспортным налогом признаются те транспортные средства, которые зарегистрированы в порядке, установленном законодательством РФ.

Таким образом, если транспортные средства не зарегистрированы в установленном законодательством Российской Федерации порядке, то они не являются объектом налогообложения транспортным налогом.

Однако следует обратить внимание, что если общество сознательно уклоняется от регистрации и без уважительных причин пропущен пятидневный срок постановки на учет транспортного средства, то данные действия налоговый орган может квалифицировать как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды. Поэтому, учитывая, что данный вопрос является спорным, по нашему мнению, возможно рекомендовать обществу исчислять транспортный налог с момента начала использования транспортного средства в целях избежания возможных споров с налоговыми органами.

В Налоговом кодексе РФ отсутствует требование о том, чтобы для целей налога на прибыль расходы по содержанию автотранспорта принимались только после регистрации его в органах ГИБДД.

Обоснование: В соответствии со ст. 357 НК РФ налогоплательщиками транспортного налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в соответствии со ст. 358 НК РФ.

Согласно ст. 358 НК РФ объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, регистрация транспортного средства в установленном законодательством Российской Федерации порядке является важным условием установления наличия объекта налогообложения. При этом объектами налогообложения признаются только те транспортные средства, которые зарегистрированы в порядке, установленном законодательством РФ.

Минфин России в Письме от 06.05.2006 N 03-06-04-04/15 указал, что объектом налогообложения транспортным налогом согласно ст. 358 НК РФ являются указанные в данной статье транспортные средства, зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Таким образом, обязанность по уплате транспортного налога ставится в зависимость от регистрации транспортного средства, а не от фактического использования данного транспортного средства, а налогоплательщиком транспортного налога признается лицо, на которое зарегистрировано транспортное средство, то есть владелец транспортного средства.

Аналогичное мнение выражено в Письме Минфина России от 24.03.2010 N 03-05-05-04/06.

В качестве примера судебной практики в подтверждение данной позиции можно привести Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.02.2009 по делу N А56-11858/2008.

В данном Постановлении суд подтвердил выводы судов первой и апелляционной инстанций о признании незаконным решения налоговой инспекции, начислившей транспортный налог по транспортным средствам, которые не были зарегистрированы в органах государственной регистрации, указав, что ни положения ст. 357 НК РФ, ни иные нормы законодательства о налогах и сборах не предусматривают, что основанием (юридическим фактом) для возникновения обязанности по уплате транспортного налога (объектом налогообложения) может являться сам факт наличия у лица транспортного средства, не зарегистрированного в установленном порядке.

В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 30.01.2006 N А43-16227/2005-35-548 указывается, что если транспортные средства не зарегистрированы в установленном законодательством Российской Федерации порядке, то они не являются объектом обложения транспортным налогом.

Данная позиция подтверждается также Постановлением ФАС Поволжского округа от 02.10.2007 N А72-6677/06-12/228.

В Постановлении ФАС Поволжского округа от 21.02.2008 N А55-7555/07 также указывается, что, поскольку транспортное средство, не прошедшее регистрацию, не допускается к участию в дорожном движении и не воздействует на состояние дорог общего пользования, нет оснований для обложения указанного транспортного средства транспортным налогом.

Постановлением ФАС Московского округа от 24.06.2009 N КА-А40/4219-09 разъяснено, что если спорные транспортные средства не были зарегистрированы в соответствии с законодательством Российской Федерации, не допускались к участию в дорожном движении, не воздействовали на состояние дорог общего пользования, в связи с чем не являлись объектом налогообложения, то транспортный налог с них не должен уплачиваться. При этом довод об использовании спорных автотранспортных средств в производственной деятельности не может служить основанием для отмены судебных актов.

Общий порядок регистрации наземных транспортных средств определен Постановлением Правительства РФ от 12.08.1994 N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации" (далее - Постановление).

В соответствии с п. 3 Постановления собственники транспортных средств либо лица, от имени собственников владеющие, пользующиеся или распоряжающиеся на законных основаниях транспортными средствами (далее именуются владельцы транспортных средств), обязаны в установленном порядке зарегистрировать их или изменить регистрационные данные в Государственной инспекции, или военных автомобильных инспекциях (автомобильных службах), или органах Гостехнадзора в течение срока действия регистрационного знака "Транзит" или в течение 5 суток после приобретения, таможенного оформления, снятия с учета транспортных средств, замены номерных агрегатов или возникновения иных обстоятельств, потребовавших изменения регистрационных данных.

Однако ФАС Московского округа в Постановлении от 07.05.2008 N КА-А40/3514-08 указал, что, поскольку регистрация транспортного средства зависит от волеизъявления его собственника или владельца, отсутствие такой регистрации не может служить основанием для освобождения от уплаты налога. Дело в указанной части было отправлено на новое рассмотрение - для оценки довода налогоплательщика о том, что часть транспортных средств была зарегистрирована ранее, но ошибочно не списана по истечении времени, часть транспортных средств вообще не была использована в производстве, часть транспортных средств не использовалась для движения по автомобильным дорогам общего пользования.

Данная позиция, как указано в самом Постановлении ФАС Московского округа от 07.05.2008 N КА-А40/3514-08, согласуется с мнением Президиума ВАС РФ, изложенным в его Постановлении от 09.01.2002 N 7486/01. Президиум ВАС РФ указал, что отсутствие документа о праве пользования землей, получение которого зависит исключительно от волеизъявления самого пользователя, не может служить основанием для освобождения его от уплаты налога на землю.

Таким образом, можно сделать вывод об отсутствии сформировавшейся единообразной арбитражной практики по рассматриваемому вопросу.

По нашему мнению, возникновение обязанности по уплате налога связано с регистрацией транспортного средства. Следовательно, общество должно исчислять транспортный налог с момента регистрации транспортного средства в ГИБДД, однако в случае если общество сознательно уклоняется от регистрации и без уважительных причин пропущен пятидневный срок постановки на учет транспортного средства, то данные действия налоговый орган может квалифицировать как направленные на получение необоснованной налоговой выгоды.

Так, согласно п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (п. 4 данного Постановления). Следовательно, если общество начало эксплуатировать транспортное средство без регистрации его в органах ГИБДД, то это означает получение необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты транспортного налога.

Поэтому в целях избежания возможных споров с налоговыми органами в данном случае обществу можно рекомендовать исчислять транспортный налог с момента начала использования транспортного средства.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы.

В соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ при соблюдении положений ст. 252 НК РФ в состав расходов, учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль, могут быть включены расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией служебного автотранспорта.

В силу пп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, включаются расходы на содержание служебного транспорта, в том числе автомобильного.

В НК РФ отсутствует требование о том, чтобы расходы по содержанию автотранспорта принимались для целей налогового учета только после регистрации его в органах ГИБДД.

Судебная практика по данному вопросу также исходит из того, что налоговое законодательство не соотносит порядок исчисления налогов с другими отраслями законодательства (Постановление Президиума ВАС РФ от 18.09.2007 N 5600/07). В данном деле суд установил, что начислять амортизацию по объектам связи можно, так как установленные Приказом Минсвязи России от 09.09.2002 N 113 "Об утверждении "Правил ввода в эксплуатацию сооружений связи" дополнительные условия для ввода в эксплуатацию сооружений связи не меняют порядок принятия их к учету и на налоговые последствия не влияют.

Эксплуатация автотранспортного средства без регистрации в органах ГИБДД влечет привлечение общества к административной ответственности, но не влияет на порядок признания расходов.

Таким образом, достаточными условиями для принятия расходов по транспортным средствам в налоговом учете являются документальное подтверждение и обоснованность расходов.

Е. А.Артамонов

Юрист

ЗАО "МСАй ФДП-Аваль"

17.05.2011