< Предыдущая		Оглавление		Следующая >

7.6. Налоговый учет

Налоговый учет трактуют двояко. С одной стороны, налоговый учет - это комплекс установленных налоговым законодательством мероприятий, осуществляемых налоговыми органами с целью регистрации всех налогоплательщиков (и налоговых агентов) в налоговых органах и аккумулирования сведений о налогоплательщиках в едином государственном реестре налогоплательщиков1. Все эти мероприятия должны осуществляться строго в соответствии с законом (например, Федеральный закон от 8 августа 2001 г. № 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей"). С другой стороны, налоговый учет - это система обобщения информации, установленная действующим налоговым законодательством для определения налоговой базы по отдельным видам налоговых платежей. Таким образом, термином "налоговый учет" обозначаются два принципиально различных мероприятия, что само по себе неверно. Правильнее было бы в первом случае применить, например, термин "учет налогоплательщиков", что отразило бы сущность этого мероприятия, а термин "налоговый учет" использовать только во втором случае (из чего мы и будем исходить далее).

Налоговый учет как система обобщения информации для определения базы по налогу на прибыль в Российской Федерации был введен на законодательном уровне с 2002 г. (ст. 313 Н К РФ). Ведение налогового учета как нового вида учета вменено российским законодательством наряду с бухгалтерским учетом. В настоящее время его применение при общей системе налогообложения (без учета специальных налоговых режимов) непосредственно связано с порядком исчисления налога на прибыль с организаций. Налоговой базой для исчисления других налогов традиционно служат данные бухгалтерского учета. Элементы налогового учета можно обнаружить в порядке исчисления налога на добавленную стоимость (см. ст. 167 НК РФ) и при исчислении налоговой базы организациями, применяющими упрощенную систему налогообложения (ст. 346.15 НК РФ).

Налоговый учет представляет собой систему регистрации и обобщения информации о совершаемых налогоплательщиком однородных операциях, приводящих к возникновению доходов или расходов, учитываемых в определенном порядке положениями НК РФ при исчислении налоговой базы текущего или будущих периодов.

Основными задачами и целями налогового учета являются:

- формирование полной и достоверной информации о порядке формирования данных о величине доходов и расходов организации, определяющих размер налоговой базы отчетного налогового периода;

- обеспечение этой информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью расчетов с бюджетом по налогу на прибыль. Отметим, что внешними пользователями информации, полученной на основе обобщения результатов экономической деятельности с помощью налогового учета, выступают исключительно налоговые органы РФ. Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную НК РФ.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно (ст. 315 НК РФ), исходя из следующих принципов:

- последовательности применения норм и правил налогового учета (они должны применяться последовательно от одного налогового периода к другому);

- обеспечения непрерывного отражения в хронологическом порядке фактов хозяйственной деятельности, которые в соответствии с установленным НК РФ порядком влекут за собой или могут повлечь изменение размера налоговой базы;

- самостоятельности определения налогоплательщиком порядка документооборота и последовательности выполнения операций по формированию показателей налогового учета, а также форм представления данных на бумажных носителях.

Подтверждением данных налогового учета являются:

- первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);

- аналитические регистры налогового учета (ст. 314 НК РФ);

- расчет налоговой базы.

Таким образом, данные налогового учета должны отражать:

- порядок формирования суммы доходов и расходов;

- порядок определения доли доходов и расходов, учитываемых для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;

- сумму остатка доходов и расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы в следующих налоговых периодах;

- порядок формирования сумм создаваемых резервов;

- сумму задолженности по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Налогоплательщик обязан утвердить приказом отдельную учетную политику для целей налогообложения (ст. 313 НК РФ), разработать и вести регистры налогового учета (они должны быть указаны в приложениях к упомянутой учетной политике).

Согласно указанной выше методике и ст. 314 НК РФ эти регистры могут вестись в виде разработочных таблиц, справок бухгалтера и других группировочных документов в бумажном или электронном виде и без отражения на счетах бухгалтерского учета. Аналитические регистры должны содержать информацию о хозяйственных операциях (дата, сумма, описание и т.п.) и их группировку для целей налогообложения (по отдельным статьям доходов и расходов).

Регистры налогового учета, предложенные методикой, разработанной МНС, можно разделить на три группы.

1. Регистры промежуточных расчетов. Они предназначены для отражения и хранения информации о порядке проведения налогоплательщиком расчетов промежуточных показателей, необходимых для формирования налоговой базы в порядке, предусмотренном гл. 25 НК РФ.

2. Регистры учета хозяйственных операций, являющиеся источником систематизированной информации о проводимых организацией операциях, которые тем или иным образом влияют на величину налоговой базы в текущем или будущих периодах.

3. Регистры формирования отчетных данных, ведение которых обеспечивает информацией о порядке получения значений конкретных строк налоговой декларации.

Обобщающим признаком для всех вышеперечисленных регистров является формирование в них конечных данных налоговой отчетности. Одновременно в этих регистрах как результат расчетов выявляется и систематизируется и иная информация.

Действие гл. 25 НК РФ распространяется па все отрасли экономики с учетом особенностей, предусмотренных данной главой. Главой 25 НК РФ урегулированы, в частности, особенности порядка исчисления и уплаты налога: банками; страховыми организациями; негосударственными пенсионными фондами; организациями системы потребительской кооперации; профессиональными участниками рынка ценных бумаг; налогоплательщиками по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок; при исполнении договора доверительного управления имуществом и т.п.

Таким образом, налоговый учет как вид учета, вмененный российским законодательством, - это система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.

Какие же можно сделать выводы относительно предмета (объектов) и методологии модели налогового учета?

В предмет налогового учета (в отличие от бухгалтерского учета) не входят в качестве объектов активы и пассивы организации, а входят только операции, однако не все, а лишь те, которые связаны с формированием налоговой базы по налогу па прибыль организаций и субъектов, перешедших на упрощенную систему налогообложения.

Методология налогового учета состоит в разработке и применении вышеуказанных регистров налогового учета, с помощью которых осуществляется расчет налоговой базы.

Таким образом, очевидно, что вновь созданная система налогового учета полностью исключает применение элементов системы бухгалтерского учета. Вместе с тем, на наш взгляд, нельзя согласиться с тем, что предполагается введение абсолютно самостоятельного учета, поскольку нет первичных документов налогового учета и предполагается, что регистры налогового учета следует составлять на основании первичных бухгалтерских документов.

< Предыдущая		Оглавление		Следующая >