Налоговый орган доначислил сумму земельного налога в отношении земельного участка, принадлежащего организации А на праве бессрочного использования, имеющего место в настоящее время. На данном участке имеется нежилое строение, принадлежащее организации Б, переданное ей по договору купли-продажи организацией А. Основанием послужил тот факт, что при исчислении суммы налога организацией А не была учтена сумма налога в отношении площади земельного участка, занятой постройкой, принадлежащей организации Б. Организация А заявила, что данная площадь не подлежит налогообложению, так как фактически не может быть использована. Договором купли-продажи здания не указаны какие-либо права организации Б на земельный участок. Правомерно ли доначисление суммы налога?

Налоговый орган доначислил сумму земельного налога в отношении земельного участка, принадлежащего организации А на праве бессрочного использования, имеющего место в настоящее время. На данном участке имеется нежилое строение, принадлежащее организации Б, переданное ей по договору купли-продажи организацией А. Основанием послужил тот факт, что при исчислении суммы налога организацией А не была учтена сумма налога в отношении площади земельного участка, занятой постройкой, принадлежащей организации Б. Организация А заявила, что данная площадь не подлежит налогообложению, так как фактически не может быть использована. Договором купли-продажи здания не указаны какие-либо права организации Б на земельный участок. Правомерно ли доначисление суммы налога?

Ответ: Если налоговый орган доначислил сумму земельного налога в отношении земельного участка, принадлежащего организации А на праве бессрочного использования, и на данном участке имеется нежилое строение, принадлежащее организации Б, переданное ей по договору купли-продажи организацией А, на основании того что при исчислении суммы налога организацией А не была учтена сумма налога в отношении площади земельного участка, занятой постройкой, принадлежащей организации Б, а договором купли-продажи здания не указаны какие-либо права организации Б на земельный участок, то доначисление налога является в данной ситуации правомерным. К покупателю здания не переходит право бессрочного пользования площадью участка, занятой данным зданием, соответственно, организация Б не является налогоплательщиком ввиду отсутствия у нее объекта налогообложения. Организация А несет обязанность по уплате всей суммы налога, начисляемой на данный участок.

Обоснование: Исходя из норм п. 1 ст. 388 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.

Следовательно, организации, имеющие на праве бессрочного пользования земельные участки, отнесены законодательством к субъектам, у которых возникает обязанность уплатить земельный налог.

В силу п. 3 ст. 391 НК РФ налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного кадастра недвижимости о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.

Таким образом, организации предоставлено право самой рассчитывать сумму налога на земельный участок.

Нормами п. 1 ст. 552 Гражданского кодекса РФ установлено, что по договору продажи здания, сооружения или другой недвижимости покупателю одновременно с передачей права собственности на такую недвижимость передаются права на земельный участок, занятый такой недвижимостью и необходимый для ее использования.

Таким образом, при передаче в собственность покупателю здания, находящегося на земельном участке, покупатель получает определенные права на площадь земельного участка, занимаемую данным зданием.

Как следует из норм п. 3 ст. 552 ГК РФ, продажа недвижимости, находящейся на земельном участке, не принадлежащем продавцу на праве собственности, допускается без согласия собственника этого участка, если это не противоречит условиям пользования таким участком, установленным законом или договором. При продаже такой недвижимости покупатель приобретает право пользования соответствующим земельным участком на тех же условиях, что и продавец недвижимости.

По смыслу данной нормы покупатель здания, находящегося на территории земельного участка, который не принадлежит продавцу на праве собственности, приобретает на площадь участка, занимаемую данным зданием, права, равные правам, которые имеет продавец на данный земельный участок.

Пунктом 1 ст. 20 Земельного кодекса РФ установлено, что в постоянное (бессрочное) пользование земельные участки предоставляются государственным и муниципальным учреждениям, казенным предприятиям, центрам исторического наследия президентов РФ, прекративших исполнение своих полномочий, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления.

По смыслу данной нормы переход права бессрочного пользования земельным участком к организациям и органам, не указанным в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, не представляется возможным.

Исходя из норм п. 3 ст. 20 ЗК РФ право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у граждан или юридических лиц до введения в действие ЗК РФ, сохраняется.

Соответственно, право бессрочного пользования, возникшее в отношении определенного земельного участка до вступления в законную силу ЗК РФ, сохраняется.

ВАС РФ придерживается позиции, что, если недвижимость находится на земельном участке, принадлежащем продавцу на праве постоянного (бессрочного) пользования, а покупателю согласно ст. 20 ЗК РФ земельный участок на таком праве предоставляться не может, последний как лицо, к которому перешло право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком в связи с приобретением здания, строения, сооружения (п. 2 ст. 268, п. 1 ст. 271 ГК РФ), может оформить свое право на земельный участок путем заключения договора аренды или приобрести его в собственность в порядке, предусмотренном п. 2 ст. 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации". Данная позиция находит свое отражение в Постановлении Пленума ВАС РФ от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства". Кроме того, ВАС РФ считает, что обязанность уплачивать земельный налог возникает у лица с момента регистрации за ним одного из видов прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок. Данная позиция отражена в Постановлении Пленума ВАС РФ от 23.07.2009 N 54 "О некоторых вопросах, возникших у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием земельного налога".

ФНС России придерживается позиции, исходя из которой обязанность по уплате земельного налога возникает с момента государственной регистрации права собственности, права постоянного (бессрочного) пользования и права пожизненного наследуемого владения на земельные участки. Данная позиция отражена в Письме ФНС России от 29.04.2005 N 21-4-04/154@.

Минфин России придерживается позиции, согласно которой здания и сооружения расположены на земельных участках, принадлежащих продавцу указанных зданий и сооружений на праве постоянного (бессрочного) пользования, а покупателю недвижимости в силу п. 1 ст. 20 ЗК РФ земельные участки на таком праве предоставляться не могут, покупатель как лицо, к которому перешло право постоянного (бессрочного) пользования в связи с приобретением зданий и сооружений недвижимости, может оформить свое право на земельный участок путем заключения договора аренды или приобрести его в собственность. Эта позиция находит свое отражение в Письме Минфина России от 20.06.2006 N 03-06-02-04/89 "О применении главы 31 "Земельный налог".

Суды придерживаются позиции, исходя из которой при покупке здания на территории земельного участка, находящегося во владении другой организации на праве бессрочного пользования, обязанность уплачивать земельный налог остается за организацией, владеющей участком. Данная позиция отражена в Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 04.02.2011 N А28-1727/2010, в котором суд определил, что обязанность по уплате земельного налога лежит на лице, имеющем данный участок в бессрочном пользовании.

Принимая во внимание все изложенное выше, можно сделать вывод, что доначисление налога на землю в данном случае является правомерным, так как организация обязана уплачивать земельный налог на всю площадь земельного участка. Кроме того, при покупке здания, находящегося на территории земельного участка, которым продавец здания владеет на праве бессрочного пользования, к покупателю не переходит право бессрочного пользования площадью участка, занятой переданным зданием.

А. Ю.Рахаев

Центр методологии бухгалтерского учета

и налогообложения

15.07.2011