Содержание и сокращенная версия работы

Введение

Актуальность темы курсовой работы заключается в том, что классификации затрат в бухгалтерском финансовом учете не пригодны для осуществления функций контроля за ними. Как правило, продукция в процессе своего изготовления проходит ряд последовательных стадий в различных подразделениях предприятия. Располагая сведениями о себестоимости продукции, невозможно точно определить, как распределяются затраты между отдельными производственными участками (центрами ответственности). Эту задачу можно решить, если установить связь затрат и доходов с действиями лиц, ответственных за расходование ресурсов. Такой подход в управленческом учете назван учетом затрат по центрам ответственности, он может реализовываться на практике при делении затрат на регулируемые и нерегулируемые (или контролируемые и неконтролируемые). Таким образом, приа организации управленческого учета на предприятии именно системы учета по центрам затрат и по носителям может более адекватно отражать структуру производственного процесса на предприятии.

Цель курсовой работы Ц изучение производственного процесса как объекта управленческого учета и его взаимосвязи с затратами предприятия.

Задачи курсовой работы: В соответствии с указанной целью в работе были поставлены и решены следующие задачи:

 Изучить основные принципы организации производственного процесса и учета затрат.

 Исследовать системы организации управленческого учета в максимальной взаимосвязи с производственным процессом.

 Исследовать.

Объект исследования Цуправленческий учет.

Предмет исследованияа Ц система управленческого учета на предприятии.

1 Основные принципы организации производственного процесса и учета затрат

1.1 Понятие о производственным процессе

Задача предприятия состоит в том, чтобы воспринять "на входе" факторы производства (затраты), переработать их и "на выходе" выдать продукцию (результат) (рис. 1.). Такого рода трансформационный процесс обозначается как "производство". Его цель Ц в конечном итоге улучшить уже имеющееся, чтобы увеличить таким образом запас средств, пригодных для удовлетворения потребностей.

Производственный (трансформационный) процесс состоит в том, чтобы преобразовать затраты ("вход") в результат ("выход"); при этом необходимо соблюдение ряда правил игры[1]
.

Рис.1. Основная структура производственного трансформационного процесса.

Между затратами на "входе"(Input) и результатом на "выходе"(Output), а также параллельно этому на предприятии происходят многочисленные действия ("решаются задачи"), которые только в их единстве полностью описывают производственный трансформационный процесс (рис. 2). Рассмотрим коротко охарактеризованные частные задачи производственного трансформационного процесса.

Производственный трансформационный процесс состоит из частных задач обеспечения (снабжения), складирования (хранения), изготовления продукции, сбыта, финансирования, обучения персонала и внедрения новых технологий, а также управления.

К задаче снабжения предприятия относятся покупка или аренда (лизинг) средств производства, покупка сырья (для предприятий с материально-вещественной продукцией), прием на работу сотрудников.

К задаче складирования (хранения) относятся все производственные работы, которые возникают перед собственно процессом производства (изготовления) продукции в связи со складированием средств производства, сырья и материалов, а после него Ц со складированием и хранением готовой продукции.

В задаче изготовления продукции речь идет о производственных работах в рамках производственного процесса. На предприятиях, изготавливающих материально-вещественную продукцию, они в значительной степени определяются технологической составляющей. В частности, необходимо определить когда, какая продукция, в каком месте, с использованием каких производственных факторов должна быть изготовлена ("производственное планирование").

Рис. 2. Частные задачи производственного трансформационного процесса.

Задача сбыта продукции связана с исследованием рынка сбыта, воздействия на него (например, путем рекламы), а также с продажей или сдачей в аренду продукции предприятия.

Задача финансирования находится между сбытом и снабжением: путем продажи продукции, или результата производственного процесса (Output) зарабатывают деньги, а при снабжении (или обеспечении производства Ц Input) деньги тратят. Однако часто отток и приток денег не одинаковы (не покрывают друг друга). Так, крупные инвестиции могут не компенсироваться выручкой от продаж. Поэтому временный недостаток средств для уплаты по просроченным ссудам и излишек денежных средств, затраченных на предоставление кредитов (лизинга, аренды), относятся к типичным задачам финансирования. Сюда же в рамках "финансового менеджмента" относят получение дохода (прибыли), как и вложение капиталов в другие предприятия через рынок капиталов.

Обучение персонала и внедрение новых технологий должны дать возможность сотрудникам постоянно повышать квалификацию, и они благодаря этому были бы в состоянии внедрять и развивать новейшие технологии во всех сферах предприятия и особенно в области новой продукции и производственных технологий.

Задача управления (руководства) включает работы, которые охватывают подготовку и принятие руководящих решений с целью руководства и управления всеми другими производственными работами на предприятии. В связи с этим особое значение приобретает бухгалтерский учет на предприятии (включая годовой баланс, анализ издержек, производственную статистику, финансирование). Бухгалтерский учет должен полностью включать и оценивать все текущие документы, которые характеризуют производственный процесс.

Частные задачи производственного трансформационного процесса ("Input" Ц "Output") и их связь с процессом создания стоимости могут рассматриваться как "стоимостная цепочка", которая связывает между собой звенья (поставщики и потребители), расположенные до и после непосредственно процесса изготовления продукции (производственного процесса).

Включая вышесказанное Ц производственный процесс есть процесс воспроизводства материальных благ и производственных отношений.

Как процесс воспроизводства материальных благ производственный процесс является совокупностью процессов труда и естественных процессов, необходимых для изготовления определенного вида продукции.

Основными элементами, определяющими процесс труда, а следовательно, и производственный процесс, являются целесообразная деятельность (или сам труд), предметы труда и средства труда.

По роли в общем процессе изготовления готовой продукции выделяют производственные процессы:

 основные, направленные на изменение основных предметов труда и придание им свойств готовых продуктов; в этом случае частичный производственный процесс связан либо с реализацией какой-либо стадии обработки предмета труда, либо с изготовлением детали готового изделия;

 вспомогательные, создающие условия для нормального хода основного процесса производства (изготовление инструмента для нужд своего производства, ремонт технологического оборудования и т.п.);

 обслуживающие, предназначенные для перемещения (транспортные процессы), хранения в ожидании последующей обработки (складирование), контроля (контрольные операции), обеспечения материально-техническими и энергетическими ресурсами и т. п.;

 управленческие, в которых разрабатываются и принимаются решения, производятся регулирование и координация хода производства, контроль за точностью реализации программы, анализ и учет проведенной работы; эти процессы часто переплетаются с ходом производственных процессов.

В условиях сложного динамичного современного производства практически невозможно найти предприятие с одним типом производства. Как правило, на одном и том же предприятии и особенно в объединении имеются цехи и участки массового производства, где выпускаются стандартные и унифицированные элементы изделий и полуфабрикаты, и серийные участки, на которых изготовляются полуфабрикаты ограниченного применения. Вместе с тем все чаще возникает необходимость, формирования участков индивидуального производства, где изготавливаются особые части изделия, отражающие его индивидуальные характеристики и связанные с выполнением требований специального заказа. Таким образом, в рамках одного производственного звена имеют место все типы производства, что определяет особую сложность их сочетания в процессе организации.

Пространственный вид организации обеспечивает рациональное расчленение производства на частичные процессы и закрепление их за отдельными производственными звеньями, определение их взаимосвязи и расположения на территории предприятия. Наиболее полно эта работа проводится в процессе проектирования и обоснования организационных структур производственных звеньев. Вместе с тем она ведется по мере накопления изменений, происходящих в производстве. Большая работа по пространственной организации производства проводится при создании производственных объединений, расширении и реконструкции предприятий, переспециализации производства. Пространственная организация производства Ц это статическая сторона организационной работы.

К настоящему моменту можно выделить некоторые особенности организации производства и его внутрихозяйственного механизма. Прежде всего, наряду с крупными предприятиями в виде комбинированных производств появилось множество средних и малых предприятий, где функции управления выполняются ограниченным числом управленцев, а не узкоспециализированными службами и специалистами. Интеграция функций управления требует соответствующего информационного обеспечения[2]
.

Другая особенность заключается в том, что в условиях рыночной экономики механизм хозяйствования направлен на продукт, для выпуска которого организовано предприятие и в котором заинтересован рынок в виде обеспечения спроса. Продукт становится целью деятельности предприятия и, следовательно, выступает доминирующим объектом нормирования, планирования и учета. С продуктом связывают эффективность работы предприятия и его структурных подразделений, с затратами на его производство - ответственность за конечный результат деятельности либо в виде экономии против установленной величины, либо прибыли от реализации.

Однако продукт, хотя и выступает основным объектом управления, находится вне хозяйственного механизма. Он лишь связывает процессы управления производством и использования ресурсов. При этом доходность каждого хозяйствующего субъекта обеспечивается продуктом и его прибыльностью, объемами производства и соответствующими затратами. В целом любое производство характеризуется как сложная производственная система, компоненты которой, в свою очередь, также выступают в виде самостоятельных систем - средства труда, предметы труда и сам труд. В процессе производства компоненты взаимодействуют, их соотношение меняется.

В связи с этими особенностями возникают два аспекта проблемы построения интегрированной информационной системы производства. Первый аспект - интегрированная система должна обеспечить информацией управление производством внутри предприятия, соответствовать построению внутрихозяйственного механизма. Эти позиции определяют развитие методологии интегрированного учета с постепенным перерастанием его в управленческий учет производственной деятельности. Данные, не относящиеся непосредственно к учету, но привлеченные в состав информационной модели, расширяют границы сбора, обработки и использования информации для принятия соответствующих управленческих решений.

При построении интегрированной системы должны учитываться технологические процессы производства, их последовательность, очередность, целенаправленность, связи. Исходя из специфики предприятия при создании рассматриваемой системы за базу должны быть взяты объекты учета производства, что позволит не только интегрировать плановую, нормативную и учетную информацию о движении ресурсов по этапам изготовления продукции, но и провести алгоритмизацию операций учета и контроля с выявлением отклонений от запланированных показателей как по натурально-вещественной форме продукции, так и по затратам на ее производство.

Интеграция отдельных видов учета, объединение и создание единой информационной системы производства дают возможность решать второй аспект проблемы построения интегрированной информационной системы производства - расширить регулирующую функцию учета, обеспечить необходимую связь между производственными, технологическими и экономическими службами предприятия. После решения этого аспекта проблемы в ходе обработки информации можно проводить анализ экономических показателей, давать оценку и характеристику результатов деятельности подразделений предприятия, планировать и прогнозировать тенденции этих показателей и направления развития производства. А эти функции выполняет управленческий учет, который входит в состав общей системы бухгалтерского учета.

1.2 Организация учета производственных затрат

Под организацией учета производственных затрат понимается, во-первых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов и, во-вторых, применяемые предприятием подходы к группировке своих издернжек. Последнее зависит от того, что является объектом учета затрат[3]
.

На организацию учета производственных затрат оказывает влияние ряд факторов: вид деятельности предприятия, его размер, организационная струкнтура управления, правовая форма и т.п. Принимая во внимание эти обстоятельства и учетную политику на будущий год, предприятие определяет, какие синтетические счета первого и второго порядка следует включить в рабочий "лан счетов и какие аналитические счета необходимо открыть к этим счетам.

С технической точки зрения бухгалтерский управленческий учет можнно рассматривать как аналитический учет затрат. Степень детализации рабочего плана счетов зависит от потребнностей руководства в той или иной информации.

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены счета для учета затрат на производство. В ныне действующем счетном плане не предусмотрено специального раздела для счетов управленческого учета, и они встренчаются по существу во всех его частях. Сегодня для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены:

 счета учета внеоборотных активов - 01, 02,04,05;

 счета учета производственных запасовЧ10, 15, 16,20,21,23,25,26, 28,29.

 счета учета готовой продукции и товаров Ч 41,42,43, 44,45.

В системе бухгалтерского управленческого учета, конечно, же используютнся счет 90 Продажи, счета расчетов - 60, 62, 67, 68, 69, 70, 76, 79, а также главный счет учета финансовых результатов - 99 Прибыли и убытки.

Представленный обзор позволяет заключить, что в системе управленнческого учета задействовано большинство бухгалтерских синтетических счетов. Если принять во внимание, что в развитие к ним открывается множество субсчетов и аналитических счетов, необходимых для решения разнличных управленческих задач, то становится очевидным: работа бухгалтенра-аналитика немыслима без использования вычислительной техники. На сегодняшний день современные ПЭВМ - необходимый инструмент в ранботе специалиста по управленческому учету.

Организация производственного учета помимо формирования счетного плана предполагает и определенную группировку издержек предприятия - в зависимости от того, что считается объектом учета затрат. При этом возможен: учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и по носителям затрат.

Учет затрат по видам - первое необходимое условие для итогового контроля издержек. Такая классификация затрат по существу определена главой 25 НК РФ. Организация такого учета позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости произведенной продукции - процентное соотношение отдельных элементов себестонимости в общей стоимости затрат на производство. В результате анализа структуры себестоимости у предприятия появляется возможность определить имеющиеся резервы по ее снижению.

Учет затрат по местам их возникновенияЧвторое возможное направление организации учета производственных издержек. Место возникновенния затратЧэто структурное подразделение предприятия, по которому органнизуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов. Местами возникновения затрат могут являться рабочие места, участки, бригады, цехи, отделы предприятия, например конструкторское бюро, отдел технического контроля и контроля качества, инструментальная мастерская, отдел рекланмы, плановый, финансовый отделы и т.п. Каждому такому участку присваинвается свой регистрационный номер, который фиксируется в номенклатуре мест возникновения издержек на предприятии.

Для каждого места возникновения затрат в управленческом учете устаннавливаются единицы измерения, на которые приходятся издержки (базы распределения издержек). Они необходимы для последующего калькулирования себестоимости продукции.

Третьим направлением учета производственных затрат является учет по центрам ответственности. В управленческом учете каждонму месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности. Цель организации учета по центрам ответственности сонстоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответнственности таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана, утвержденнного для центра ответственности) могли возлагаться на ответственное лицо. Фактические данные по центрам ответственности отражаются бухгалтером-аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители центров ответственнности получают информацию об отклонениях от сметы по различным стантьям расходов.

Администрация решает сама, в каких аспектах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности.

Наконец, четвертое направление учета затрат Чучет по носителям. В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат монгут быть изделия или полуфабрикаты, группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия (заканзы), строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг (транспортные, монтажные и т.п.). Другими словами, это виды прондукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные для реализации.

Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производнственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимоснти продукции, а также отнесения издержек на единицу продукции. Иными словами, это совокупность способов аналитического учета затрат на произнводство по калькуляционным объектам и приемов исчисления калькуляцинонных единиц. Существуют различные методы учета затрат на производнство и калькулирования себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером пронизводимой продукции (оказываемых услуг), ее составом, способом обранботки.

Общепринятой классификации методов учета затрат и калькулирования пока не существует. Тем не менее их можно сгруппировать по трем признанкам: по объектам учета затрат, по полноте учитываемых затрат и по оперантивности учета и контроля за затратами (рис. 3).

Рис. 3. Классификация методов учета затрат и калькулирования

По объектам учета затрат выделяются попроцессный, попередельный и позаказный методы. С точки зрения полноты учитываемых издернжек возможно калькулирование полной и неполной (лусеченной) себестонимости. В зависимости от оперативности учета и контроля затрат различают метод учета фактических и нормативных затрат.

Метод учета затрат и калькулирования выбирается предприятием самонстоятельно, так как зависит от ряда частных факторов: отраслевой принаднлежности, размера, применяемой технологии, ассортимента продукции и т.п., иначе говоря, от индивидуальных особенностей предприятия. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях. Например, можно прибегнуть к позаказному методу, калькулируя неполную себестоимость заказов; можно применять попередельное калькулирование с использованнием норм расхода материальных ресурсов, а можно при этом учитывать и их фактический расход и т.д. Главное, чтобы выбранный организацией ментод обеспечивал возможность группировки затрат по отдельным объектам учета, текущего контроля за затратами на производство, а также возможнность реализации важнейшего принципа управленческого учета - управнления себестоимостью по отклонениям.

2 Системы организации управленческого учета в максимальной взаимосвязи с производственным процессом

2.1 Учет затрат по центрам ответственности

Центр ответственности - это часть организации, выделянемая в учете для контроля за ее деятельностью.

В каждом центре ответственности осуществляются расходы и производится продукция (работы, услуги). Затраты каждого центра ответственности обязательно измеряются и контролируются менеджером центра или исполнителем. Однако произведенную продукцию, выполненную работу или оказанную услугу не всенгда можно измерить в качестве дохода центра ответственности. Например, практически невозможно выразить в качестве дохода услуги, оказываемые бухгалтерией. Не все центры ответственности, соизмеряющие расходы и доходы, могут принимать решения по использованию полученной прибыли.

По принципу возможности и целесообразности исчисления прибыли и ее использования центры ответственности подразденляются на три вида:

Хааа центр затрат;

Хааа центр прибыли;

Хааа центр инвестиций.

В центрах затрат контролируются, как правило, только их расходы. Их основной целью является минимизация затрат.

По принципу осуществления производственных функций можнно выделить следующие центры ответственности: снабжения, пронизводства, сбыта продукции, управления.

Центр ответственности за производство планирует, учитывает и контролирует затраты на производство продукции, объем и ассортимент выпускаемой продукции, ее качество, исчисляет ее сенбестоимость.

Центр ответственности по сбыту продукции (центры продаж) планирует, учитывает и контролирует затраты по продаже продукнции (работ, услуг), объем и структуру проданной продукции, вынручку от продажи, рентабельность проданной продукции и ее отндельных видов. Центр продаж иногда называют центром доходов. Центр управления (служба главного технолога, бухгалтерия, служба управленческого учета и т.д.) планирует, учитывает и коннтролирует затраты на их функционирование и определяет эффекнтивность своей деятельности.

Основа функционирования центров ответственности - сопоставнление фактических затрат с расходами по смете. Смета является, в сущности, финансовым планом для каждого центра ответственнонсти. При составлении смет во внимание принимают, как правило, только затраты, контролируемые соответствующим центром.

Особенно важно применять гибкие сметы, позволяющие перенсчитывать ожидаемые затраты на фактический объем производнства. Для осуществления пересчета затраты делят на переменные, полупеременные и постоянные. При пересчете затрат переменные расходы умножают на коэффициент фактического изменения объема производства; полупеременные расходы - на коэффицинент фактического изменения объема производства и коэффициент зависимости данного вида расходов от объема производства; постоянные расходы корректировке не подлежат.

Сопоставление фактических затрат с затратами по смете осущестнвляют в отчете об исполнении сметы. Обычно в отчете указывают наименование контролируемых затрат, затраты по смете, фактичеснкие расходы и отклонение фактических затрат от сметных.

Система учета по центрам ответственности может быть эффекнтивным средством управления затратами и прибылью, если будут обеспечены:

 обоснованный выбор перечня центров ответственности;

 обоснованные сметы затрат по центрам, стимулирующие уменьшение затрат;

 правильный выбор контролируемых расходов; обоснованный выбор ответственных за расходы, доходы и принбыль;

 взаимосвязь отчетности центров ответственности различных уровней;

 функционирование системы учета по центрам ответственноснти параллельно с системой финансового учета.

Центр затрат - это любая единица деятельности организации, выделяемая в учете для осуществления контроля за затратами даннной единицы. Предполагается, что в этой единице можно органинзовать нормирование, планирование, учет использованных ресурсов, оценку их использования и определить ответственного за расходы.

Центром затрат может быть отдельное рабочее место, напринмер по сборке какого-либо объекта, отдельная производственная операция или несколько операций, имеющих одинаковую харакнтеристику, отдельный станок или группа станков, бригада, учаснток, цех или другая часть организации.

В качестве центра затрат может выступать организационная единица организации (бригада, участок, отделение, цех и др.), или же соответствующая организационная единица подразделяется на отдельные центры затрат. Основой выделения центров затрат явнляется единство выполнения операций и функций и использунемого оборудования.

Выбор центров затрат зависит от организационных и других особенностей организации, а также целей, поставленных ее руконводством. Следует при этом учитывать, что с увеличением центнров затрат эффективность контроля за затратами повышается с одновременным увеличением расходов на ведение учета. Менеднжеры должны установить оптимальное сочетание затрат на веденние учета с эффектом осуществления контроля за затратами по каждому центру затрат.

На выбор центров затрат большое влияние оказывает возможнность закрепления ответственности руководителей структурных подразделений и исполнителей за затраты по каждому центру. В связи с этим центры затрат создаются в соответствии с детализинрованной схемой организации предприятия и перечнем должностнных обязанностей каждого работника организации. При необхондимости в должностные инструкции работников вводятся соответнствующие изменения.

Определение центров затрат начинают с низшего уровня управнления затратами - отдельных исполнителей. За каждым исполннителем закрепляют ответственность за те затраты, величина конторых зависит от него.

После установления центров затрат первого уровня определянют центры затрат второго, третьего и последующих уровней. При этом центры затрат последующих уровней могут нести ответственнность и за затраты центров предшествующих уровней.

По каждому центру затрат ответственность соответствующих руководителей или исполнителей устанавливается только по коннтролируемым ими расходам. При установлении контролируемых расходов часто возникают проблемы, поскольку многие расходы могут контролироваться частично.

При отнесении расходов к контролируемым и неконтролирунемым необходимо учитывать уровень управления и время осущестнвления расходов. Сущность влияния первого фактора заключаетнся в том, что одни и те же расходы могут быть неконтролируемынми на одном уровне и контролируемыми - на другом. Например, заработная плата начальника цеха является неконтролируемой статьей расходов на уровне цеха, но она является контролируемой на уровне руководителя организации, утверждающего штатное расписание.

Фактор времени также влияет на контролируемость отдельных затрат. Например, сумма арендной платы за какие-либо активы в течение срока действия договора на аренду является неконтролинруемой. Однако в перспективе сумма арендной платы может быть изменена или может быть принято решение о приобретении в собственность соответствующих активов.

После выбора центров затрат по каждому из них составляют смету затрат. При этом в смету включают только те затраты, которые непосредственно контролируются исполнителем или друнгим ответственным за расходы.

Для организации контроля затрат по каждому центру важное значение имеет учет фактических расходов по каждому центру. Для этого на каждый центр затрат, как правило, открывают отндельный аналитический счет по учету затрат на производство, каждому центру присваивают определенный номер (шифр затрат).

Эффективность функционирования центров затрат во многом зависит от содержания отчетов по центрам затрат. Основными принципами этой отчетности являются:

 включение в отчет только контролируемых расходов;

 укрупнение показателей отчетности по центрам по мере восхождения от низшего уровня управления к высшему;

 наличие в отчетности информации об отклонениях, позволянющей реализовать принцип управления по отклонениям.

Сущность принципа управления по отклонениям заключается в предположении, что менеджеру более высокого уровня управнления нет необходимости оперативно контролировать отдельные расходы и доходы центров ответственности низших уровней управления, если их величины существенно не отличаются от заданнных. Если же отклонения по расходам и доходам существенны, (обычно более 5%), то менеджерам более высокого уровня управнления представляется дополнительная информация, объясняющая возникшие отклонения в соответствующем центре ответственнонсти. На основе дополнительной информации менеджер принимает решения в пределах своих полномочий или представляет соответнствующую информацию вышестоящему руководителю.

2.2 Система учета затрат по носителям

В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать в себя только прямые, затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки. В этом состоит сущность системы учета неполной себестоимости[4]
.

Одной из модификаций данной системы является система лдирект-костинг. Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы Ч остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство.

Основные идеи этой системы были сформулированы в 1936 г. американским экономистом Д.Ч. Гаррисоном. Начало практического применения лдирект-костинг в США связано с 1953 годом, когда Американская ассоциация бухгалтеров опубликовала описание этого метода[5]
.

На первых этапах практического применения системы лдирект-костинг в себестоимость включались лишь прямые расходы, а все виды косвенных расходов списывались непосредственно на финансовые результаты. Отсюда и название системы - Direct-Costing-System (система учета прямых затрат).

Позднее лдирект-костинг трансформировался в такую учетную систему, когда себестоимость рассчитывается не только в части прямых переменных расходов, но и в части переменных косвенных затрат. Таким образом, принципиальное отличие системы лдирект-костинг от калькулирования полной себестоимости состоит в отношении к постоянным общепроизводственным расходам. При калькулировании полной себестоимости они участвуют в расчетах. Калькуляция себестоимости по переменным издержкам - это такой метод учета затрат, при котором постоянные общепроизводственные расходы исключаются из издержек производства.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции.

Однако в соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета метод лдирект-костинг не используется для составления внешней отчетности и расчета налогов. Он применяется во внутреннем учете для проведения технико-экономического анализа и для принятия оперативных управленческих решений.

лДирект-костинг является предметом полемики среди бухгалтеров. Его сторонники утверждают, что постоянные расходы присутствуют независимо от того, загружены мощности предприятия или нет, какая продукция на них выпускается. Они в большей степени содействуют производству, чем участвуют в нем. Поэтому эти расходы не зависят от объема производства и имеют более тесную связь с временным периодом. Следовательно, делают вывод сторонники, постоянные затраты являются периодическими и их следует сразу списывать на реализацию без внесения в себестоимость продукции. Сторонники этой теории не утверждают, что постоянные расходы не важны. Они лишь подчеркивают, что различия в поведении постоянных и переменных издержек являются основными при принятии многих управленческих решений[6]
.

Оппоненты метода учета переменных затрат доказывают, что без постоянных издержек производство не сможет функционировать, а потому в оценке запасов должна участвовать и постоянная компонента производственных затрат. Таким образом, и переменные, и постоянные издержки должны рассматриваться как запасоемкие.

Применение системы лдирект-костинг на практике предполагает дифференцированный учет общепроизводственных расходов. Их следует разделить на постоянную и переменную части.

Использование системы лдирект-костинг кардинально меняет не только отечественную концепцию калькулирования, но и подходы к учету и расчету финансовых результатов. Применяемая в рамках этого метода схема построения отчета о доходах (как правило, двухступенчатая), содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Практическое значение этой системы позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и доходом, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности.

В современных условиях управляющие должны знать, во что обходится производство отдельных видов продукции, независимо от того, каков размер арендной платы за помещение или какова заработная плата у директора и его помощников. Поэтому одним из принципов бухгалтерского управленческого учета является следующий: самая точная калькуляция не та, в которую после многочисленных и трудоемких расчетов включаются все затраты предприятия, а та, в которую вносятся издержки, непосредственно обеспечивающие выпуск данной продукции (выполнение работы, оказание услуги). Решить эту задачу можно, лишь используя систему лдирект-костинг.

Калькулирование переменной себестоимости помогает бухгалтеру-аналитику оперативно решать ряд управленческих задач, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов.

Система лдирект-костинг позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправданно даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, называемого лнижней границей цены. За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет системы лдирект-костинг. Управленческие решения подобного рода разрушают традиционные для отечественного калькулирования представления о том, что в основе цены непременно должна лежать полная себестоимость продукции.

Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль резко сократившегося числа затрат, в результате себестоимость становится более обозримой, а отдельные статьи затрат - лучше контролируемыми. Система лдирект-костинг находит все более широкое применение в отечественной бухгалтерской практике. Использование метода лдирект-костинг позволяет иметь информацию о прямых переменных затратах на единицу издания, о коммерческих переменных затратах на единицу издания и об общей сумме постоянных затрат. Полученная информация даст возможность определить:

 минимальную цену реализации;

 минимальную цену для безубыточной работы;

 точку безубыточности;

 финансовые показатели деятельности предприятия и т.п.

Заключение

Сложность и многообразие производственных систем порождают многогранность проблемы управления производством и его информационного обеспечения. Сложность управления производством потребовала большого разнообразия элементов внутрихозяйственного механизма, которые характеризуют экономическую, социальную и технологическую направленность в деятельности предприятия. Как известно, основными из них являются: нормирование, планирование, прогнозирование, стимулирование, непосредственно управление производством, финансирование и кредитование, ценообразование, организация труда и производства, техника и технология, информационное обеспечение.

Учет, контроль и анализ как элементы механизма хозяйствования создают реальные условия для его функционирования, обеспечивая всеобъемлющую информацию о производстве. В то же время исполнение некоторых элементов механизма хозяйствования происходит в различных функциональных отделах предприятия. Каждый из отделов формирует свои информационные потоки, которые отвечают конкретным целям, стоящим перед этими подразделениями. Таким образом, в настоящее время нет четкой слаженной системы взаимосвязи нормирования, планирования и учета, встроенной в систему бухгалтерского учета.

Между тем и существующая учетная информация о производстве не является полной. Она обычно включает в себя информацию об общих затратах на производство или о затратах в разрезе классификационных групп, а также о выходе готовой продукции с раздельным отражением в учете каждого ее наименования. Прохождение всех этапов производства наблюдается и измеряется в диспетчерском оперативном учете. Предприятия до сего времени нуждаются в разработке каких-либо методических рекомендаций по организации учета производства, охватывающих всю совокупность производственных процессов.

В связи с необходимостью адекватного отражения в управленческом учете всего многообразия протекающих на предприятии производственных процессов правомерно возникает вопрос об организации управленческого учета производственной деятельности. В этой связи целесообразно говорить об интеграции отдельных видов учета, отражающих:

 прохождение всех этапов производства;

 накопление затрат с выделением определенной этапности использования информации о них;

 калькулирование затрат, соответствующее запросам потребителей.

Управленческий учет в условиях рынка должен выступать в качестве информационного фундамента управления.

По оценкам специалистов, в экономически развитых странах фирмы и компании 90 % рабочего времени и ресурсов в области бухгалтерского учета тратят на постановку и ведение управленческого учета и только 10 % - на финансовую бухгалтерию или счетоводство. В отечественных предприятиях это соотношение выглядит с точностью наоборот.

Для положительного изменения такого соотношения в сторону управленческого учета на отечественных предприятиях необходимы как заинтересованность руководителей и специалистов предприятий, так и организационные предпосылки и условия функционирования управленческого учета.

Для успешной организации управленческого учета, в зависимости от отраслевых особенностей производства и целевой установки, прежде всего, целесообразно разработать экономически обоснованную классификацию затрат. Это позволит определить и сформировать:

Хааааааа места возникновения затрат;

Хааааааа центры ответственности;

Хааааааа носители затрат.

Затем необходимо выбрать наиболее приемлемый вариант, по которому будет организован управленческий учет. На предприятиях возможны четыре варианта организации управленческого учета.

При первом варианте управленческий учет полностью выделяется из финансового посредством ведения специальных отражающих, зеркальных счетов.

При втором варианте управленческий учет по отношению к финансовому становится автономным и в нем используются три класса счетов. Счета управленческого учета ведутся параллельно со счетами финансового учета, а взаимосвязь между ними осуществляется при помощи системы распределительных счетов.

При третьем варианте управленческий учет не ведется, а учет затрат по их носителям для исчисления себестоимости продукции осуществляется оперативным путем, т.е. вне системы бухгалтерского учета.

При четвертом варианте управленческий учет отсутствует, а учет производственных затрат осуществляется в системе финансового учета.

На российских предприятиях управленческий учет еще не нашел широкого распространения. Этот вид учета является одним из наиболее эффективных средств планирования и прогнозирования деятельности предприятия. Он помогает руководителям предприятия выявить оптимальные пропорции между постоянными и переменными затратами, ценой и объемом реализации, минимизировать предпринимательский риск. Бухгалтеры, аудиторы, эксперты и консультанты, пользуясь данными управленческого учета, могут дать более глубокую оценку финансовых результатов и точнее обосновать рекомендации для улучшения работы предприятия. Оценить по достоинству аналитические возможности управленческого учета могут производители, работающие в условиях реального рыночного хозяйства.

Список использованной литературы

1. Федеральный закон от 21.11.96 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", СЗ РФ от 25 ноября 1996 г. N 48, ст. 5369.

2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Утверждено приказом Минфина России от 29.07.98 г. № 34н. "Российский налоговый курьер", 1999 г., N 11,

3. Бухгалтерский учет. Под ред. Безруких П.С. - 2-е изд. Перераб. и доп. М.: Бухгалтерский учет. 2004.

4. Вахрушина М. А.а Бухгалтерский управленческий учет, -М., "Финстатинформ", 2004.а

5. Врублевский Н.Д., Построение системы счетов управленческого учета, "Бухгалтерский учет", N 17, сентябрь 2000 г.

6. Гриненко С. В., Организация информационного обеспечения управленческого учета в экономической системе предприятия: - М., ТГРТУ, 2004.

7. Друри Колин. Введение в управленческий и производственный учет: Пер. с англ./ Под ред. С.А.Табалиной. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 2000.

8. Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.

9. Касьянова Г.Ю., Колесников С.Н. Управленческий учет по формуле "три в одном". - М.: Статус-Кво, 1999.

10. Ковалев В.В. Соколов Я.В. Основы управленческого учета: Учебное пособие. - СПб.: Лист, 2001.

11. Козин Е.Б., Козина Т.А. Бухгалтерский управленческий учет на пищевых предприятиях. М.: Колос, 2000.

12. Кокорев Н.А., Вашева Л.Л., Николаева К.А., Взаимосвязь управленческого, бухгалтерского и налогового учета, "Аудиторские ведомости", N 7, июль 2003 г.

13. Комментарий изменений в Плане счетов: основные хозяйственные операции / Под ред. С.А. Николаевой. - М.: Аналитика-Пресс, 2000.

14. Моисеева О. П. Системы управленческого учета затрат // Вестник Белорусского государственного экономического университета. - 2004. - N 2.

15. Николаева С.А. Управленческий учет. Пособие для подготовки к квалификационному экзамену на аттестат профессионального бухгалтера. - "ИПБ-БИНФА", 2002 г.

16. Николаева С.А. Принципы формирования и калькулирования себестоимости. - М.: Аналитика-Пресс, 1997.

17. Николаева С.А. Особенности учета затрат в условиях рынка: система "директ-костинг". Теория и практика.- М.: Финансы и статистика, 2003.

18. Панфилов Е., Управленческий учет. Теория и мнения, "Двойная запись", N 2, февраль 2003 г.

19. Пашигорева Г.И., Савченко О.С. Цели и задачи управленческого учета, -М., Бухгалтерский учет. 2000.

20. Пизенгольц М.З., О содержании управленческого учета, "Бухгалтерский учет", N 19, октябрь 2000 г.,

21. Палий В.Ф., Палий В.В., Счета управленческого учета, "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2001 г.

22. Управленческий учет: Учеб. пос. по экон. спец. / Под. ред. А.Д. Шеремета. - М.: ФБК Пресс, 2002.

23. Управленческий учет (с элементами финансового учета) / Под ред. В. Палия и Р. Вандер Вила. М.: Инфра-М, 2003.

24. Управление затратами на предприятии: Учебник / В.Г. Лебедев, Т.Г. Дроздова. В.П. Кустарев и др.; Под общ. ред. Г.А. Краюхина. СПб.: "Издательский дом "Бизнес-пресса", 2000.

25. Сотникова Л.В., Учет расходов в соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации", "Бухгалтерский учет", N 7, апрель 2000 г.

---