Реформирование внутрихозяйственного контроля на базе управленческого учета и внутреннего аудита тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Силина, Татьяна Александровна |
| Место защиты | Краснодар |
| Год | 2008 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Реформирование внутрихозяйственного контроля на базе управленческого учета и внутреннего аудита"
На правах рукописи
СИЛИНА Татьяна Александровна
03458280
РЕФОРМИРОВАНИЕ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ НА БАЗЕ УПРАВЛЕНЧЕСКОГО УЧЕТА И ВНУТРЕННЕГО АУДИТА (на примере птицеперерабатывающих организаций)
Специальность 08.00.12 - бухгатерский учет, статистика
Автореферат
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
/, п Р/.да
Краснодар - 2008
003458280
Работа выпонена на кафедре бухгатерского учета ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет
Научный руководитель
Говдя Виктор Виленович
доктор экономических наук, профессор
Официальные оппоненты:
Жминько Сергей Иванович
доктор экономических наук, профессор
Лактионова Нина Викторовна кандидат экономических наук, доцент
Ведущая организация
ФГОУ ВПО Ставропольский государственный аграрный университет
Защита диссертации состоится л23 января 2009 г. в 11-00 часов в 209 аудитории главного учебного корпуса на заседании диссертационного совета Д. 220.038.02 при ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет по адресу: 350044, г. Краснодар, ул. Калинина, 13
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Кубанского государственного аграрного университета.
Автореферат разослан декабря 2008 г. и размещен на сайте
Ссыка на домен более не работаетp>
Ученый секретарь диссертационного совета
Бондаренко П. С.
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования. По оценке большинства экспертов птицеводство является самой перспективной и быстроразвивающейся отраслью сельского хозяйства, что обуславливает возрастающую конкуренцию в области производства и переработки мяса птицы в России. Чтобы занять определенную нишу рынка птицеперерабатывающим организациям необходимо научиться эффективно работать, получая максимальную прибыль при минимальных затратах. Важную роль в достижении этой цели играет внутрихозяйственный контроль. Принимаемые решения дожны базироваться на достоверной, своевременной и поной учетной внутренней информации. Это может быть достигнуто посредством построения адекватной условиям системы внутреннего контроля, основанной на гибкой модели управленческого учета и деятельности службы внутреннего аудита.
Функционирование российской экономики в условиях рыночной трансформации выявило, что учетные и контрольные концепции, приемы и методы, сложившиеся при административно-командной системе управления и в переходный период развития экономики, требуют реформирования и внедрения более эффективных систем учета и контроля.
Степень разработанности проблемы. Огромный вклад в развитие внутрихозяйственного контроля, управленческого учета и внутреннего аудита внесли: P.A. Аборов, И.А. Белобжецкий, В.В. Бурцев, М.А. Бахрушина, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, А.К. Макальская, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.В. Скобара, Б.Н. Соколов, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремет, Широбоков В.Г., Степашин C.B. и другие. Зарубежный опыт представлен в работах таких авторов как А. Арене и Дж. Лоббек, К. Друри, Р. Манн и Э. Майер, Дж. Робертсон, Ф. Фрайберг, Ч.Т. Хорнгрен и других.
Мало востребованные ранее теоретические разработки по использованию во внутрихозяйственном контроле различных методов управленческого учета и внутреннего аудита вызывают все больший интерес с точки зрения практического применения, а, следовательно, нуждаются в адаптации к специфическим особенностям птицеперерабатывающей отрасли.
Потребность птицеперерабатывающих организаций в адаптированной к современным условиям системе внутрихозяйственного контроля, дискуссион-ность многих вопросов, недостаточная теоретическая и методическая разработанность проблемы обусловили выбор темы диссертационной работы, ее цель и задачи.
Цель и задачи диссертационной работы. Цель исследования состоит в обосновании теоретических, научно-методических положений, а так же разработке практических рекомендаций по совершенствованию внутрихозяйственного контроля в птицеперерабатывающих организациях. Для достижения поставленной цели потребовалось решение следующих конкретных задач:
- осуществить ретроспективный анализ становления элементов внутреннего контроля, выявить причины появления и факторы их развития, раскрыть роль и значение внутрихозяйственного контроля в рыночной экономике;
- сформулировать определение понятий, задач, функций и места элементов контрольной деятельности в птицеперерабатывающей отрасли;
- оценить современное состояние и тенденции развития промышленного птицеводства в России на примере Краснодарского края и Республики Адыгея;
- исследовать существующую систему учета и контроля в птицеперерабатывающих организациях и определить приоритетные направления по совершенствованию системы внутреннего контроля, отражающей технологические и организационные особенности отрасли;
- разработать организационно-методический механизм формирования и функционирования службы внутреннего аудита в птицеперерабатывающих организациях.
Область исследования. Исследование проведено в рамках паспорта специальности ВАК 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика п. 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа и п. 2.5 Аудиторское и контрольно-статистическое тестирование систем внутреннего контроля.
Предмет и объект исследования. Предметной областью диссертационной работы явились методология и организация внутрихозяйственного контроля на
основе внедрения управленческого учета и внутреннего аудита в специализированных птицеперерабатывающих организациях.
Объектом исследования выбраны птицеперерабатывающие организации Краснодарского края и Республики Адыгея. Более углубленные исследования проводились по данным ЗАО Майкопский Птицекомбинат, г. Майкоп; ОАО Сочинский мясокомбинат, г. Сочи; ОАО Мясокомбинат Медведов-ский, ст. Медведовская; ЗАО Мясоптицекомбинат Каневской, ст. Каневская. Кроме того, исследованы материалы ЗАО Тихорецкий мясокомбинат, ОАО Армавирский мясокомбинат, птицеперерабатывающих предприятий ЗАО фирма Агрокомплекс, а также 28 подсобных цехов крупных сельскохозяйственных организаций центральной зоны Краснодарского края.
Теоретической и методологической основой диссертационной работы послужили труды российских и зарубежных ученых по птицеводству, бухгатерскому управленческому учету, экономическому анализу, контролингу, аудиту. В качестве информационной базы использованы годовые отчеты и документы бухгатерского учета птицеводческих и птицеперерабатывающих организаций, материалы Росстата, Краснодарстата, Адыгеястата, Департамента сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности Краснодарского края, законодательные и нормативные акты Российской Федерации по бухгатерскому учету и аудиту.
Для достижения поставленной цели и решения задач применялись следующие методы и приемы исследования: абстрактно-логический, монографический, экономико-статистический, графический, расчетно-конструктивный и др.
Научная новизна исследования. Элементы научного вклада, определяющие научную новизну, заключаются в следующем:
- дан ретроспективный анализ становления и развития внутрихозяйственного контроля как обособленной деятельности управляющего персонала и обоснована связь внутрихозяйственного контроля с другими экономическими категориями (бухгатерский финансовый, производственный и управленческий учет, экономический анализ, аудит, контролинг), законами развития экономики (объективными и субъективными);
- уточнены классификационные признаки элементов внутреннего контроля. В отличие от известных, авторская рубрикация признаков внутреннего контроля допонена функциональной и структурно-функциональной формой внутреннего контроля. Также в зависимости от контролируемой фазы воспроизводственного цикла выделены: контроль снабженческо-заготовительной деятельности, контроль производственной деятельности, контроль сбытовой деятельности, контроль финансовой деятельности. Это позволило дать авторское определение системы внутреннего контроля как совокупности находящихся в отношениях и связях друг с другом элементов, преследующей ряд целей, направленных на повышение эффективности деятельности организации и являющихся неотъемлемой частью процесса принятия и реализации управленческих решений;
- внутренний аудит рассмотрен как системная экономико-правовая категория, обоснованы его структурные элементы (иерархия, субординация и кооперация), раскрыта его связь с другими информационно-аналитическими системами (бухгатерский финансовый, производственный и управленческий учет, экономический анализ, аудит, контролинг);
- дано авторское определение внутреннего аудита как деятельности по предоставлению независимых и объективных гарантий надежности и эффективности системы внутреннего контроля и консультаций, направленных на совершенствование производственных, управленческих, технологических и других процессов в организации, обеспечивающей достижение поставленных целей путем использования систематизированных и последовательных приемов и методов оценки, а также управления рисками, контроля и корпоративного управления;
- обоснована роль управленческого учета во внутрихозяйственном контроле организаций, занимающихся переработкой птицы, выявлены наиболее приемлемые для них основные методы (использование синтеза методов: попере-дельного, коэффициентов, пропорционального распределения затрат) и учетно-аналитические системы (директ-костинг, стандарт-кост);
- разработана и систематизирована номенклатура статей и элементов затрат по переработке птицы для специализированных организаций, в которой оп-
ределен их перечень в управленческом учете для осуществления контроля и управления затратами. Данная номенклатура рекомендуется для организации управленческого учета затрат по системе диреюг-костинг, а так же для формирования системы гибких бюджетов в птицеперерабатывающих организациях;
- через модельный принцип построения внутреннего управления птицеперерабатывающей организацией раскрыта сущность бюджетирования, предложена методика составления системы бюджетов специализированных предприятий в условиях инфляции (метод элиминирования инфляции из величины доходов и расходов), которая может быть адаптирована для любого вида экономической деятельности.
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования.
Теоретическое значение полученных результатов состоит в систематизации итогов ретроспективного анализа и обосновании роли управленческого учета и внутреннего аудита в реформировании системы внутреннего контроля. Практическая значимость работы заключается в возможности применения разработанного организационно-экономического механизма использования внутрихозяйственного контроля на базе управленческого учета и внутреннего аудита. В частности, предложены к применению формы документов для осуществления планирования внутреннего аудита в птицеперерабатывающих организациях (Общий план внутреннего аудита, Программа внутреннего аудита, План внутреннего аудита конкретного объекта), форма Дневника аудитора, Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях, Ведомость взвешивания птицы. Внедрение разработанных предложений позволит улучшить качество и оперативность информационного обеспечения управленческого аппарата, обеспечит достижение безубыточной работы птицеперерабатывающих хозяйств. Теоретические и методологические положения, содержащиеся в диссертационной работе, могут быть использованы в управленческой деятельности птицеперерабатывающих организаций.
На защиту выносятся следующие основные положения работы:
- авторское определение понятий система внутреннего контроля и внутренний аудит;
- разработанная и систематизированная номенклатура статей и элементов затрат по переработке птицы для организации управленческого учета по системе директ-костинг;
- методика построения бюджетов в условиях инфляции;
- методика проведения внутреннего аудита с частичным распределением рабочих документов и процедур по выделенным этапам проверки;
- разработанные внутренние документы: Ведомость взвешивания птицы и Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях.
Апробация и практическая реализация результатов исследования. Результаты исследования представлялись в форме научных докладов, рекомендаций и получили положительную оценку на научно-практических, научно-методических конференциях ГОУ ВПО Адыгейский государственный университет (2005-2008 гг.), Южно-Российской международной конференции (Сочи, 2005-2007 гг.), международных научно-практических Интернет-конференциях: Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития '2007, Современные проблемы и пути их решения в науке, транспорте, производстве и образовании '2007, Современные направления теоретических и прикладных исследований '2008, Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития '2008. Основные научные результаты диссертации внедрены в ЗАО Майкопский Птицекомбинат, г. Майкоп, ОАО Мясокомбинат Медведовский, ст. Медведовская; ЗАО Мясоптицекомбинат Каневской, ст. Каневская.
По теме исследования опубликовано 14 печатных работ общим объемом 4,71 п. л., в том числе авторских 4,14 п. л.
Объем и структура диссертационной работы. Диссертационная работа выпонена на 205 страницах машинописного текста и состоит из введения, трех глав, выводов и предложений производству, содержит 22 таблицы, 22 рисунка, шесть приложений. Список литературы включает 137 наименований.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
Многие годы отечественное птицеводство поступательно развивалось. Однако после 1990 г. отмечается резкое сокращение производства птицеводческой продукции, связанное с общим экономическим кризисом в стране, и только с 1998 г. отрасль вновь вышла на положительную динамику роста. В настоящее время в России отмечается активное развитие отрасли, продукция отечественного птицеводства практически не уступает по производственно-экономическим показателям продукции стран с развитым птицеводством.
Рост отрасли вызывает потребность в определении практических мер по реформированию внутрихозяйственного контроля в птицеперерабатывающих организациях, адаптированных к складывающимся особенностям отечественной системы управления.
Зародившись на заре цивилизации в форме инвентаризации, контроль по мере усложнения производства и увеличения масштабов экономической деятельности приобретал все большее значение (рисунок 1).
I Статический учет (инвентаризация) I
Текущий учет
Разделение функций учета и контроля
Возникновение производственного учета
Формирование внутреннего контроля как системы трех элементов: разделение пономочий, _ротация персонала, использование и анализ учетных записей_
Выведение понятия внутреннего^онтррля за рамки бухгатерского учета
_Выделение управленческого учета в отдельное направление учета_
Возникновение и развитие контролинга^! Зарождение и развитие внутреннего аудита
Рисунок 1 - Этапы развития внутрихозяйственного контроля
До 1990-х годов внутрихозяйственный контроль в России развивася в направлении, обусловленном спецификой административно-командной экономики. Сегодня деятельность российских организаций осуществляется в условиях острой внутренней и международной конкуренции и эффективность работы организации во многом зависит от объективной оценки ситуации лицами, управляющими ею. Поэтому возникает необходимость в том, чтобы внутрихозяйст-
венный контроль из простого обеспечения сохранности имущества и оценки достигнутых результатов преобразовася в один из инструментов управления. С началом рыночной трансформации экономики внутренний контроль в нашей стране проходит те же этапы, которые он проходил в экономически развитых странах, но уже более быстрыми темпами, поскольку имеет в своей основе существующий мировой опыт.
Всегда особое внимание контроля уделялось затратам. Сегодня, в условиях возрастающей конкуренции, проблема контроля расходов для птицеперерабатывающих организаций становится еще более актуальной, чем прежде. Поэтому особое значение приобретает разработка теоретических, организационно-методических основ внутрихозяйственного контроля издержек и совершенствование его инструментария в системе управленческого учета.
В управленческом учете применяется ряд специализированных систем учета и исчисления себестоимости. На наш взгляд, ввиду специфики производственных процессов птицеперерабатывающим организациям целесообразно использовать попередельный метод учета затрат (рисунок 2).
Рисунок 2 - Схема организации процесса переработки птицы на примере ЗАО Мясоптицекомбинат Каневской
При этом мы предлагаем выделить следующие переделы: убой и первичная раздека тушки; глубокая переработка птицы; сортировка и обработка субпродуктов; упаковка продукции (в этот передел мы отнесли взвешивание, маркировку и сканирование - занесение информации о выпущенной продукции в программу производственного учета); охлаждение продукции; заморозка продукции; переработка отходов. Стоит отметить, что в зависимости от видов производимой продукции передел глубокая переработка птицы может быть разбит на несколько соответствующих переделов, таких как производство натуральных разделанных полуфабрикатов, производство фарша, производство рубленых полуфабрикатов и т.д.
Однако определить себестоимость натуральных разделанных, а также рубленых полуфабрикатов, полученных в результате глубокой переработки птицы, прямым счетом не представляется возможным, следовательно, необходимо прибегать к косвенному распределению затрат. Решить эту проблему позволяют метод коэффициентов и пропорциональный метод.
В первом случае для распределения затрат устанавливают коэффициенты перевода полученной продукции в условную и определяют сначала себестоимость условной продукции, а затем натуральной. Для определения стоимости сырья могут быть использованы коэффициенты, разработанные ВНИИ птицеперерабатывающей промышленности или же полученные опытным путем.
Второй метод подразумевает распределение фактических затрат пропорционально выбранной базе. За базу распределения могут быть приняты цены реализации, нормативная себестоимость и др. Результаты расчета зависят от выбора базы распределения, обусловленного особенностями производства.
На основании проведенных исследований мы считаем, что более рациональным, является сочетание этих двух методов. Предлагаем стоимость сырья распределять с помощью указанных коэффициентов, а прочие расходы пропорционально установленной базе (таблица 1).
Так же как вариант комбинированного способа учета затрат можно рассматривать применение коэффициентов при планировании, определении норма-
тивной себестоимости и установлении цены, а затем распределение фактических затрат пропорционально ей.
Таблица 1 - Предлагаемая схема комбинированного способа распределения
косвенных расходов
Статья затрат Способ распределения
Сырье и полуфабрикаты Метод коэффициентов
Транспортные расходы (доставка птицы)
Пищевые добавки Пропорционально нормативной себестоимости
Упаковочные материалы
Коммунальные услуги производственного назначения Пропорционально объему производства
Расходы на оплату груда производственных рабочих
Отчисления на социальные нужды
Поскольку для целей внутрихозяйственного контроля и управления в птицеперерабатывающих организациях важно своевременно выявлять отклонения от нормального протекания процесса и устранять их, рекомендуем внедрить в практику систему учета затрат стандарт-кост. Ее применение позволяет оперативно отслеживать расход сырья и материалов, количество павшей и выбракованной птицы, выход продукции по весу, номенклатуре и виду продукции.
В зависимости от поставленной цели предлагаем варьировать понотой включения затрат в издержки производства готовой продукции, исчисляя поную или же сокращенную себестоимость.
На базе информации бухгатерского учета ЗАО Майкопский Птицекомбинат автором произведено сравнение методов расчета поной и сокращенной себестоимости (таблица 2). Базой распределения постоянных затрат является стоимость продукции в ценах реализации.
Из таблицы видно, что распределение постоянных затрат в системе учета затрат по поной себестоимости искажает информацию, характеризующую эффективность производства по видам продукции. Так, цена реализации охлажденных полуфабрикатов самая высокая в номенклатурном ряду, поэтому доля постоянных расходов, включаемая в их себестоимость, наиболее высока. В результате такого распределения, по данным учета, реализация охлажденных полуфабрикатов убыточна.
Таблица 2 - Варианты применения систем учета затрат в ЗАО Майкопский Птицекомбинат, 2007 г., тыс. руб.
о 3 е = а 5 Н- 3 к Система учета затрат по поной себестоимости Система учета затрат по сокращенной себестоимости
Вид продукции и Е а> 2 о- * 3 4 ч о о Ьй с Стоимос продукци ценах реал НИИ поная производственная себестоимость прибыль (убыток) от производства переменные затраты маржинальный доход постоянные расходы
Тушка птицы замороженная 134860 697901 589691 108209 579542 118359 \ /
Тушка птицы охлажденная 21310 118910 118175 735 116446 2464 \ /
Полуфабрикаты замороженные 62770 361555 187161 174394 181903 179652 X
Полуфабрикаты охлажденные 32060 216597 218224 -1627 215074 1523 / \
Субпродукты 26790 80933 80974 -42 79797 1135 / \
Итого 277790 1475895 1194226 281669 1172763 303133 21464
Так же отрицательный финансовый результат складывается по субпродуктам. Однако, выпуск (не выпуск) данного вида продукции не повлияет на величину постоянных затрат. Специфика же производства обуславливает отделение субпродуктов при раздеке и дальнейшая их переработка как пищевого продукта, в конечном счете, более эффективна, чем их утилизация (переработка) как отходов.
Для реализации учетных процедур и осуществления контроля затрат на производство в учетно-аналитической системе директ-костинг нами разработана следующая группировка затрат (таблица 3).
Затраты вспомогательных производств и общепроизводственные расходы являются многоэлементными и могут включать в себя как переменную, так и постояннуно часть, выделение которых обуславливается спецификой каждой конкретной организации. Для птицеперерабатывающих организаций мы считаем нецелесообразным разделение этих расходов на постоянные и переменные. Поскольку, во-первых, затраты ряда вспомогательных производств не обусловлены объемами производства продукции (т. е. являются условно-постоянными по определению), а во-вторых, доля затрат вспомогательных производств и общепроизводственных расходов в общей сумме незначительна, что позволяет в пределах релевантного уровня производства считать их условно-постоянными.
Таблица 3 - Номенклатура статей и элементов затрат по переработке птицы для организации управленческого учета
по системе директ-костинг (авторская разработка)
Статьи и элементы затрат Расходы
Переменные (условно-переменные) постоянные (условно-постоянные) управленческие
включаемые в себестоимость продукции относящиеся на финансовый результат периода
1. Сырье и материалы:
1.1 Сырье (стоимость живой птицы) +
1.2 Сырье (падеж и отходы) +
1.3 Пищевые добавки +
1.4 Упаковочные материалы +
1.5 Дезинфицирующие и моющие средства +
1.6 Спецодежда +
1.7 Неамортизируемые основные средства +
1.8 Прочие материалы +
2. Полуфабрикаты +
3. Транспортные расходы (доставка птицы) +
4. Коммунальные услуги производственного назначения +
5. Расходы на оплату труда производственных рабочих +
6. Отчисления на социальные нужды +
7. Расходы на медосмотр и спец.питание +
8. Расходы на содержание основных средств:
8.1 Амортизация +
8.2 Текущий ремонт основных средств +
8.3 Топливо +
9. Прочие производственные расходы +
10. Затраты вспомогательных производств +
11. Общепроизводственные расходы -I-
12. Общехозяйственные расходы +
Необходимо отметить, что если коммунальные услуги оказываются вспомогательными производствами, то их следует выделить в этой статье затрат обособленно, поскольку эти затраты являются переменными и их необходимо включить в себестоимость продукции.
Изучение структуры и динамики поведения затрат по переработке птицы позволяет нам, в отличие от разработанных ранее классификаций, так же считать условно-постоянными в пределах релевантного уровня производства такие статьи и элементы затрат как Дезинфицирующие и моющие средства, Спецоде-
жда, Неамортизируемые основные средства, Прочие материалы, Расходы на медицинский осмотр и специальное питание, Расходы на содержание основных средств и Прочие производственные расходы. Кроме того, сумма затрат по этим статьям практически не зависит от изменения структуры выпуска продукции, поэтому включение их в себестоимость продукции, на наш взгляд, исказит информацию об эффективности производства конкретных продуктов. Следовательно, отнесение их на затраты периода в целях внутрихозяйственного контроля затрат является оправданным и целесообразным.
Мы считаем, что данную группировку затрат также следует использовать при формировании системы гибких бюджетов птицеперерабатывающих организаций.
В ходе исследования установлено, что сложившаяся практика разработки бюджетов не предусматривает выделения прогнозируемого уровня инфляции, как отдельного параметра, что, на наш взгляд, снижает качество внутреннего контроля отклонений. В связи с этим в современных условиях считаем необходимым при разработке бюджетов уровень инфляции выделять в качестве отдельного фактора, для чего нами разработана методика построения бюджетов в условиях инфляции (формулы 1 и 2).
ГБ =0ДР*ЪЗпер*И,+ЪЗпост,*И ,,(1)
где ГБ - гибкий бюджет производства, руб.;
О - объем производства продукции (в натуральных единицах);
2 Зпср * И ~ сУмма переменных затрат, скорректированных на соответствующий г-му виду затрат индекс инфляции, руб.;
Ё Зпост х И ~ сУмма постоянных затрат, скорректированных на соот-
ветствующийу-му виду затрат индекс инфляции, руб.;
п,т- количество статей (элементов) переменных и постоянных затрат, соответственно;
ИД И) - индексы инфляции (прогнозный / фактический) соответствующие г-му виду переменных и у-му виду постоянных затрат, соответственно.
В данном случае переменными величинами, для различных значений которых следует рассчитывать систему бюджетов, являются объем производства и
уровень инфляции. На практике целесообразно разработать серию бюджетов, а для разделения затрат на постоянные и переменные следует использовать группировку затрат приведенную нами выше.
Таким образом, считаем целесообразным бюджетный (прогнозный) отчет о прибылях и убытках определять по формуле 2. Аналогичным образом дожны быть скорректированы и другие бюджеты, имеющие денежную оценку.
Ш = (2)
где ]а1 - прибыль от основной деятельности; - выручка от реализации продукции;
5хя, - сумма затрат, скорректированных на соответствующий -му виду
затрат индекс инфляции;
п - количество статей (элементов) затрат;
Ип- индекс инфляции (прогнозный/фактический) по мясу птицы.
Величина прогнозируемого уровня инфляции может устанавливаться как на основе официальных прогнозов Правительства Российской Федерации, так и исходя из экспертных оценок. Последний вариант позволяет учитывать отраслевые тенденции, однако он является более затратным. Поэтому здесь необходимо исходить из принципа экономичности.
Нами проведен расчет бюджетного отчета о финансовых результатах по основному производству в ЗАО Майкопский Птицекомбинат на 2007 год, исходя из прогнозного уровня инфляции 8 % (таблица 4). По завершении бюджетного периода (год, квартал, месяц) необходимо составить отчет об испонении бюджета и проанализировать причины возникновения отклонений (таблица 5).
Нами разработаны методические рекомендации по оформлению каждого производственного этапа переработки птицы соответствующими учетными процедурами. Первый этап - это прием птицы от поставщиков (птицефабрик). Взвешивание производится на территории организации, как правило, в оборотной таре (ящиках).
Таблица 4 - Бюджетный отчет о финансовых результатах по основному производству в ЗАО Майкопский Птицекомбинат, 2007 г.
Наименование статьи Уровень инфляции*, % Сумма, тыс. руб.
1. Выручка от продажи готовой продукции основного производства 8,0 1921528,4
2. Себестоимость реализованной продукции 8,0 1806236,7
3. Валовая прибыль (ст. 1-ст.2) 115291,7
4. Коммерческие расходы 8,0 7,8
5. Управленческие расходы 8,0 20441,4
б. Расходы периода (ст.4+сг.5) 20449,2
7. Прибыль (убыток) от основной деятельности (ст.З-ст.6) 94842,5
* Федеральный закон Российской Федерации от 19 декабря 2006 г. N 2Э8-ФЗ О федеральном бюджете на 2007 год
Таблица 5 - Отчет об испонении бюджета о финансовых результатах по основному производству в ЗАО Майкопский Птицекомбинат, 2007 г.
Наименование статьи Факт Отклонения, тыс. руб. Выпонение бюджета после исключения фактора инфляции, %
Уровень инфляции, % Сумма, тыс. руб. Всего После исключения фактора инфляции
1. Выручка от продажи готовой продукции основного производства 16,2 2152111,8 230583,4 228821,5 112,0
2. Себестоимость реализованной продукции 15,3 1995929,1 189692,4 188237,6 110,5
3. Валовая прибыль 156182,7 40891,0 40583,9 135,5
4. Коммерческие расходы 11,9 9,8 2,0 2,0 126,0
5. Управленческие расходы 11,9 21647,4 1206,0 1197,6 105,9
6. Расходы периода 21657,2 1208,0 1199,6 105,9
7. Прибыль (убыток) от основной деятельности 134525,5 39683,0 39384,3 141,8
Исследования показали, что для этой операции не существует соответствующего документа. В связи с этим, рекомендуем использовать разработанный нами внутренний документ Ведомость взвешивания птицы применение кото-
poro, в конечном счете, позволит повысить качество контроля поступления и переработки птицы, а также расчетов с поставщиками (рисунок 3).
ЗАО Майкопский Птицекомбинат
_ЗАО АБО, п/ф Теучежская_
(Поставщик)
Б 484 ЦП 01__Время прибытия 10 час 45 мин
(номер машины) Начало взвешивания 11 час 05 мин
Окончание взвешивания 12 час 35 мин
Ведомость взвешивания птицы
к накладной
Номер документа Дата составления
0000950 25.02.07
№ 0000351 от 25.02.07
№ 0 1 2 3 4 5 6 7 8 9 Контроль
0 X 25,89 26,00 25,85 26,09 25,90 26,30 25,50 25,60 26,15 233,28
1 25,89 26,15 25,90 25,69 26,30 25,85 26,15 26,20 25,70 26,09 259,92
2 26,00 25,50 25.85 '25785* ^09 |~25J0 ^25,90^ ^2630 ^2630 _25,85 J&50 JJW 25,90 259J8 ~77Д5
9
Сумма 726,11 753,72 749,81 735.21 723,74 726,67 732,11 726,95 725,09 721,48 7320,89
Итого: 7320,89
Всего вес брутто (прописью): Семь тысяч триста двадцать
_килограммов 890 граммов
Сдал экспедитор Шеожев Шеожев А.К.
дожность подпись расшифровка подписи
Принял весовщик Лапина Лапина С.Н.
дожность подпись расшифровка подписи
Контроль проведен Чич_ _Чич Б.Р._
подпись расшифровка подписи
Рисунок 3 - Ведомость взвешивания птицы (фрагмент). Авторская разработка
Документ представляет собой таблицу, в которой фиксируется вес каждого взвешиваемого ящика. Нумерация строк обозначает десятки, а нумерация стобцов - единицы. Запонение таблицы осуществляется построчно, начиная со стобца л1 по строке О для первого взвешиваемого ящика. Это позволяет оперативно определить количество взвешенных ящиков и сверить его с документами поставщика. Затем подводится итог по каждому стобцу и по машине в целом. Обработку документа можно проводить с использованием ПЭВМ.
Любая система внутреннего контроля нуждается в оценке своей эффективности с точки зрения достижения поставленных целей и экономичности.
Кроме того, рост масштаба деятельности организации вызывает проблемы, связанные с обменом информацией и координацией решений различных звеньев. Решение этих проблем призван осуществить внутренний аудит.
От правильной организации службы внутреннего аудита напрямую зависит эффективность контроля и анализа финансовой и хозяйственной деятельности организации и ее структурных единиц. Процесс ее создания включает несколько этапов. После решения общих вопросов в отношении создаваемой службы подготавливают стратегический план, который необходим для определения задач по достижению главной цели отдела внутреннего аудита.
Следующий этап Ч разработка первичного плана. Для определения областей деятельности, которые дожны подвергаться аудиту, а также их трудоемкости создают модель оценки рисков и проводят анализ вероятности убытков. Далее необходимо определить организационную структуру и штат службы внутреннего аудита.
Для удовлетворения потребностей всех групп пользователей информации внутреннего аудита дожна быть разработана система внутренних отчетов и схема передачи информации. Это пятый этап создания службы внутреннего аудита. На заключительном этапе определяются основные направления и правила, которых в процессе своей работы будет придерживаться создаваемая служба.
Сохранность и рациональное использование в производстве материально-производственных запасов - одно из важнейших направлений внутрихозяйственного контроля в птицеперерабатывающих организациях. В связи с этим, на основе изучения схемы документооборота птицеперерабатывающих организаций нами разработана контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов (рисунок 4).
Матрица представляет собой группировку документов, данные которых необходимо сопоставить при проведении внутреннего аудита указанного объекта контроля. При этом, по нашему мнению, необходимо произвести допонительные расчеты на основе нормативов использования материально-производственных запасов и норм выхода продукции, чтобы сравнить их с фактическими учетными данными.
Поступление птицы |
Ведомость взвешивания птины Приемная квитанция на закупку скота, птицы и кроликов (ПК-1) Расходная/Товарно-транспортная накладная J от поставщиков |
Акт завеса содержимого в зобах и желудках
Использование птицы и выход продукции
производство мяса птицы
Материальные отчеты мастеров цехов (сопоставляются втч. между собой) Отчет по выпуску продукции Требование-накладна* (№ М-11) Акт раздеки Отчет по убою и выходе продукции Накладная на передачу готовой продукции в иеста хранения (МХ-18) Отчет по складу-холодильнику
Акт о падеже Акт инъектироваиия
Показатели (не выхода проду Акт по фасовке тушей
Акт выбраковки кции Акт переработки фарша
переработка отходов
Материальные отчеты мастеров цехов (в т.ч. между собой) Акт о падеже Ш выбраковки Требование-накладная (.Na М-И) Накладная на передачу готовой продукции в места хранения (МХ-18)
Использование материалов
Отчет материального склада Материальные отчеты мастеров цехов, руководителей подразделений и т.д. Отчет по убою и выходе продукции
Нормативы потребления (по видам продукции)
Рисунок 4 - Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита использования материально-производственных запасов
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПРОИЗВОДСТВУ
Результаты исследований позволили сделать ряд выводов, обобщений и предложений:
1. На основании проведенных исследований, произведено уточнение элементов классификации внутреннего контроля. По формальному признаку нами выделены функциональная и структурно-функциональная формы внутреннего контроля. В зависимости от контролируемой фазы воспроизводственного цикла предлагается выделить четыре вида внутреннего контроля: снабженческо-заготовительной деятельности, производственной деятельности, сбытовой деятельности и финансовой деятельности.
2. Уточнено и допонено определение понятий система внутреннего контроля и внутренний аудит. Система внутреннего контроля - это совокупность находящихся в отношениях и связях друг с другом элементов, преследующая ряд целей, направленных на повышение эффективности деятельности организации и являющихся неотъемлемой частью процесса принятия и реализации управленческих решений. Внутренний аудит - деятельность по предостав-
лению независимых и объективных гарантий надежности и эффективности системы внутреннего контроля и консультаций, направленных на совершенствование производственных, управленческих, технологических и других процессов в организации, обеспечивающая достижение поставленных целей путем использования систематизированных и последовательных приемов и методов оценки, а так же управления рисками, контроля и корпоративного управления.
Также уточнена цель внутреннего аудита, которая состоит в обеспечении эффективного выпонения персоналом своих функций посредством предоставления ему результатов анализа и оценок, рекомендаций и прочей необходимой информации при принятии определенных решений.
3. Реформирование внутрихозяйственного контроля птицеперерабатывающих организаций на основе достижений мировой теории и практики является важным элементом адаптации в жесткой конкурентной среде и устойчивого развития. Поэтому возникает необходимость проведения более детального исследования системы учета производственных затрат как базового процесса организации управленческого учета - важной составляющей внутреннего контроля. На основании проведенных исследований, считаем, что для организации управленческого учета затрат птицеперерабатывающим организациям следует использовать синтез попередельного метода, метода коэффициентов и пропорционального метода. При этом из существующих систем учета затрат задачам внутреннего контроля на данном этапе развития отрасли наиболее соответствует система учета переменных затрат.
4. Представлена методика применения системы директ-костинг в управленческом учете птицеперерабатывающих организаций. Исследования показали, что применение системы директ-костинг позволяет снизить трудоемкость учета затрат и отказаться от условного распределения постоянных затрат в бухгатерском учете. Ограничение себестоимости продукции лишь переменными издержками позволит упростить учет затрат, их анализ, контроль и нормирование. Исключив из производственной себестоимости затраты, не зависящие от
I объемов производства, можно добиться того, что оставшиеся виды затрат станут 1 более контролируемыми, а результаты фактического анализа показателей себестоимости - преимущественно достоверными и объективными.
Для усиления контрольной функции управленческого учета в птицеперерабатывающих организациях предлагаем использовать систему директ-костинг на основе разработанной автором номенклатуры статей и элементов затрат по переработке птицы.
5. Доработана схема документооборота исходя из технологического процесса производства продукции птицеперерабатывающих организаций. Выявлены недостатки в документальном оформлении хозяйственных операций по учету поступления птицы - для процедуры взвешивания птицы отсутствует специализированный документ, что затрудняет осуществление контроля этого этапа. Для совершенствования документального оформления производственных затрат и выхода продукции промышленного птицеводства, а так же повышения степени их контролируемости, предлагается использовать разработанную автором форму внутреннего документа - Ведомость взвешивания птицы.
6. В ходе исследования установлено, что практика разработки бюджетов не предусматривает выделения прогнозируемого уровня инфляции, как отдельного фактора, что, на наш взгляд, снижает качество факторного анализа отклонений по окончании отчетного периода. Поэтому считаем необходимым, при разработке бюджетов уровень инфляции выделять в качестве отдельного фактора, для этого автором была разработана методика построения бюджетов в условиях инфляции. Также в работе предложена модель построения общего бюджета птицеперерабатывающих организаций.
7. В результате научного обобщения и оценки производственной практики установлено, что в целях повышения качества внутрихозяйственного контроля птицеперерабатывающим организациям следует создавать службу внутреннего аудита. Для этого предложен соответствующий организационно-методический механизм, учитывающий специфику отрасли. По нашим оценкам, первоначальные расходы на создание службы составят около 700 тыс. рублей (приобретение компьютерной техники, программного обеспечения и т. д.), и затем ежегодно до 1200 тыс. рублей на ее содержание. Указанные расходы покрываются за счет эффективного использования ресурсов и имущественного комплекса организации в целом, повышения качества продукции, а так же сокращения издержек на содержание бухгатерии, планово-финансового отдела
и других подразделений, вследствие сложения с них части контрольно-аналитических функций.
8. По результатам проведенного исследования предложена методика проведения внутреннего аудита. При этом осуществлено частичное распределение рабочих документов и процедур по выделенным этапам проверки. Разработан и предложен к использованию корпоративный рабочий документ - Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях.
Полученные в диссертационной работе выводы и предложения, направленные на обоснование роли управленческого учета и внутреннего аудита во внутрихозяйственном контроле и разработку практических рекомендаций по его совершенствованию в птицеперерабатывающих организациях используются в практике ряда специализированных организаций Краснодарского края и Республики Адыгея и предлагаются к внедрению в других организациях отрасли.
Список опубликованных работ по теме диссертации:
1. Силина, Т.А. Управленческий учет как информационная база внутреннего контроля на птицеперерабатывающих предприятиях/ Т.А. Силина // Труды Кубанского государственного аграрного университета. Выпуск № 1 (10). - Краснодар: КубГАУ, 2008 - с.26 - 31. - 0,44 пл.
2. Морозова, Т.А. Контролинг в управлении современным предприятием/ Т.А. Морозова// Учетно-аналитическое обеспечение развития АПК. Труды ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет. ISBN 5-279-02460-5. Выпуск № 432 (474). - Краснодар, 2006. - 114 с. - с.66 - 69. - 0,25 п.л.
3. Силина, Т.А. Системы контроля и управления себестоимостью/ Т.А. Силина// Совершенствование форм и методов учетно-аналитической работы в АПК. Труды ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет. ISBN 5-7958-00629. Выпуск № 436 (478). - Краснодар, 2006. - 114 с. - с.47 - 50. - 0,25 пл.
4. Силина, Т.А. Внутренний контроль на современном предприятии/ Т.А. Силина// Наука. Образование. Молодежь: Материалы IV Всероссийской научной конференции молодых ученых (8-9 февраля 2007 года). - Майкоп: изд-во АГУ, 2007. - 346 с. -С.236-239.-0,23 п.л.
5. Говдя, В.В. Исследование аналитических данных с помощью методов и приемов внутреннего аудита/ В.В. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2007. - № 7. - с. 15 - 18. - 0,5 п.л. (авторских - 0,35 п.л.)
6. Говдя, В. В. Методика составления приказа по учетной политике для целей
управленческого учета/ B.B. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2007. - № 9. - с.24 - 26. - 0,5 п.л. (авторских - 0,33 п.л.)
7. Говдя, В.В. Стратегический учет амортизации в агропромышленных формированиях/ В.В. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. - 2007. - № 10. - с. 21 - 24. - 0,5 п.л. (авторских - 0,25 п.л.)
8. Силина, Т.А. Система бюджетирования в птицеперерабатывающих предприятиях/ Т.А. Силина// Сборник научных трудов по материалам международной научно-практической конференции Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития '2007. Том 7. Экономика. - Одесса: Черно-морье, 2007. - 92 с. - с. 54 - 58. - 0,31 п.л.
9. Силина, Т.А. Ретроспективный анализ становления элементов внутреннего контроля/ Т.А. Силина// Сборник научных трудов по материалам международной научно-практической конференции Современные проблемы и пути их решения в науке, транспорте, производстве и образовании'2007. Том 9. Экономика. - Одесса: Черно-морье, 2007. - 90 е.- с. 11 - 14. - 0,3 п.л.
Ю.Силина, Т.А. Управленческий учет на птицеперерабатывающих предприятиях/ Т.А. Силина// Современные аспекты научного обеспечения АПК. Труды ФГОУ ВПО Кубанский государственный аграрный университет. ISBN 5-97958-0171-3. Выпуск № 439 (481). - Краснодар, 2007. - 126 с. - с. 100-109. - 0,56 пл.
П.Силина, Т.А. Система Директ-костинг во внутрихозяйственном контроле птицеперерабатывающих организаций/ Т.А. Силина// Материалы V Всероссийской научной конференции молодых ученых Наука. Образование. Молодежь - Майкоп: изд-во АГУ, 2008. - 316 с. - с. 192 - 197. - 0,31 п.л.
12. Силина, Т.А. О роли бюджетирования во внутрихозяйственном контроле предприятий/ Т.А. Силина// Наука 2007. Ежегодный сборник научных статей ученых и аспирантов АГУ. Том I. - Майкоп: изд-во АГУ, 2008. - 256 с. - с. 105 - 109. - 0,31 п.л.
13. Силина, Т.А. Некоторые вопросы внедрения внутреннего аудита/Т.А. Силина// Сборник научных трудов по материалам международной научно-практической конференции Современные направления теоретических и прикладных исследований '2008. Том 7. Экономика. - Одесса: Черноморье, 2008. - 106 с. - с.42-44. - 0,13 п.л.
14. Силина, Т.А. О необходимости элиминирования инфляции в процессе бюджетирования/ Т.А. Силина// Сборник научных трудов по материалам международной научно-практической конференции Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития '2008. Том 8. Экономика. - Одесса: Черноморье, 2008. - 86 с. - с.21-22. - 0,12 п.л.
Подписано в печать 8.12.2008 г Бумага офсетная Печ. л. 1 Тираж 120 экз.
Отпечатано в типографии КубГАУ 350044, г. Краснодар, ул Калинина, 13
Формат 60x84 Уи
Офсетная печать Заказ № 823
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Силина, Татьяна Александровна
ВВЕДЕНИЕ.
1 СОСТОЯНИЕ И ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ РЕФОРМИРОВАНИЯ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ.
1.1 Ретроспективный анализ становления и развития внутреннего контроля
1.2 Сущность и значение внутрихозяйственного контроля.
1.3 Сущность и значение внутреннего аудита.
2 СОВРЕМЕННОЕ СОСТОЯНИЕ ВНУТРИХОЗЯЙСТВЕННОГО КОНТРОЛЯ В ПРОМЫШЛЕННОМ ПТИЦЕВОДСТВЕ.
2.1 Анализ развития отрасли промышленного птицеводства Краснодарского края и Республики Адыгея.
2.2 Характеристика учета и контроля в птицеперерабатывающих организациях.
2.3 Система бюджетирования в птицеперерабатывающих организациях.
3 СТАНДАРТИЗАЦИЯ И МЕТОДИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ОРГАНИЗАЦИЯХ ПТИЦЕПЕРЕРАБАТЫВАЮЩЕЙ ПРОМЫШЛЕННОСТИ.
3.1 Управленческий учет как информационная база внутреннего контроля в птицеперерабатывающих организациях.
3.2 Методика составления приказа по учетной политике для целей управленческого учета.
3.3 Исследование аналитических данных с помощью методов и приемов внутреннего аудита.
3.4 Разработка стандартов внутреннего аудита.
Диссертация: введение по экономике, на тему "Реформирование внутрихозяйственного контроля на базе управленческого учета и внутреннего аудита"
Актуальность темы исследования. По оценке большинства экспертов, птицеводство является самой перспективной и быстроразвивающейся отраслью в сельском хозяйстве, что обуславливает возрастающую конкуренцию в области производства и переработки мяса птицы в России. Чтобы выжить птицеперерабатывающим организациям необходимо научиться эффективно работать, получать максимальную прибыль при минимальных затратах. Важную роль в достижении этой цели играет внутрихозяйственный контроль. Принимаемые решения дожны базироваться на достоверной, своевременной и поной учетной внутренней информации. Это может быть достигнуто посредством построения адекватной условиям системы внутреннего контроля, внедрения гибкой модели управленческого учета и создания службы внутреннего аудита.
Функционирование российской экономики в условиях рыночной трансформации выявило, что учетные и контрольные концепции, приемы и методы, сложившиеся при административно-командной системе управления и в переходный период развития экономики, требуют реформирования и внедрения более эффективных систем учета и контроля.
Степень разработанности проблемы. Огромный вклад в развитие внутрихозяйственного контроля, управленческого учета и внутреннего аудита внесли: P.A. Аборов, И.А. Белобжецкий, В.В. Бурцев, М.А. Бахрушина, В.Б. Ивашкевич, О.Д. Каверина, А.К. Макальская, С.А. Николаева, В.Ф. Палий, В.В. Скобара, Б.Н. Соколов, Я.В. Соколов, В.П. Суйц, Л.И. Хоружий, А.Д. Шеремет, Широбоков В.Г., Степашин C.B. и другие. Зарубежный опыт представлен в работах таких авторов как А. Арене и Дж. Лоббек, К. Друри, Р. Манн и Э. Майер, Дж. Робертсон, Ф. Фрайберг, Ч.Т. Хорнгрен и других.
Мало востребованные ранее теоретические разработки по использованию во внутрихозяйственном контроле различных методов управленческого учета и внутреннего аудита вызывают все больший интерес с точки зрения практического применения, а, следовательно, нуждаются в адаптации к специфическим особенностям птицеперерабатывающей отрасли.
Потребность птицеперерабатывающих организаций в адаптированной к современным условиям системе внутрихозяйственного контроля, дискуссион-ность многих вопросов, недостаточная теоретическая и методическая разработанность проблемы обусловили выбор темы диссертационной работы, ее цель и задачи.
Цель и задачи диссертационной работы. Цель исследования состоит в обосновании теоретических, научно-методических положений, а так же разI работке практических рекомендаций по совершенствованию внутрихозяйственного контроля в птицеперерабатывающих организациях. Для достижения поставленной цели потребовалось решение следующих конкретных задач:
- осуществить ретроспективный анализ становления элементов внутреннего контроля, выявить причины появления и факторы их развития, раскрыть роль и значение внутрихозяйственного контроля в рыночной экономике;
- сформировать определение понятий, задач, функций и места элементов контрольной деятельности в птицеперерабатывающей отрасли;
- оценить современное состояние и тенденции развития отрасли промышленного птицеводства в Краснодарском крае и Республике Адыгея;
- исследовать существующую систему учета и контроля в птицеперерабатывающих организациях и определить приоритетные направления по совершенствованию системы внутреннего контроля, отражающей технологические и организационные особенности отрасли;
- разработать организационно-методический механизм формирования и функционирования службы внутреннего аудита в птицеперерабатывающих организациях.
Область исследования. Исследование проведено в рамках паспорта специальности ВАК 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика п. 1.9 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости, методы ее статистического анализа и п. 2.5 Аудиторское и контрольно-статистическое тестирование систем внутреннего контроля.
Предмет и объект исследования. Предметной областью диссертационной работы явились методология и организация внутрихозяйственного контроля на основе внедрения управленческого учета и внутреннего аудита в специализированных птицеперерабатывающих организациях.
Объектом исследования выбраны птицеперерабатывающие организации Краснодарского края и Республики Адыгея. Более углубленные исследования проводились по данным ЗАО Майкопский Птицекомбинат, г. Майкоп; ОАО Сочинский мясокомбинат, г. Сочи; ОАО Мясокомбинат Медведов-ский, ст. Медведовская; ЗАО Мясоптицекомбинат Каневской, ст. Каневская. Кроме того, исследованы материалы ЗАО Тихорецкий мясокомбинат, ОАО Армавирский мясокомбинат, птицеперерабатывающих предприятий ЗАО фирма Агрокомплекс, а также 28 подсобных цехов крупных сельскохозяйственных организаций центральной зоны Краснодарского края.
Теоретической и методологической основой диссертационной работы послужили труды российских и зарубежных ученых по птицеводству, бухгатерскому управленческому учету, экономическому анализу, контролингу, аудиту. В качестве информационной базы использованы годовые отчеты и документы бухгатерского учета птицеводческих и птицеперерабатывающих организаций, материалы Росстата, Краснодарстата, Адыгеястата, Департамента сельского хозяйства и перерабатывающей промышленности Краснодарского края, законодательные и нормативные акты Российской Федерации по бухгатерскому учету и аудиту.
Для достижения поставленной в диссертационной работе цели и решения задач применялись следующие методы и приемы исследования: абстрактно-логический, монографический, экономико-статистический, графический, рас-четно-конструктивный и др.
Научная новизна исследования. Элементы научного вклада, определяющие научную новизну, заключаются в следующем:
- дан ретроспективный анализ становления и развития внутрихозяйственного контроля как обособленной деятельности управляющего персонала и обоснована связь внутрихозяйственного контроля с другими экономическими категориями (бухгатерский финансовый, производственный и управленческий учет, экономический анализ, аудит, контролинг), законами развития экономики (объективными и субъективными);
- уточнены классификационные признаки элементов внутреннего контроля. В отличие от известных авторская рубрикация признаков внутреннего контроля допонена функциональной и структурно-функциональной формой внутреннего контроля; в зависимости от контролируемой фазы воспроизводственного цикла выделены: контроль снабженческо-заготовительной деятельности; контроль производственной деятельности; контроль сбытовой деятельности; контроль финансовой деятельности. Это позволило дать авторское определение системы внутреннего контроля как совокупности находящихся в отношениях и связях друг с другом элементов, преследующей ряд целей, направленных на повышение эффективности деятельности организации и являющихся неотъемлемой частью процесса принятия и реализации управленческих решений;
- внутренний аудит рассмотрен как системная экономико-правовая категория, обоснованы его структурные элементы (иерархия, субординация и кооперация), раскрыта его связь с другими информационно-аналитическими системами (бухгатерский финансовый, производственный и управленческий учет, экономический анализ, аудит, контролинг);
- дано авторское определение внутреннего аудита как деятельности по предоставлению независимых и объективных гарантий надежности и эффективности системы внутреннего контроля и консультаций, направленных на совершенствование производственных, управленческих, технологических и других процессов в организации, обеспечивающей достижение поставленных целей путем использования систематизированных и последовательных приемов и методов оценки, а также управления рисками, контроля и корпоративного управления;
- обоснована роль управленческого учета во внутрихозяйственном контроле организаций, занимающихся переработкой птицы, выявлены наиболее приемлемые для них основные методы (использование синтеза методов: попе-редельного, коэффициентов, пропорционального распределения затрат) и учет-но-аналитические системы (директ-костинг, стандарт-кост);
- разработана и систематизирована номенклатура статей и элементов затрат по переработке птицы для специализированных организаций, в которой определен их перечень в управленческом учете для осуществления контроля и управления затратами. Данная номенклатура рекомендуется для организации управленческого учета затрат по системе директ-костинг, а так же для формирования системы гибких бюджетов в птицеперерабатывающих организациях;
- через модельный принцип построения внутреннего управления птицеперерабатывающей организацией раскрыта сущность бюджетирования, предложена методика составления системы бюджетов специализированных предприятий в условиях инфляции (метод элиминирования инфляции из величины доходов и расходов), которая может быть адаптирована для любого вида экономической деятельности.
Теоретическая и практическая значимость результатов исследования. Теоретическое значение полученных результатов состоит в систематизации итогов ретроспективного анализа и обосновании роли управленческого учета и внутреннего аудита в реформировании системы внутреннего контроля. Практическая значимость работы заключается в возможности применения разработанного организационно-экономического механизма использования внутрихозяйственного контроля на базе управленческого учета и внутреннего аудита. В частности, предложены к применению формы документов для осуществления планирования внутреннего аудита в птицеперерабатывающих организациях (Общий план внутреннего аудита, Программа внутреннего аудита, План внутреннего аудита конкретного объекта), форма Дневника аудитора, Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях, Ведомость взвешивания птицы. Внедрение разработанных предложений позволит улучшить качество и оперативность информационного обеспечения управленческого аппарата, обеспечит достижение безубыточной работы птицеперерабатывающих хозяйств. Теоретические и методологические положения, содержащиеся в диссертационной работе, могут быть использованы в управленческой деятельности птицеперерабатывающих организаций.
На защиту выносятся следующие основные положения работы:
- авторское определение понятий система внутреннего контроля и внутренний аудит;
- разработанная и систематизированная номенклатура статей и элементов затрат по переработке птицы для организации управленческого учета по системе директ-костинг;
- методика построения бюджетов в условиях инфляции;
- методика проведения внутреннего аудита с частичным распределением рабочих документов и процедур по выделенным этапам проверки;
- разработанные внутренние документы: Ведомость взвешивания птицы и Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях.
Апробация и практическая реализация результатов исследования. Результаты исследования представлялись в форме научных докладов, рекомендаций и получили положительную оценку на научно-практических, научно-методических конференциях ГОУ ВПО Адыгейский государственный университет (2005-2008 гг.), Южно-Российской международной конференции (Сочи, 2005-2007 гг.), международных научно-практических Интернет-конференциях: Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития'2007, Современные проблемы и пути их решения в науке, транспорте, производстве и образовании'2007, Современные направления теоретических и прикладных исследований '2008, Научные исследования и их практическое применение. Современное состояние и пути развития '2008. Основные научные результаты диссертации внедрены в ЗАО Майкопский Птицекомбинат, г. Майкоп, ОАО Мясокомбинат Медведовский, ст. Медведов-ская; ЗАО Мясоптицекомбинат Каневской, ст. Каневская.
Работа является частью тематического плана научно-исследовательской работы ФГОУ ВПО КубГАУ по теме № 18 Разработка предложений по основным направлениям повышения эффективности регионального АПК (номер государственной регистрации 01200113474).
По теме исследования опубликовано 14 печатных работ общим объемом 4,71 п. л., в том числе авторских 4,14 п. л.
Объем и структура диссертационной работы. Диссертационная работа выпонена на 205 страницах машинописного текста и состоит из введения, трех глав, выводов и предложений производству, содержит 22 таблицы, 22 рисунка, шесть приложений. Список литературы включает 138 наименований.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Силина, Татьяна Александровна
ВЫВОДЫ И ПРЕДЛОЖЕНИЯ ПРОИЗВОДСТВУ
Результаты исследований позволили сделать ряд выводов и обобщений:
1. Ретроспективный анализ развития контроля в нашей стране показал, что с началом рыночной трансформации экономики внутрихозяйственный контроль развивается по тому же сценарию, как и в развитых зарубежных странах. Однако темпы его развития во много раз выше. Внутренний контроль прошел следующие основные этапы становления и развития: возникновение статического учета, освоение текущего учета, разделение функций учета и контроля, возникновение производственного учета, выведение понятия внутренний контроль за рамки бухгатерского учета, выделение управленческого учета в отдельное направление учета, выделение внутреннего аудита и внедрение системы контролинга.
2. На основании проведенных исследований, произведено уточнение элементов классификации внутреннего контроля. По формальному признаку нами выделены функциональная и структурно-функциональная формы внутреннего контроля.
Также мы предлагаем выделить следующие три типа внутреннего контроля: с использованием технических средств; с частичным использованием технических средств; без использования технических средств.
В зависимости от контролируемой фазы воспроизводственного цикла предлагается выделить четыре вида внутреннего контроля: контроль снабжен-ческо-заготовительной деятельности; контроль производственной деятельности; контроль сбытовой деятельности; контроль финансовой деятельности.
3. Уточнено и допонено определение понятий система внутреннего контроля и внутренний аудит. Система внутреннего контроля - это совокупность находящихся в отношениях и связях друг с другом элементов, преследующая ряд целей, направленных на повышение эффективности деятельности организации и являющихся неотъемлемой частью процесса принятия и реализации управленческих решений. Внутренний аудит - деятельность по предоставлению независимых и объективных гарантий надежности и эффективности
188 системы внутреннего контроля и консультаций, направленных на совершенствование производственных, управленческих, технологических и других процессов в организации, обеспечивающая достижение поставленных целей путем использования систематизированных и последовательных приемов и методов оценки, а так же управления рисками, контроля и корпоративного управления.
4. Исследование позволило установить, что основными функциями внутрихозяйственного контроля на современном этапе его развития являются: оперативная, защитная, информативная, коммуникативная, регулятивная и превентивная. Кроме того, уточнена цель внутреннего аудита, которая состоит в обеспечении эффективного выпонения своих функций персоналом организации, посредством предоставления ему (персоналу) результатов анализа и оценок, рекомендаций и прочей необходимой информации.
5. В результате научного обобщения и оценки производственной практики в работе были рассмотрены возможные варианты организации службы внутреннего аудита и рекомендованы структура и состав службы внутреннего аудита для птицеперерабатывающих организаций (главный внутренний аудитор, специалист по финансовому анализу (заместитель главного аудитора), специалист по документальным проверкам, специалист по налогообложению, специалист по правовым вопросам).
6. Проведенные научные исследования позволяют сделать вывод о том, что промышленное птицеводство в Краснодарском крае и Республике Адыгея, за период с 1990 г. по 2006 г. повысило объемы производства мяса птицы на 27,9 тыс. т. или на 14,5 %. При этом в первые десять лет в отрасли наблюдася спад, во многом обусловленный общей экономической ситуацией в стране. Рост производства продукции приходится на период после 2000 г. и связан как с увеличением поголовья, так и с повышением продуктивности птицы.
7. Реформирование внутрихозяйственного контроля птицеперерабатывающих организаций на основе достижений мировой теории и практики является важным элементом не только адаптации в жесткой конкурентной среде, но и устойчивого развития. При этом важная роль отводится бухгатерскому управленческому учету. Поэтому возникает необходимость проведения более детального исследования системы учета производственных затрат как базового процесса организации управленческого учета. Изучение влияния технологии промышленной переработки птицы позволило' установить, что специфика отрасли влияет на выбор методов и систем учета затрат. В работе были рассмотрены основные методы (попередельный, коэффициентов, пропорциональный, учета по нормативной себестоимости, учета по фактической себестоимости) и системы учета затрат (стандарт-кост и учета по фактической себестоимости, учета поной себестоимости, директ-костинг, ABC, JIT), применительно к специфике птицеперерабатывающих организаций. На основании проведенных исследований, считаем, что для организации управленческого учета затрат птицеперерабатывающим организациям следует использовать синтез попередель-ного метода, метода коэффициентов и пропорционального метода. При этом из существующих систем учета затрат задачам внутреннего контроля на данном этапе развития отрасли наиболее соответствует система учета переменных затрат.
8. Представлена методика применения системы директ-костинг в управленческом учете птицеперерабатывающих организаций. Исследования показали, что применение системы директ-костинг позволяет снизить трудоемкость учета затрат и отказаться от условного распределения постоянных затрат в бухгатерском учете. Ограничение себестоимости продукции лишь переменными издержками позволит упростить учет затрат, их анализ, контроль и нормирование. Исключив из производственной себестоимости затраты, не зависящие от объемов производства, можно добиться того, что оставшиеся виды затрат станут более контролируемыми, а результаты фактического анализа показателей себестоимости - преимущественно достоверными и объективными.
9. Доработана схема документооборота, исходя из технологического процесса производства продукции птицеперерабатывающих организаций, и разработаны методические рекомендации по оформлению каждого производственного этапа переработки птицы соответствующими учетными процедурами.
Выявлены недостатки в документальном оформлении хозяйственных операций по учету поступления птицы - для процедуры взвешивания птицы отсутствует специализированный документ, что затрудняет осуществление контроля этого этапа.
10. В ходе исследования установлено, что практика разработки бюджетов не предусматривает выделения прогнозируемого уровня инфляции, как отдельного фактора, что, на наш взгляд, снижает качество факторного анализа отклонений по окончании отчетного периода.
По результатам произведенных исследований считаем необходимым внести следующие конкретные предложения:
1. Для усиления контрольной функции управленческого учета в птицеперерабатывающих организациях предлагаем использовать систему директ-костинг на основе разработанной автором номенклатуры статей и элементов затрат по переработке птицы.
2. В целях повышения эффективности внутреннего контроля и анализа отклонений доходов и расходов, считаем необходимым при разработке бюджетов уровень инфляции выделять в качестве отдельного фактора, для этого автором была разработана методика построения бюджетов в условиях инфляции. Так же в работе предложена модель построения общего бюджета птицеперерабатывающих организаций.
3. Для совершенствования документального оформления производственных затрат и выхода продукции промышленного птицеводства, а так же повышения степени их контролируемости, предлагается использовать разработанную автором форму внутреннего документа - Ведомость взвешивания птицы.
4. В результате научного обобщения и оценки производственной практики установлено, что в целях повышения качества внутрихозяйственного контроля птицеперерабатывающим организациям следует создавать службу внутреннего аудита. Для этого предложен соответствующий организационно-методический механизм, учитывающий специфику отрасли. По нашим оценкам, первоначальные расходы на создание службы составят около 700 тыс. рублей (приобретение компьютерной техники, программного обеспечения и т. д.), и затем ежегодно до 1200 тыс. рублей на ее содержание. Указанные расходы покрываются за счет эффективного использования ресурсов и имущественного комплекса организации в целом, повышения качества продукции, а так же сокращения издержек на содержание бухгатерии, планово-финансового отдела и других подразделений, вследствие сложения с них части контрольно-аналитических функций.
5. Предложена методика проведения внутреннего аудита. При этом осуществлено частичное распределение рабочих документов и процедур по выделенным этапам проверки. Разработан и предложен к использованию корпоративный рабочий документ - Контрольная матрица для проведения внутреннего аудита сохранности и использования в производстве материально-производственных запасов в птицеперерабатывающих организациях.
Полученные в диссертационной работе выводы и предложения, направленные на обоснование роли управленческого учета и внутреннего аудита во внутрихозяйственном контроле и разработку практических рекомендаций по его совершенствованию в птицеперерабатывающих организациях используются в практике ряда специализированных организаций Краснодарского края и Республики Адыгея и предлагаются к внедрению в других организациях отрасли.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Силина, Татьяна Александровна, Краснодар
1. Адамов, H.A. Принципы внутреннего контроля в строительстве/ Н.А.Адамов, В.Е.Чернышев Электронный ресурс. КонсультантПлюс: Выс-шаяШкола выпуск 4 к осеннему семестру 2005 года. - 2005. - 1 электрон, опт. диск (CD-ROM). - Загл. с экрана.
2. Атухов, К. В. Развитие внутрихозяйственного контроля и бухгатерского учета животных в условиях автоматизации информационного обеспечения: Автореф. дис. канд. эк. наук / К.В. Атухов. Воронеж, 2004. - 26 с
3. Андреев, В.Д. Система внутрихозяйственного контроля: основные понятия/ В.Д.Андреев, C.B. Черемшанов Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана.
4. Арене А. Аудит: пер. с англ./ А. Арене, Дж. Лоббек; Гл. редактор серии проф. Я.В.Соколов. (Серия по бухгатерскому учету и аудиту). М.: Финансы и статистика, 1995.
5. Аудит: учеб. для вузов/ В.В. Скобара, Г.И. Пашигорева, О.Л. Островская и др.; под ред. В.В. Скобара. М.: Просвещение, 2005. - 479 с.
6. Бархатов, А.П. Программа внутреннего аудита в организации/ А.П.Бархатов, Г.А.Епинин Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс -Загл. с экрана.
7. Басалай, С. И. Актуальные проблемы аудита в России. / С. И. Басалай, Л. И. Хоружий. М.: БУКВИЦА, 2000 - 162 с.
8. Батрин, Ю.Д. Особенности управления финансовыми ресурсами промышленных предприятий. Монография./ Ю.Д. Батрин, П.А. Фомин. М.: Высшая школа, 2002.
9. Бебнева, Е.В. Теория бухгатерского учета. Учебное пособие./ Е.В. Бебнева, И.В. Богачева, Е.С. Соколова. М.: Московский международный институт эконометрики, информатики, финансов и права, 2005
10. Бобылева Г. А. Птицеводство России / Г. А. Бобылева // Птицеводство. -2005 г.-№4.-с. 4-11.
11. Богатая И.Н. Аудит/ И.Н. Богатая, H.H. Хахонова. Ростов н/Д: Феникс, 2003. - 608 с.
12. Бурцев В.В. Внутренний аудит компании/ В.В. Бурцев Электронный ресурс.// Журнал Управление компанией Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетarchive/printyk.asp?aid=3776
13. Бурцев, В.В. Внутренний аудит компании: вопросы организации и управления./ В.В.Бурцев Электронный ресурс. // Журнал Финансовый менеджмент Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетfm/arhiv/2003/4/2.html
14. Бурцев, В.В. Внутренний аудит: от старта к результату/ В.В.Бурцев Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2006.
15. Бурцев, В.В. Внутренний контроль в бюджетной организации/ В.Бурцев Электронный ресурс. КонсультантПлюс - Загл. с экрана.
16. Бурцев, В.В. Внутренний контроль: основные понятия и организация проведения./ В.В. Бурцев Электронный ресурс. // Издательсткая группа Дело и Сервис маркетинг, менеджмент, бухучет. - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетmanag/arhiv/2002/4/4.html
17. Бурцев, В.В. О внутреннем аудите/ В.В. Бурцев Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана.
18. Бурцев, В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации/ В.В. Бурцев М.: Экзамен, 2000.
19. Бурцев, В.В. Оценка внутреннего аудита/ В.В. Бурцев Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана.
20. Бурцев, В.В. Управленческий аудит системы бюджетирования/ В.В. Бурцев Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экра-на.-2003.
21. Бурцев, B.B. Этические нормы и профессиональные стандарты в сфере внутреннего аудита/ В.В. Бурцев Электронный ресурс. ИПС КонсультантП-люс - Загл. с экрана. - 1999.
22. Бухгатерский учет в агропромышленном комплексе: учеб. пособие/ H.H. Бондина, И.А. Бондин, Е.И. Мартемьянова и др. М. КНОРУС, 2006. -352 с.
23. Бухгатерский учет/ Л.И. Хоружий, Р.И. Расторгуева, P.A. Аборов и др.; под ред. Л.И. Хоружей, Р.И. Расторгуевой. М.: КолосС, 2004. - 511с.
24. Бычкова, С.М. Аудиторская деятельность. Теория и практика. (Серия Учебники для вузов. Специальная литература)/ С.М. Бычкова СПб.: Издательство Лань, 2000. - 320 с.
25. Бахрушина, М.А. Бухгатерский управленческий учет. Учебник для вузов./ Бахрушина М.А. М.: Омега-Л, 2003. - 528 с.
26. Бахрушина, М.А. Бюджетирование: задачи и процедуры/ М.А.Вахрушина Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2006.
27. Вахрушина, М.А. Что такое управленческий учет? / М.А. Бахрушина Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2006.
28. Веселов, Б.И. Когда нужна служба внутреннего аудита/ Б.И. Веселов Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана. - 2005.31 .Видянин, В.И. Теория финансово-хозяйственного контроля/ В.И. Ви-дянин, И.С. Барсукова. М.: МИНХ, 1988. - 166 с.
29. Виноградов, С.Л. Эволюция взглядов на контролинг/ С.Л. Виноградов Электронный ресурс.// GAAP.ru Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/mngacc/controling/007.asp
30. Внутрихозяйственный контроль это актуально! Электронный ресурс.// Экономический еженедельник Эпиграф. - Режим доступа: www.epigraph.info/articles/14721
31. Газарян A.B. Система внутреннего контроля организаций/ A.B. Газа-рян //Бухгатерский учет. 1999. - № 9. - с.47 - 51.
32. Глинский, Ю. М. Теория Activity Based Costing/ Ю. М. Глинский Электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетboss/74310.
33. Говдя, В. В. Методика составления приказа по учетной политике для целей управленческого учета/ В.В. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. 2007. - № 9. -с.24-26.
34. Говдя, В.В. Исследование аналитических данных с помощью методов и приемов внутреннего аудита/ В.В. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. 2007. - № 7. - с. 15-18
35. Говдя, В.В. Стратегический учет амортизации в агропромышленных формированиях/ В.В. Говдя, Т.А. Силина// Нормативные акты для бухгатера Краснодарского края. 2007. - № 10. - с. 21-24.
36. Грачев, A.B. Анализ и управление финансовой устойчивостью предприятия: Учебно-практическое пособие./ A.B. Грачев М.: ДИС, 2002. - 208 с.
37. Гусева, Е.Э. Развитие управленческого учета в современных условиях хозяйствования/ Е.Э.Гусева Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс- Загл. с экрана. 2006 г.
38. Дайле А. Практика контролинга: Пер. с нем. / Под ред. и с предисл. М. JI. Лукашевича, Е. Н. Тихоненковой. М.: Финансы и статистика, 2001. -336 с.
39. Друри, К. Управленческий и производственный учет: Пер. с англ.; Учебник/ К. Друри. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 1071 с.
40. Ендовицкий, Д.А. Обоснование места внутреннего аудита в системе внутрихозяйственного контроля/ Д.А. Ендовицкий, A.A. Архипов Электронный ресурс.// GAAP.ru Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/ auditor/120301 .asp
41. Казанский, Д. Финансовый контролинг: точка зрения/ Д. Казанский Электронный ресурс. ИПС Кодекс - Загл. с экрана.
42. Карпова, Т. П. Управленческий учет: Учебник для вузов/ Т. П. Карпова.- М.: ЮНИТИ, 2003. 350 с.
43. Касьянова, Г.Ю. Управленческий учет по формуле три в одном/ Г.Ю. Касьянова, С.Н. Колесников. М.: Статус-Кво, 1999. - 328 с.
44. Керимов, В.Э. Управленческий учет: Учебник./ В.Э. Керимов. 3-е изд., изм. и доп. - М.: Дашков и Ко, 2004. - 460 с.
45. Ковалев, В.В. Основы управленческого учета: Учебное пособие./ В.В.Ковалев, Я.В. Соколов. СПб: Лист , 1999.
46. Кодекс этики Электронный ресурс.// Институт Внутренних Аудиторов. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublic/codex.htm
47. Колесников, С.Н. Управленческий учет. Как организовать управленческий учет /С.Н. Колесников Электронный ресурс. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетorgupruch.shtml.
48. Контролинг как инструмент управления предприятием/ Е.А. Ананькина, C.B. Данилочкин, Н.Г. Данилочкина и др.; под ред. Данилоч-киной Н. Г. М.: Аудит, ЮНИТИ, 2001. - 279 с
49. Контролинг в бизнесе. Методологические и практические основы построения контролинга в организациях/ A.M. Карминский и др.. 2-е изд. -М.: Финансы и статистика, 2002. - 256 с.
50. Контроль и Аудит Внутри Компаний Осознанная Необходимость Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов. - Режим доступа: www.iia-ru.divo.ru
51. Копы лова, Л. Внутренний аудит в системе управления организацией./ Л. Копылова Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана. - 1999.
52. Кочиш, И.И. Птицеводство/ И.И. Кочиш, М.Г. Петраш, С.Б. Смирнов. -М.: КолосС, 2004. 407с.
53. Краморовский, Л.М. Ревизия и контроль./Л.М. Краморовский. М.: Финансы. - 1976.
54. Кудрин, В. Внутренний аудит: перестройка имиджа/ В. Кудрин, Электронный ресурс.// Институт Внутренних Аудиторов. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublication/stl2.html
55. Кутер, М.И. Теория бухгатерского учета: Учебник/ М.И. Кутер 2-е изд, перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 2003. - 640 е.: ил.
56. Лавинская, Т. Организация отдела внутреннего аудита/ Т. Лавинская, Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов. Режим доступа: http ://w ww.iia-ru.ru/publication/st9 .html
57. Лейкин, Д. Управление по центрам ответственности/ Д. Лейкин Электронный ресурс.// Журнал "Управление компанией" №7 за 2005 год Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетArchive/articles.asp?aid=5551
58. Лисович, Г.М. Бухгатерский управленческий учет в сельском хозяйстве и на перерабатывающих предприятиях АПК/ Г.М. Лисович, И.Ю. Ткаченко Ростов н/Д: издательский центр Март, 2000. - 354 с.
59. Ляшенко, В.М. Бухгатерский учет в птицеводстве/ В.М. Ляшенко, A.C. Лисецкий. М.: Финансы и статистика, 1983. - 166 с.
60. Майер, Э. Контролинг как система мышления и управления /Э. Май-ер; пер. с нем. Ю. Г. Жукова и С. Н. Зайцева; под ред. С. А. Николаевой. М.: Финансы и статистика, 1993. - 96 е.: ил.
61. Макальская, А. К. Внутренний аудит: Учебно-практическое пособие./ А. К. Макальская. М.: ДИС, 2001. - 112 с.
62. Маккарти, Мэри Пэт Комитет по аудиту: оценка риска и другие обязанности/ Мэри Пэт Маккарти, Т. Флинн, Р. Браунштейн Электронный ресурс. // GAAP.ru Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/int/008.asp
63. Манн, Р. Контролинг для начинающих: пер. с нем. / Р. Манн, Э. Май-ер; под ред. и с предисл. д.э.н В. Б. Ивашкевича. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1995. - 304 с.
64. Маренков, Н.Л. Контроль и ревизия. Серия Высшее образование/ Н.Л. Маренков. М.: Экономико-финансовый институт. Ростов н/Д: Изд-во Феникс, 2004. - 416 с.
65. Маркетинг: Учебник для вузов/ Г. Л. Багиев, В. М. Тарасевич, X. Анн; под общ., ред. Г. Л. Багиева. М.:ОАО Изд-во Экономика, 1999. - 703с
66. Международные профессиональные стандарты внутреннего аудита Электронный ресурс.// Институт Внутренних Аудиторов. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpiiblic/stand.htm
67. Международные стандарты финансовой отчетности. М.: Аскери, 1998. - 860 с.
68. Мельник, М.В. Ревизия и контроль: учебное пособие./ М.В. Мельник, A.C. Пантелеев, А.Л. Звездин. М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005. - 520 с.
69. Методические рекомендации по калькулированию себестоимости мяса птицы и продуктов из него/ ВНИИ птицеперерабатывающей промышленности. М., 2000. - 93 с.
70. Методические рекомендации по управлению затратами и калькулированию продукции, работ и услуг в агропромышленном комплексе./ под общ.ред. И.Т. Трубилина, A.A. Ремезкова, В.М. Пашкова. Краснодар, 2003. - 312 с.
71. Мицкевич, А. Управление затратами и прибылью/ А. Мицкевич. М.: ОМА-ПРЕСС Инвест: Институт экономических стратегий, 2003. - 192 с.
72. Нетыкша, О. Консатинг и аудит. Взгляд изнутри/ О. Нетыкша Электронный ресурс.// GAAP.ru Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/int/007.asp
73. Никитин, Л. Настройте систему по камертону SOX/ Л. Никитин Электронный ресурс. // GAAP.ru Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/int/009.asp
74. Николаева, С.А. Корпоративные стандарты: от концепции до инструкции, практика разработки/ С.А. Николаева, C.B. Шебек. М: Книжный мир, 2003. - 333 с.
75. Основы аудита (Пособие для подготовки к квалификационному экзамену на аттестат профессионального бухгатера)/ В.И.Подольский, А.А.Савин, Л.В.Сотникова. М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2002. - 59 с.
76. Палий, В.Ф. Бухгатерский учет: субъективные суждения и объективные реалии/ В.Ф.Палий Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Ч Загл. с экрана. 2004.
77. Палий, В.Ф. Организация управленческого учета. / В.Ф.Палий. М.: Бератор-Пресс, 2003. - 224 с.
78. Палий, В.Ф. Управленческий учет новое прочтение внутрихозяйственного расчета. / В.Ф.Палий, В.В.Палий Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс - Загл. с экрана. - 2000.
79. Пашигорева, Г.И. Системы управленческого учета и анализа./ Г.И. Пашигорева, О.С. Савченко. СПб.: Питер, 2002. - 176 с.
80. Печкин, В.В. Контроль и ревизия (Курс лекций): Учебное пособие/ В.В. Печкин. Майкоп: Изд-во АТУ, 2004. - 142 с.
81. Пизенгольц, М.З. О содержании управленческого учета/ М.З. Пизен-гольц Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана.- 2006.
82. Планирование на предприятии АПК/ К.С. Терновых, A.C. Алексеенко, A.C. Анненко и др.; под ред. К.С. Терновых. М.: КолосС, 2006. - 333с.
83. Платонова, Н. Формирование себестоимости в системах учета затрат/ Н.Платонова Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Ч Загл. с экрана. 2006.
84. Поторанин, В.В., Управленческий учет: особенности ведения в снаб-женческо-сбытовых организациях/ В.В. Поторанин Электронный ресурс. Ч ИПС Кодекс Загл. с экрана.
85. Попова, JI.B. Контролинг: Учебное пособие./ JI.B. Попова, Р.Е.Исакова, Т.А. Головина М.: Издательство Дело и Сервис, 2003. - 192 с.
86. Попова, Т. Д. Внутренний контроль и аудит издержек./ Т. Д. Попова, J1.A. Шмельцер, A.A. Черная. Ростов н/Д: Феникс, 2005. - 224 с.
87. Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94-н Об утверждении Плана счетов бухгатерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс. Ч 2006.
88. Риполь-Сарагоси, Ф.Б. Внутренний аудит: организация и планирование/ Ф.Б. Риполь-Сарагоси, В.Ю. Реутов. Ростов н/Д: Феникс, 2006. - 189 с.
89. Сафаров, А. Учетная политика. Внутрифирменные стандарты управленческого учета./ А. Сафаров, Т. Бабенкова Электронный ресурс. // Клерк.ру- Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетboss/766617
90. Силина, Т.А. Внутренний контроль на современном предприятии/ Т.А. Силина// Наука. Образование. Молодежь: Материалы IV Всероссийской научной конференции молодых ученых (8-9 февраля 2007 года). Майкоп: изд-во АТУ, 2007. - 346 с. - с.236 - 239
91. Силина, Т.А. О роли бюджетирования во внутрихозяйственном контроле предприятий/ Т.А. Силина// Наука 2007. Ежегодный сборник научных статей ученых и аспирантов АГУ. Том I. Майкоп: изд-во АГУ, 2008. - 256 с. -с. 105-109
92. Силина, Т.А. Управленческий учет как информационная база внутреннего контроля на птицеперерабатывающих предприятиях/ Т.А. Силина // Труды Кубанского государственного аграрного университета. Выпуск № 1 (10). Краснодар: КубГАУ, 2008 - с.26 - 31
93. Сиротенко Э.А. Внутрифирменные стандарты аудита: учебное пособие/ Э.А. Сиротенко. М.: КНОРУС, 2005. - 224 с.
94. Смирнов Э.А. Основы теории организации: Учебное пособие для вузов/ Э.А. Смирнов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998. - 375 с.
95. Смирнова, Н. Анализ себестоимости каждого товара по методике ABC/ Н. Смирнова Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2006 г.
96. Соколов Б.Н. Внутренний контроль в коммерческой организации (организация, методика, практика)/ Б.Н. Соколов, 2006 250с.
97. Соколов, Я.В. История бухгатерского учета: Учебник./ Я.В.Соколов, В.Я. Соколов М.: Финансы и статистика, 2004. - 272 е.: ил.
98. Сонин, А. Внутренний аудит для успешной компании./ А. Сонин Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов. Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublication/st4l.html
99. Сонин, А. Внутренний аудит. Нужен ли он вам?/ А. Сонин// Учет, налоги, право. 2004. - № 044. - с. 20 - 21
100. Сонин, А. Внутренний аудит: кому подчиняться?/ А. Сонин Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов. Ч Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublic/chleninst/submission
101. Сонин, А. Внутренний контроль и внутренний аудит необходимость для компании./ А. Сонин Электронный ресурс. // GAAP.ru - Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/int/001 .asp
102. Сонин, А. Независимость и объективность внутреннего аудитора/ А. Сонин Электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетbiblio/audit/int/pv002.htm
103. Справочник по аудиту/ под ред. проф. Уткина Э. А. М.: Ассоциация авторов и издателей ТАНДЕМ Издательство ЭКМОС, 1999. - 432 с.
104. Суйц, В.П. Внутрипроизводственный контроль/ В.П. Суйц М: Финансы и статистика, 1987. - 127 с.
105. Тихомиров, А. Ориентируясь на риски, или как оценивать внутренний контроль/ А. Тихомиров Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublication/stl.html
106. Управленческий контроль как система Электронный ресурс.// Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетarticles/examen/uprcontrolassystem.htm
107. Управленческий учет/ под ред. В. Палия и Р. Вандер Виля. М.: Инфра-М, 1997.
108. Управленческий учет: Учебник/ под ред. А.Д. Шеремета М: ИД ФБК-ПРЕСС, 2005. - 344 с.
109. Уткин Э. А., Мырынюк И. В. Контролинг: российская практика. -М.:Финансы и статистика, 1999. 272 с.
110. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности/ Электронный ресурс. КонсультантПлюс: ВысшаяШкола выпуск 7 к весеннему семестру 2007 года. - 2007. - 1 электрон, опт. диск (CD-ROM). - Загл. с экрана.
111. Фрайберг, Ф. Финансовый контролинг. Концепция финансовой стабильности фирмы./ Ф. Фрайберг Электронный ресурс. ИПС Кодекс -Загл. с экрана.
112. Хан, Д. Планирование и контроль: концепция контролинга/ Д.Хан. М.: Финансы и статистика, 1997. - 799 с.
113. Хасанов Б.А., Система финансового контроля и внутренний аудит/ Б.А. Хасанов Электронный ресурс. // Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетmodules.php?name=Articles&go=page&pid=442t
114. Хорнгрен, Ч.Т. Бухгатерский учет: управленческий аспект./ Ч.Т. Хорнгрен, Дж. Фостер. М.: Финансы и статистика, 1995. - 416 с.
115. Хорохордин H.H. Методология внутреннего аудита в организации/ H.H. Хорохордин Электронный ресурс. Ч ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2006.
116. Хоружий Л.И. Аудит затрат на производство в сельском хозяйстве/ Л.И.Хоружий, Е.В.Бобкова Электронный ресурс. ИПС КонсультантПлюс -Загл. с экрана. - 2006.
117. Хоружий Л.И. Управленческий учет затрат/ Л.И. Хоружий Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2005.
118. Чикунова, Е.П. Критерии оценки внутреннего аудита/ Е.П. Чикуно-ва Электронный ресурс.// ИПС Кодекс Загл. с экрана. - 1999.
119. Шеремет, А.Д. Аудит: Учебник./ А.Д. Шеремет, В.П. Суйц 4-е изд., перераб. и доп. - М.: ИНФРА-М, 2003. - 410 с.
120. Шохин, С.О. Бюджетно-финансовый контроль и аудит. Теория и практика применения в России: науч. метод, пособие/ С.О. Шохин, Л.И. Воронина; Контрольно-счетная палата Москвы. М.: Финансы и статистика, 1997. -237 с.
121. Щадилова, С.Н. Бухгатеру о внутреннем аудите/ С.Н. Щадилова -М.: АО ДИС, 1995. 144 с.
122. Экономика предприятия: Учебник/ под. ред. О.И. Вокова 2-е изд. Перераб. и доп. - М. ИНФРА-М, 2000. - 520 с.
123. Юдина, И. Внутренний контроль: проблемы, критерии эффективности и значение в управлении компанией./ И. Юдина Электронный ресурс. // Институт Внутренних Аудиторов Режим доступа: Ссыка на домен более не работаетpublic/rossmi/yudina
124. Яковлева, А. Управленческий учет: история и перспективы развития/ А. Яковлева Электронный ресурс. // ИПС КонсультантПлюс Загл. с экрана. - 2002.