Методология и методика оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | доктор экономических наук |
| Автор | Сотникова, Людмила Викторовна |
| Место защиты | Москва |
| Год | 2003 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Методология и методика оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита"
На правах рукописи
Сотиикова Людмила Викторовна
МЕТОДОЛОГИЯ И МЕТОДИКА ОЦЕНКИ СИСТЕМЫ ВНУТРЕННЕГО КОНТРОЛЯ В ПРОЦЕССЕ ВНЕШНЕГО АУДИТА
Специальность 08.00.12 - Бухгатерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ диссертации на соискание ученой степени доктора экономических наук
Москва, 2003
Работа выпонена на кафедре Аудит Всероссийского заочного финансово-экономического института
Научный консультант -Официальные оппоненты:
Ведущая организация
доктор экономических наук, профессор Подольский Владимир Исакович
доктор экономических наук, профессор Мельник Маргарита Викторовна доктор экономических наук, профессор Овсийчук Мария Федоровна доктор экономических наук, профессор Скобара Вячеслав Владимирович Научно-исследовательский финансовый институт Министерства финансов Российской Федерации
Защита состоится л20 мая 2003 г. в часов в ауд. на
заседании диссертационного совета Д212.040.01 по защите диссертаций на соискание ученой степени доктора экономических наук при Всероссийском заочном финансово-экономическом институте по адресу: 119992, г. Москва, ул. Олеко Дундича, д. 23.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке Всероссийского заочного финансово-экономического института.
Автореферат разослан апреля2003 г.
Ученый секретарь диссертационного совета, кандидат экономических наук
Н.Н. Орлов
1. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы исследования и степень ее разработанности.
Развитие рыночной экономики в России предопределяет необходимость совершенствования не только рациональных форм хозяйствования, всемерно адаптированных к быстро меняющимся условиям внешней и внутренней экономической среды, но и адекватных систем управления на всех уровнях и, в первую очередь, в крупномасштабном хозяйствующем субъекте.
Для выживания в современных условиях хозяйствующий субъект дожен располагать учетной и контрольно-аналитической информацией, которая, с одной стороны, обеспечивает формирование достоверной бухгатерской (финансовой) отчетности, что подтверждается в результате аудита, а с другой - позволяет вырабатывать и принимать управленческие решения, прогнозирующие динамичность меняющейся рыночной инфраструктуры; управлять новыми по своему содержанию отношениями с клиентами и партнерами в процессе осуществления различных хозяйственных процессов (снабжения, производства, сбыта и др.).
Среди наиболее значимых теоретических и новых практических подходов следует выделить такой аспект, как формирование эффективной системы экономического управления хозяйствующим субъектом и ее подсистемы - внутреннего контроля, в силу того, что порядок контроля за хозяйственными операциями утверждается руководителем хозяйствующего субъекта в составе его учетной политики.
Внутренний контроль, являющийся неотъемлемой частью системы регулирования хозяйствующего субъекта, объединяет контрольную среду, систему бухгатерского учета и отдельные средства контроля, направленные на формирование достоверной бухгатерской (финансовой) отчетности, - это форма обратной связи, благодаря которой субъект, управляющий системой, получает необходимую информацию о ее действительном состоянии для правильной оценки фактически сделанного и выявление отклонений от заданных параметров. Г мымлиГ*11
Однако в сформировавшейся системе отечественного внешнего аудита проблемы, касающиеся методологии организации и функционирования систем внутреннего контроля (СВК) за редким исключением1, проработаны недостаточно. Положение усугубляется существующим разрывом непосредственной взаимосвязи между общей концепцией управления хозяйствующими субъектами, принципами организации внутреннего контроля и требованиями, предъявляемыми к ведению бухгатерского учета; уклонением большинства российских аудиторских организаций от исследования надежности средств внутреннего контроля с целью получения аудиторских доказательств для достижения цели внешнего аудита, что связано, прежде всего, с отсутствием удобных и достоверных методов оценки этих средств.
Раскрывая степень научной разработки исследуемой проблемы, отметим положительное влияние интеграции международных стандартов аудита (МСА)2 на отечественную экономическую науку, значительно обогатившее действующую концепцию внешнего аудита.
Разработка методологии исследования организации внутреннего контроля и оценки ее надежности в процессе внешнего аудита приобретает особую актуальность в условиях реформирования российского бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и трансформации системы нормативного регулирования российского аудита на основе международных стандартов аудита, когда возникает необходимость в информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.
1 Бурцев В. В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. -М., Экзамен, 2000; Максимова Г.В. Методология организации внутреннего контроля в управлении хозяйствующим субъектом. - Автореф. дисс. на соискание ученой степени доктора экономических наук. - Иркутск, 1999.
Кодекс этики профессиональных бухгатеров и Международные стандарты аудита, 2001 год. - М.,МЦРСБУ> 2002 .
Недостаточно исследованными остаются проблемы методологии аудита, связанные с выработкой и принятием аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами решений и выводов, базирующихся на результатах комплексного исследования внутреннего контроля аудируемых организаций. На практике это приводит к тому, что в процессе аудита не осуществляется оценка принципов деятельности аудируемого хозяйствующего субъекта в плане осуществления им внутреннего контроля, надежности и поноты отдельных процедур бухгатерского и административного контроля.
Развитие теории и методологии аудиторской деятельности в направлении оценки состояния системы внутреннего контроля призвано способствовать большей достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов крупного и среднего бизнеса, а также повышению эффективности аудита.
Методология оценки состояния внутреннего контроля аудируемых лиц, то есть организаций, бухгатерский учет и финансовая (бухгатерская) отчетность которых подвергается аудиту (независимой проверке)3, базируется на комплексе методов и методик, представляющих по существу внутренние стандарты аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и их профессиональных объединений.
Необходимость создания целостной, научно-обоснованной концепции оценки внутреннего контроля для целей внешнего аудита предопределила актуальность темы диссертации, ее цели и задачи, объекты, методы, информационную базу и направления использования результатов исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке методологических и организационно-методических подходов к оценке состояния системы внутреннего контроля на предприятиях в процессе
5 Федеральный закон от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ Об аудиторской деятельности (п. 1 ст. 1).
проведения внешнего аудита, а также в обосновании новых концептуальных положений в данной области.
Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:
Х обобщены теоретические и методологические основы аудиторской деятельности, прежде всего, цель, объекты и методы осуществления аудируемыми лицами внутреннего контроля, раскрыты взаимосвязи между объектами, являющиеся существенными признаками его системности;
Х разработана методология аудирования системы внутреннего контроля и ее составных частей, включающая комплекс внутренних стандартов аудиторских организаций для оценки ее надежности;
Х обоснована взаимосвязь элементов метода аудита - оценки надежности системы внутреннего контроля и аудиторского риска - и их влияние на качество аудита;
Х уточнен состав этапов процесса анализа и оценки системы внутреннего контроля на основе российских и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и установлены взаимосвязи между ними, результатами их реализации и составными элементами модели аудиторского риска;
Х систематизированы применяемые в практике аудита методы распределения уровня существенности между статьями бухгатерской (финансовой) отчетности и выявлены основания для применения этих методов в зависимости от аудиторского подхода к процессу проверки;
Х обобщены предлагаемые в теоретических исследованиях и применяемые на практике аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами методы первичной оценки надежности контрольной среды (мероприятия и процедуры руководства и (или) собственников аудируемого лица,
направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля);
Х выявлены взаимосвязи между направлениями реализации внутреннего контроля и циклами деятельности коммерческих организаций в зависимости от вида их деятельности для проведения предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля;
Х классифицированы и разработаны проверочные процедуры (тесты средств внутреннего контроля), проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгатерского учета и внутреннего контроля4 - для подтверждения достоверности оценки надежности этих средств в процессе аудита;
Х разработаны организационно-методические основы формирования аудиторских программ тестирования средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х предложена экономико-математическая модель оценки эффективности системы внутреннего контроля и обоснованы подходы к ее оптимизации в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг по совершенствованию систем внутреннего контроля коммерческих организаций;
Х сформулирована концепция оценки состояния внутреннего аудита как одного из средств контроля и возможности использования его потенциала в процессе внешнего аудита;
Х созданы методики оценки надежности средств внутреннего контроля аудируемых лиц, имеющих сложную организационную структуру и осуществляющих-операции со связанными сторонами.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудиторские доказательства, утвержденное Постановлением Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 г. № 696 (п. 5).
Область исследования. Исследование соответствует п. 2.1 Методология и технология аудита специальности 08.00.12 Бухгатерский учет, статистика Паспорта научных специальностей ВАК РФ.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические положения по анализу и оценке систем внутреннего контроля аудируемых лиц в процессе проведения внешнего аудита и организационно-методические подходы к оценке надежности средств внутреннего контроля проверяемых коммерческих организаций. Объектом исследования избрана деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов; процессы и правила оказания аудиторских услуг; системы и средства внутреннего контроля аудируемых лиц.
Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие закономерности и пути развития аудита; характеризующие объекты аудита и методы получения аудиторских доказательств; определяющие состав и глубину аудиторских процедур в зависимости от оценки системы внутреннего контроля.
В своей работе автор опирася на богатое наследие отечественной учетно-аналитической школы, труды ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии учета, анализа, управления и контроля: Ю.А. Бабаева, A.C. Бакаева, П.С. Безруких, С.М. Бычковой, В.В. Бурцева, Э.А. Вознесенского, Л.Т. Гиляровской, Е.М. Гутцайта, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, З.В. Кирьяновой, Н.П. Кондракова, A.B. Крикунова, Н.Т. Лабынцева, Л.Г. Макаровой, Г.В. Максимовой, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, H.A. Ремизова, А.Н. Романова, В.В. Скобары, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, A.A. Терехова, В.А. Тереховой, С.М. Шапигузова, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и других, а также представителей зарубежных школ аудита
Р. Адамса,, Э.А. Аренса, Н.Т. Белухи, М. Бениса, Ф. Дефлиза, Г.Р. Дженика, В.М. О'Рейли, Дж. Робертсона, Д.К. Лоббека, Р. Доджа, Д.Р. Кармайкла, Р. Монтгомери, Б. Нидза, Дж. Рисса, М.Б. Хирша, Р. Энтони и других.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, других министерств и ведомств, а также международных и национальных стандартов аудита.
Методологической базой работы стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи - анализ и синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений. Системный подход применяся для уточнения понятия системы внутреннего контроля, разработки комплекса внутренних стандартов аудиторских организаций изучения и оценки СВК, классификации тестов средств внутреннего контроля. Комплексный подход потребовал проведения исследований не только в области организации внутреннего контроля, но и в ряде смежных областей - оперативный и стратегический менеджмент, экономика организаций, экономико-математическое моделирование.
Научная новизна исследования. Научно обоснована и разработана концепция оценки системы внутреннего контроля в процессе осуществления аудита; в результате проведенных исследований получили дальнейшее развитие методология, организация и методический аппарат внешнего аудита.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
уточнены сущность, цель и методы внутреннего контроля, взаимосвязи между его субъектами и объектами, формирующие систему внутреннего контроля;
разработаны подходы к формированию комплекса внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, регулирующих процесс анализа и оценки надежности системы внутреннего контроля, предложена их классификация; разработаны теоретические основы оценки системы внутреннего контроля в процессе аудита, базирующиеся на требованиях внешних аудиторских стандартов;
теоретически обосновано влияние оценки надежности системы внутреннего контроля на уровень существенности, качество аудита и ответственность аудиторских организаций и аудиторов; установлены взаимосвязи между циклами деятельности -совокупностями финансовых и хозяйственных операций, составляющих основные процессы деятельности хозяйствующих субъектов (снабжение, производство, сбыт), отражаемых на взаимосвязанных счетах бухгатерского учета, и направлениями реализации внутреннего контроля на основе исследования и обобщения отечественного и зарубежного опыта выделения циклов деятельности аудируемых лиц;
предложен метод ' ранжирования применяемых средств бухгатерского контроля для оценки неотъемлемого риска на уровне статей бухгатерской отчетности;
разработана методика оценки надежности контрольной среды на основе систематизации имеющихся подходов к ее изучению; проведена систематизация и классификация тестов средств внутреннего контроля для оценки их надежности; разработаны организационные и методические основы формирования программ тестирования средств внутреннего
контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х теоретически сформулирована экономико-математическая модель оценки эффективности СВК хозяйствующего субъекта для целей ее совершенствования;
Х систематизированы подходы к оценке деятельности службы внутреннего аудита и организуемых ею допонительных средств внутреннего контроля.
Предлагаемые новые методологические и концептуальные решения могут служить основой для создания внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов (САОА), предназначенных на этапе планирования аудиторской проверки для общего ознакомления с системой внутреннего контроля; для предварительной оценки надежности контрольной среды и отдельных средств внутреннего контроля; подтверждения их надежности.
Практическая значимость исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения аудиторских проверок на основе анализа и оценки состояния действующих систем внутреннего контроля коммерческих организаций, их оптимизации на основе модели экономических рисков в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг.
К числу главных результатов, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся разработанные внутренние стандарты четырех этапов изучения и оценки системы внутреннего контроля; внутренние стандарты (методики) тестирования средств внутреннего контроля циклов деятельности коммерческих организаций; внутренние стандарты оказания сопутствующих аудиту услуг по организации, совершенствованию и оптимизации систем внутреннего контроля коммерческих организаций; методические рекомендации по использованию результатов работы службы внутреннего аудита в процессе внешнего аудита; критерии оценки эффективности
средств внутреннего контроля аудируемых организаций, располагающих сетью обособленных структурных подразделений, или осуществляющих операции со смежными сторонами.
Результаты выпоненного исследования могут быть использованы в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бухгатерскому учету и аудиту, а также в процессе преподавания дисциплин Аудит, Внутренний контроль и аудит в высших учебных заведениях.
Апробация и внедрение результатов исследования. Исследование выпонено в соответствии с тематикой госбюджетной НИР ВЗФЭИ по проблеме Стабилизация и развитие экономики России. Основные положения диссертационной работы апробированы автором при подготовке методических и учебных материалов [1, 2, 12, 20, 34, 66, 67, 68, 69, 70]* по таким сложным и многопрофильным дисциплинам как Аудит и Внутренний контроль и аудит в системе высшей школы, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгатеров и аудиторов, а также при подготовке дипломированных специалистов учетно-финансового профиля.
Результаты исследования докладывались на научно-практических семинарах работников высшего руководящего звена ОАО Газпром, Фонда обязательного медицинского страхования, на семинарах-практикумах, проводимых областным учебно-методическим центром Нахабино, Московским отделением общества Знание России, Международным консультативно-правовым центром налогообложения.
Рекомендации по анализу и оценке системы внутреннего контроля коммерческих организации использованы в ОАО Консул, ОАО Реестр, ОАО Росса, ЗАО Московская обувная фабрика им. Г.В.Муханова, ООО БМО. Методики анализа и оценки эффективности средств внутреннего контроля, применяемых в циклах финансово-хозяйственной деятельности,
Х Здесь и далее в скобках указаны номера из списка публикаций автора, представленного в конце автореферата.
переданы в аудиторские организации ЗАО Аудиторская палата АСВП, ООО Росэкспертиза, ЗАО Центр делового консультирования, экспертных оценок и управления инвестиционным процессом, другим аудиторским организациям и служат базой для адекватного планирования аудиторских проверок и оказания сопутствующих аудиту услуг, создания комплекса внутренних стандартов аудиторской организации. Практическое использование результатов исследования подтверждено справками и актами о внедрении.
Основные результаты исследования нашли отражение в монографии Методология оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита (18,75 п.л.), учебнике для вузов Внутренний контроль и аудит (14,5 п.л.), в трех учебниках для вузов Аудит (27 п.л., из них авторских 9 п.л.; 41 п.л., из них авторских 10 п.л.; 41 п.л., из них авторских 10 пл.), в учебном пособии Аудиторская деятельность (27,3 п.л., из них авторских 9 пл.).
В настоящее время в обучающем процессе учебно-методических центров Института профессиональных бухгатеров, используется электронный компьютерный учебник, включающий раздел Аудит, подготовленный при участии автора. Результаты выпоненного исследования апробированы в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института, Высшей школы экономики, Гуманитарного факультета Московского инженерно-физического института (государственного университета), Академии по труду и социальным вопросам, Московской академии рынка труда и информационных технологий.
Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, докладывались на международных и внутривузовских научных и учебно-методических конференциях, организованных Всероссийским заочным финансово-экономическим институтом.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 72 работах, в которых автору принадлежат 224 п.л., в том числе в монографии, 6 учебниках, 5 компьютерных учебниках, 7 учебных пособиях, 8 учебно-методических разработках. В центральных научных журналах опубликовано 43 статьи.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, выводов и предложений по главам, заключения, списка использованных источников, включающего 318 наименований, и 28 приложений. Работа содержит 27 рисунков и 56 таблиц. Общий объем работы - 427 стр., в том числе приложения 84 стр.
Во введении обоснована актуальность темы диссертационной работы, сформулированы цель и задачи исследования, определены предмет, объект, теоретические и методологические основы исследования, сформулированы научная новизна и практическая значимость работы.
В первой главе Теоретико-методологические аспекты оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита уточнено определение внутреннего контроля, сформулированы его цель, объекты, методы и критерии, позволяющие объединять отдельные элементы в понятие системы внутреннего контроля коммерческой организации; установлено место стандартов аудиторских организаций и аудиторов в системе нормативного регулирования аудиторской деятельности, разработана классификация САОА, посвященных изучению и оценке СВК.
Во второй главе Исследование системы внутреннего контроля -основа аудиторской проверки проанализированы основные подходы к проведению каждого из четырех базовых этапов процесса изучения и оценки системы внутреннего контроля: общее ознакомление; предварительная оценка надежности контрольной среды; предварительная оценка надежности отдельных средств контроля; подтверждение достоверности полученной оценки путем применения тестов. Предложена классификация тестов средств
внутреннего контроля, применяемых на этапе подтверждения надежности этих средств.
Третья глава Организационно-методические подходы к оценке средств внутреннего контроля циклов деятельности коммерческой организации посвящена исследованию методических подходов к оценке средств внутреннего контроля основных операционных циклов деятельности аудируемых лиц - цикла приобретения, производственного цикла и цикла получения доходов.
В четвертой главе Моделирование и оптимизация системы внутреннего контроля - сопутствующая аудиту услуга на основе построения и анализа экономико-математической модели системы внутреннего контроля обобщены рекомендации по организации и совершенствованию систем внутреннего контроля коммерческих организаций в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг.
В пятой главе Оценка состояния внутреннего аудита в процессе внешнего аудита рассмотрены концептуальные подходы к использованию потенциала внутреннего аудита в процессе внешнего аудита, а также к разработке внутренних правил аудиторской организации по оценке допонительных средств внутреннего контроля у аудируемых лиц, имеющих сеть обособленных подразделений и осуществляющих операции со смежными сторонами.
В заключении обобщены выводы и предложения, раскрыты направления дальнейших исследований в области изучения систем внутреннего контроля коммерческих организаций в процессе внешнего аудита.
Работа содержит 28 приложений, в которых приведены: программа общего ознакомления с системой бухгатерского учета по статьям бухгатерской отчетности; программа предварительной оценки влияния контрольной среды на надежность СВК; классификаторы возможных нарушений по циклам финансово-хозяйственной деятельности; таблицы
взаимосвязи между элементами программы аудита и процедурами внутреннего контроля по циклам деятельности; программы тестирования допонительных средств контроля; другие фактические материалы.
2. ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ И РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ, ВЫНОСИМЫЕ НА ЗАЩИТУ
2.1. Сущность и содержание внутреннего контроля, его цели, объекты, методы и их взаимосвязи, обеспечивающие решение задач
внешнего аудита
Развитие методологии аудита и ее адаптация к решению прикладных проблем требует уточнения понятия внутреннего контроля, его целей и объектов. Обобщение материалов исследований отечественных и зарубежных ученых и практики аудиторской деятельности позволило выделить по отношению к объектам аудиторского контроля две цели организации внутреннего контроля: обеспечение достоверности данных, отражаемых в бухгатерском учете и отчетности; обеспечение сохранности активов и записей аудируемых лиц.
Объектом внутреннего контроля является финансово-хозяйственная деятельность организации, отражаемая в бухгатерском учете и отчетности. Внутренний контроль, как один из важнейших элементов управления, представляет собой систему организационных мер и непрерывно осуществляемых контрольных действий, предусматриваемых соответствующими субъектами управления в процессе финансово-хозяйственной деятельности организации для обеспечения достоверности отражаемых в бухгатерском учете и отчетности данных, а также сохранности активов и записей. Для уточнения объекта внутреннего контроля коммерческая организация представлена моделью укрупненной структуры системы управления, которая объединяет субъект (орган) управления и управляемую подсистему, каналы информационных связей и внешнюю среду.
Управляемой подсистемой выступает система бухгатерского учета -совокупность конкретных форм и методов, обеспечивающих возможность для данной организации вести учет своего имущества, обязательств и хозяйственных операций в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения в учетных регистрах на основании первичных документов. Этой системе также присущи свои формы контроля - бухгатерский контроль.
Субъектом управления являются дожностные лица, осуществляющие в соответствии со своими дожностными обязанностями контрольные функции, административный контроль при совершении хозяйственных операций. Орган управления характеризуют организационная и функциональная структуры управления, информационное обеспечение, техника и технология управления.
Взаимосвязь частей системы обеспечивается тем, что логической единицей представления информации является показатель, который выражает содержание информации независимо от ее носителя. Документация хозяйствующего субъекта, в том числе и бухгатерская Отчетность, относится к носителям информации, где фиксируются показатели финансово-хозяйственной деятельности. Таким образом, документация хозяйствующего субъекта, финансовые (экономические) показатели, учетная и другая информация, данные об экономических действиях и событиях относятся к источникам информации о контролируемом объекте и одновременно являются объектами контроля.
Разнообразные хозяйственные операции, являющиеся основным контролируемым элементом системы внутреннего контроля, совершаются хозяйствующим субъектом, регистрируются в бухгатерском учете и агрегируются в разрезе счетов бухгатерского учета, разделов бухгатерского учета и статей бухгатерской отчетности [22, 25, 27, 29, 36, 59]. В структуре управляемой подсистемы в качестве объектов контроля выделяют производственно-хозяйственные процессы, к которым относят снабжение, производство и сбыт, а также финансовые процессы. Производственно-хозяйственные процессы характеризуются определенным
набором процедур или средств контроля, осуществляемых специалистами, занятыми в этих процессах.
В работе предложено определение системы внутреннего контроля, которая представляет систему мер, рационально организованных и регулярно осуществляемых руководством хозяйствующего субъекта с целью наиболее эффективного испонения всеми его сотрудниками своих обязанностей при совершении хозяйственных операций, достижения их законности и экономической целесообразности, обеспечивающих достаточную уверенность в том, что бухгатерская отчетность организации достоверна.
2.2. Классификация внутренних правил (стандартов) аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов анализа и оценки системы
внутреннего контроля
В системе нормативного регулирования аудиторской деятельности доминирующая роль отводится аудиторским стандартам, а в их составе -стандартам аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, создание и сопровождение которых способствует практическому внедрению современных методов и технологий аудиторской деятельности, повышению профессионализма аудиторов, качеству оказываемых сопутствующих услуг и обоснованности аудиторских заключений [44, 52]. Отсюда очевидна актуальность проблемы формирования методологических основ разработки стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.
К предпосыкам формирования системы внутренних САОА изучения и оценки системы внутреннего контроля аудируемых лиц в процессе аудита относится их классификация. Для достижения заданной цели целесообразно использовать системный подход в сочетании с нормативным, а также функционально-операционным, основанным на изучении функций системы. Системный подход предполагает выявление роли каждого стандарта в обеспечении процесса изучения и оценки СВК и учет взаимосвязей между аудиторскими стандартами. Нормативный подход позволяет учесть требования внешних стандартов аудита. Применительно к аудиторской
организации под функциями системы следует понимать состав аудиторских работ по стадиям исследования и объектам СВК, а также видам сопутствующих аудиту услуг.
В работе сделан вывод, что стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов следует классифицировать по направлениям, соответствующим видам деятельности аудиторских организаций; по роли в осуществлении их деятельности (обеспечивающие и функциональные); по этапам аудиторского процесса; по степени охвата всех, нескольких или одной стадии аудиторского процесса (комплексные и специализированные). Комплекс САОА изучения и оценки СВК включает стандарты:
Х по направлениям, соответствующим анализу и оценке СВК в ходе аудиторских проверок, а также при оказании сопутствующих аудиту услуг;
Х по степени охвата всех, нескольких или одной стадии исследования СВК - общего знакомства с СВК, первичной оценки ее надежности, подтверждения достоверности оценки и заключительной стадии;
Х по этапам процесса изучения и оценки СВК при осуществлении процесса аудита.
Предлагаемая классификация САОА исследования и оценки СВК (рис. 1) способствует признанию преемственности рассматриваемых стандартов по отношению к международным и отечественным стандартам аудиторской деятельности; обеспечивает условия для применения инструментальных средств внешних стандартов в деятельности аудиторских организаций; учитывает основные направления деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов (аудиторские проверки и сопутствующие аудиту услуги); позволяет установить взаимосвязь исследования внутреннего контроля с основными этапами аудита (планирование, проведение, подведение итогов); дает возможность реализовать комплексный подход к анализу системы внутреннего контроля в процессе аудита.
Рис. 1. Схема классификации внутренних стандартов аудиторских организаций анализа и оценки системы внутреннего контроля экономических субъектов
2.3. Организация процесса изучения и оценки системы внутреннего контроля в соответствии с требованиями внешних стандартов аудита
Знание системы внутреннего контроля аудируемого хозяйствующего субъекта, ее особенностей, слабых и сильных сторон - одно из необходимых условий проведения эффективного аудита. Степень доверия аудиторской организации к документации, подготовленной и обработанной аудируемыми лицами, и используемой для проверки достоверности бухгатерской отчетности зависит от надежности средств внутреннего контроля, задействованных при подготовке и обработке документации. Российские правила (стандарты) аудита* (внешний уровень регулирования аудиторской деятельности) требуют, чтобы все этапы оценки системы внутреннего контроля дожным образом документировались с указанием аргументов, которыми руководствовалась аудиторская организация, давая соответствующую оценку надежности всей системе и отдельным средствам контроля или принимая решение, оказывающее влияние на планирование аудиторских процедур, о возможности полагаться или не полагаться на надежность СВК аудируемого лица. Вместе с тем аудиторская организация изучает состояние внутреннего контроля исключительно для того, чтобы определить объем работ, необходимых для формирования аудиторского заключения о бухгатерской отчетности, и выпоненные работы не означают проведения поной и всеобъемлющей проверки системы контроля с целью выявления всех возможных недостатков. Поная проверка СВК, направленная на выявление всех возможных недостатков, будет квалифицирована как услуга, сопутствующая аудиту. Таким образом, будучи, с одной стороны, основой процесса планирования аудиторской проверки, СВК является одновременно, и причиной отсутствия абсолютной уверенности у аудиторской организации (аудитора) в надежности выражаемого мнения о достоверности бухгатерской отчетности.
Х В дальнейшем российские правила (стандарты) аудиторской деятельности будут заменены федеральными правилами (стандартами).
Правило (стандарт) аудиторской деятельности, регулирующее процесс изучения и оценки СВК, устанавливает обязанность осуществлять его не менее чем в три этапа: общее знакомство с СВК; первичная оценка надежности СВК; подтверждение достоверности оценки СВК. Однако процесс изучения и оценки СВК включает в себя гораздо большее число этапов, ссыки на которые имеются в других отечественных стандартах аудиторской деятельности. Применение нормативного подхода позволило автору выделить 25 этапов указанного процесса (табл. 1). В диссертации и монографии [1] представлена блок-схема технологического процесса изучения и оценки СВК, позволяющая учесть требования всех стандартов. Однако в работе сделан вывод, что такая диссимиляция рекомендаций по проведению исследования и оценки СВК в соответствии различным аудиторским стандартам не способствует формированию у аудиторов единого представления об организации этого процесса, что еще раз доказывает необходимость разработки комплекса внутренних САОА изучения и оценки СВК. Такое положение, по мнению автора, противоречит положению Федерального закона Об аудиторской деятельности, согласно которому аудиторские организации вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования аудита, его документирования и составления аудиторского заключения. Учитывая, что оценка СВК производится именно на этапе планирования аудита, какие-либо неясности по этому вопросу недопустимы.
2.4. Взаимосвязь между оценкой надежности системы внутреннего контроля и качеством аудита
Системный подход к разработке САОА изучения и оценки СВК проявляется также в тесной взаимосвязи между такими основополагающими понятиями аудита, как оценка надежности системы
Таблица 1
Этапы технологического процесса изучения и оценки системы внутреннего контроля, установленные аудиторскими стандартами
Номер этапа Этапы изучения системы внутреннего контроля Наименование российского аудиторского правила (стандарта)*) Номер пунктав стандарте
1 2 3 4
1 Общее знакомство с системой внутреннего контроля Планирование аудита 3.2
2 Знакомство с организационной структурой экономического субъекта Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита 3.3
3 Оценка влияния системы КОД на организационную структуру экономического субъекта Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем 2.1
4 Составление письма-обязательства о согласии на проведение аудита Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита 3.4
5 Составление и заключение договора на проведение аудиторской проверки Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов 2.3
6 Анализ системы внутреннего контроля при проверке достоверности начальных и сравнительных показателей бухгатерской отчетности Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгатерской отчетности 2
7 Изучение организации и функционирования внутреннего контроля, если проверяемый экономический субъект является членом группы взаимосвязанных организаций Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита 2.3
8 Описание системы внутреннего контроля Документирование аудита 2.1
9 Первичная оценка надежности системы внутреннего контроля Изучение и оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита 4.8
10 Документирование оценки системы внутреннего контроля Документирование аудита 2.3
11 Получение подтверждения первичной оценки надежности системы внутреннего контроля от руководства проверяемого экономического субъекта Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта 2.4а
12 Подготовка общего плана аудиторской проверки Планирование аудита 4.3
*) Аналогичные представленным в таблице российским стандартам федеральные стандарты не содержат ссылок на выделенные этапы
Продожение табл. 1
1 2 3 4
13 Оценка эффективности системы внутреннего контроля Планирование аудита 5.4
14 Оценка риска системы внутреннего контроля (контрольного риска) Существенность и аудиторский риск 7.2
15 Определение в общем плане аудита роли внутреннего аудита ках элемента системы внутреннего контроля Изучение и использование работы внутреннего аудита 2.4
16 Составление программы аудиторской проверки Планирование аудита 6.3
17 Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля Изучение и оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита 5.4.1
18 Тестирование средств внутреннего контроля Аудиторские доказательства 2.1
19 Выпонение тестов средств внутреннего контроля за системой КОД Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем 4.1
20 Документирование выявленных в ходе тестирования средств внутреннего контроля искажений бухгатерской отчетности Действия аудитора при выявлении искажений бухгатерской отчетности 4.5
21 Пересмотр риска средств контроля в связи с изменением уровня существенности Существенность и аудиторский риск 9.3
22 Определение достаточности аудиторских доказательств на основе оценки системы внутреннего контроля и величины аудиторского риска Аудиторские доказательства 4
23 Пересмотр предыдущей оценки надежности системы внутреннего контроля и программы аудита Планирование аудита 6.6
24 Отражение состояния внутреннего контроля в письменной информации по результатам проведения аудита Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам аудита 2.2
25 Отражение состояния системы внутреннего контроля в аудиторском заключении Порядок составления аудиторского заключения о бухгатерской отчетности 4.1
внутреннего контроля, уровень существенности, аудиторские риски и оценка достоверности бухгатерской отчетности, отражаемая в аудиторском заключении. Поэтому самостоятельным направлением исследования стало обоснование зависимости между оценкой состояния СВК аудируемого лица в процессе внешнего аудита и ответственностью аудиторской организации за качество проведенного аудита.
Рассматривавшиеся в работах автора [3, 4, 5, 57, 58, 60] вопросы ответственности аудиторских организаций, установленной Гражданским кодексом РФ, Федеральным законом Об аудиторской деятельности, позволили выделить следующие ее виды в зависимости от степени влияния на качество аудита:
Х за несоблюдение технических условий испонения договора, не влияющих на качество аудита;
Х за несоблюдение условий испонения договора, косвенно влияющих на качество аудиторской проверки;
Х за несоблюдение условий испонения договора, прямо влияющих на качество аудиторской проверки.
К последнему виду относится ответственность за отступление от условий договора, ухудшающее результаты работы, и за качество услуг по договору. Указанные виды ответственности являются наименее изученными в теории российского аудита. Для установления ответственности аудиторской организации представляется необходимым обосновать критерии оценки качества ее работы. Согласно аудиторским стандартам качественная работа аудиторской организации подразумевает соблюдение установленного уровня существенности, который и является критерием качества, а некачественным может бьггь признан только аудит, выпоненный с нарушением заявленного уровня существенности. Федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности Существенность в аудите отмечается обратная зависимость между уровнем существенности и степенью аудиторского риска, мультипликативная модель которого включает неотъемлемый риск, риск средств контроля и риска необнаружения.
Значение неотъемлемого риска принимается в течение аудита неизменным, а на аудиторский риск оказывает прямое влияние риск средств контроля и риск необнаружения, влияя, таким образом, и на критерий качества аудиторской проверки - уровень существенности. Следовательно, непосредственное влияние на качество аудита оказывает именно риск средств контроля, представляющий собой субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие у проверяемого хозяйствующего субъекта и регулярно применяемые средства внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять нарушения, являющиеся существенными по отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений. Для снижения риска средств контроля в плане и программе аудиторской проверки предусматриваются процедуры тестирования средств контроля. Риск необнаружения снижается в случае организации допонительных аудиторских процедур по существу.
В работе сделан вывод, что оценка надежности СВК посредством проведения тестирования средств контроля в процессе аудита непосредственно влияет на ее качество. Именно поэтому показатель уровня существенности следует указывать в договоре на аудиторскую проверку, так как он декларирует тот уровень качества аудита, исходя из которого он проводится, и, следовательно, влияет на потенциальную ответственность аудиторской организации за качество проведенного аудита.
2.5. Методологические подходы к организации процесса исследования и оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита
Исследование подходов к процессу изучения и оценки СВК с точки зрения международных и национальных (федеральных и российских) стандартов аудита позволило автору сделать вывод о целесообразности выделения четырех основных этапов:
общее знакомство с системой внутреннего контроля и ее оценка; предварительная оценка надежности контрольной среды;
предварительная оценка надежности средств внутреннего контроля;
подтверждение оценки надежности средств внутреннего контроля.
Между выделенными этапами процесса анализа СВК, результатами их выпонения в форме рабочих документов аудита и составными элементами модели аудиторского риска имеется взаимосвязь (рис. 2), выражающаяся в том, что оценка неотъемлемого риска (HEP) формируется по окончании этапа общего знакомства с СВК, а оценка риска применения средств контроля (РСК) - в результате трех последующих этапов.
Исследование работ отечественных и зарубежных специалистов в области аудита, показало, что выделение в российском правиле (стандарте) Изучение и оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля трех (вместо четырех, принятых международными стандартами аудита) этапов исследования и оценки СВК; разработка, преимущественно, методик проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета; отсутствие у многих российских предпринимателей представления об организации внутреннего контроля, привело к тому, что такое направление аудита, как анализ и оценка надежности СВК не получило дожного развития ни в теории, ни необходимого применения в практике российского аудита. Следовательно, развитие теоретико-методологических вопросов по каждому из выделенных этапов требует отдельного исследования.
Каждый из четырех выделенных этапов изучения и оценки СВК в процессе аудита дожен быть оформлен внутренним САОА, содержащим состав аудиторских исследований на данном этапе.
На первом этапе - общего знакомства с системой внутреннего контроля и ее оценки - рассматривается каждый элемент системы Ч контрольная среда, система бухгатерского учета и средства внутреннего контроля. Однако объем исследований каждого элемента различен в силу того, что изучение контрольной среды и средств контроля продожается на следующих этапах (предварительная оценка надежности контрольной среды, предварительная оценка надежности средств внутреннего контроля).
Этапы изучения СВК
Общее знакомство с СВК и ее оценка
Первичная оценка
, надежности контрольной среды
Первичная оценка надежности средств внутреннего контроля
Подтверждение оценки надежности средств внутреннего контроля
Проверка по существу
Выпонение аудиторских процедур по существу
Результаты выпонения этапов изучения СВК
Информация о деятельности клиента
Описание системы бухгатерского учета
Описание средств внутреннего контроля
Оценка степени надежности контрольной среды
Описание и оценка средств внутреннего контроля по циклам
Составные элементы модели аудиторского риска
Описание контрольной среды
Неотъемлемый (внутрихозяйственный) _риск_
Проверка средств внутреннего контроля по циклам деятельности
Риск средств контроля
Рабочая документация по аудиторским процедурам по _существу_
Рис. 2. Взаимосвязь между этапами процесса изучения СВК и составными элементами модели аудиторского риска
Учитывая, что система бухгатерского учета является основой системы внутреннего контроля, а ее исследование с точки зрения обеспечения достоверности бухгатерской отчетности - целью аудиторской проверки, основное внимание на данном этапе дожно быть уделено знакомству со средствами контроля, присущими этой системе.
Анализ содержания специальной литературы позволяет констатировать, что большинство специалистов отождествляет процесс общего ознакомления с системой бухгатерского учета с получением наиболее общих сведений о ней, не дифференцируя при этом получаемую информацию по статьям отчетности. Исходя из цели аудита аудиторская организация дожна подтвердить достоверность бухгатерской отчетности, а следовательно, и достоверность всех ее статей, при соблюдении уровня существенности. Это позволило автору сформулировать более глубокий подход к процессу знакомства с системой бухгатерского учета, основанный на получении в ходе этого процесса информации по статьям бухгатерской отчетности.
С другой стороны, многими специалистами выделяются для исследования такие элементы СВК, большая часть из которых оказывает слабое влияние на достоверность бухгатерской отчетности и значит не обязательно дожна подвергаться исследованию в процессе аудита. Для повышения эффективности работы аудиторов и качества аудиторских услуг элементы системы внутреннего контроля следует выделять по принципу необходимости и достаточности для выдачи заключения о достоверности бухгатерской отчетности.
Результатом этапа общего ознакомления с системой внутреннего контроля и ее оценки является формирование показателя неотъемлемого риска. В работе предложен подход к оценке неотъемлемого риска на основе анализа состояния системы бухгатерского учета путем присвоения каждой статье бухгатерской отчетности (бухгатерскому счету, представленному в бухгатерской отчетности) определенного числа балов в зависимости от результатов ознакомления с состоянием учета по этой статье бухгатерской отчетности (бухгатерскому счету). При этом выделено три качественных
оценки - плохое, среднее и хорошее состояние учета. Для получения интегральной оценки неотъемлемого риска дожна быть также установлена зависимость между существенностью остатка или оборота по бухгатерскому счету и качеством ведения бухгатерского учета по данному счету, для чего необходимо распределить показатель уровня существенности между статьями (счетами) бухгатерской отчетности.
Значение неотъемлемого риска (HEP) определяется в процентах по формуле:
HEP = 100-Ч-, (1)
где VД - значение удельного веса статьи отчетности (счета) в итоге баланса; В0 - присвоенный экспертным путем n-й статье отчетности (бухгатерскому счету) бал в зависимости от состояния бухгатерского учета по данной статье отчетности (бухгатерскому счету).
Подходы к распределению уровня существенности между статьями бухгатерской отчетности, описанные в специальной литературе, позволяют выделить индуктивный и дедуктивный методы. При индуктивном подходе запланированный показатель уровня существенности, рассчитанный в установленном проценте от итога бухгатерского баланса, распределяется между существенными статьями баланса пропорционально удельному весу в общей сумме существенных статей, которые принимаются таковыми, если сумма по статье превышает установленный плановый процент от итога баланса. Дедуктивный подход предусматривает целенаправленность отбора статьей (счетов) для распределения показателя уровня существенности, который формируется как процент от ряда показателей, содержащихся в бухгатерском балансе и отчете о прибылях и убытках.
Каждый из подходов находит применение в зависимости от обстоятельств конкретной аудиторской проверки. Если аудиторская организация не будет полагаться на надежность СВК, то для отбора существенных статей может быть применен индуктивный метод, в
противном случае на этапе изучения средств контроля, присущих циклам хозяйственной деятельности, следует использовать метод целенаправленного отбора статей.
2.6. Методологические подходы к оценке надежности контрольной среды
Этап предварительной оценки надежности контрольной среды является вторым этапом процесса изучения и оценки СВК в ходе аудита. Известно, что СВК включает три составных элемента - контрольную среду, систему бухгатерского учета и отдельные средства контроля. Однако все попытки разработки внутренних САОА сводятся к исследованию преимущественно одного из названных элементов - контрольной среды. Изучение специальной литературы позволило констатировать, что объединение требований к процессу изучения всех элементов системы контроля в одном внешнем аудиторском стандарте сыграло негативную роль в развитии теории российского аудита. Практически все российские специалисты объединяют два этапа исследования СВК - этап оценки состояния контрольной среды и оценки эффективности средств контроля -что представляется необоснованным, поскольку контрольная среда характеризует деятельность коммерческой организации в целом, а средства внутреннего контроля характерны для отдельных направлений деятельности организаций.
Совершенствование методологии аудита требует обоснования подходов к проведению предварительной оценки надежности контрольной среды, которая включает набор факторов, характеризующих исключительно контрольную среду, то есть комплекс мер, организованных и систематически применяемых администрацией организации для поддержания обстановки всеобъемлющего контроля в коммерческой организации. К таким факторам можно отнести организационную структуру аудируемого лица; осуществляемую руководством проверяемого хозяйствующего субъекта кадровую политику; организацию контроля за деятельностью структурных
подразделений, выделенных на отдельный баланс; организацию управленческого учета и контроля результатов финансово-хозяйственной деятельности; наличие службы внутреннего аудита. Влияние отдельных факторов на величину риска средств контроля предлагается учитывать путем присвоения им весовых коэффициентов, определяемых экспертным путем. Каждый из факторов контрольной среды характеризуется рядом признаков, которым присваивается значение от 0 до 1 в зависимости от его наличия, частичного наличия или отсутствия. Оценка фактора определяется как среднее арифметическое оценок признаков, влияющих на данный фактор.
Предварительная оценка надежности контрольной среды (НКСР) используется для получения более общей оценки - предварительной оценки риска применения средств контроля, в расчете которого участвуют также оценочные показатели, получаемые на этапе первичной оценки надежности средств внутреннего контроля по циклам хозяйственной деятельности.
2.7. Методологические и организационно-методические подходы к предварительной оценке надежности средств внутреннего контроля
Исследование содержания аудиторских работ на третьем этапе -предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля -показало, что совокупность применяемых в организациях средств контроля не является однородной, они группируются по содержанию, времени осуществления, а также по циклам хозяйственной деятельности коммерческих организаций [1, 2, 4, 5]. Для этапа предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля основополагающим является понятие цикла деятельности коммерческой организации. Циклический подход к исследованию средств внутреннего контроля - общепризнан, но в то же время менее всего исследован российскими специалистами.
Аудит относится к общесистемным функциям управления, поэтому к разработке методов изучения системы бухгатерского учета и СВК целесообразно адаптировать подходы, используемые в создании систем управления (в том числе и автоматизированных), которые предполагают не
только выявление роли исследования каждой из вышеуказанных систем в достижении цели аудита, но и учет взаимосвязей между ними. Основой системного подхода к оценке надежности СВК в процессе аудита является хозяйственная операция. Если хозяйственные операции носят массовый характер, то они образуют циклы, состав которых зависит от конкретных видов деятельности коммерческих организаций. Основополагающим фактором для выделения цикла хозяйственной деятельности как самостоятельного направления исследования в процессе аудита является наличие организованных и систематически применяемых к однородным хозяйственным операциям средств внутреннего контроля.
Теоретическое обоснование возможности тестирования отдельных средств внутреннего контроля состоит в экономической взаимосвязи между счетами бухгатерского учета, документальной взаимосвязи между экономическими процессами, систематическим повторением одинаковых по содержанию хозяйственных операций, для поддержания которых и организуются соответствующие каждому процессу процедуры контроля с целью достижения достоверности определенной статьи или показателя бухгатерской отчетности.
В работе выделены совокупности взаимосвязанных циклов хозяйственных операций, характерных для таких направлений деятельности, как промышленность и строительство (рис. 3); торговля; оказание возмездных услуг.
Бухгатерская отчетность коммерческой организации признается достоверной, если она составлена в соответствии с требованиями, предъявляемыми к ней нормативными документами по бухгатерскому учету. Средства внутреннего контроля организуются для реализации определенных направлений. Требования, предъявляемые к бухгатерскому учету, являются подмножеством направлений внутреннего контроля.
В то же время исследования показывают неоднородность представлений об этих принципах (требованиях), предъявляемых бухгатерскому учету с точки зрения международных стандартов аудита и
федеральных правил (стандартов)
репой-деятельности,
08 300 мт ( Ч---
Циклы деятельности производственных организаций
Приобретение материально-производственных запасов
Направления реализации внутреннего контроля
Снабжение материально-
производственными запасами_
Погашение кредиторской
задоженности за полученные материально-производственные
запасы (работы, услуги)_
Хранение материально-производственных запасов_
Приобретение основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений
Финансово-инвестиционный
Продажа основных средств, нематериальных активов, финансовых вложений
Рис. 3. Взаимосвязь между циклами деятельности промышленных предприятий и направлениями реализации внутреннего контроля
а также с точки зрения нормативных документов по бухгатерскому учету. Так, международными стандартами аудита предусмотрен сбор аудиторских доказательств в отношении следующих восьми утверждений о бухгатерской отчетности: понота, права и обязательства, стоимостная оценка, измерение и точность, существование, санкционирование, возникновение, оформление и раскрытие.
Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности Аудиторские доказательства устанавливает семь предпосылок - поноту; права и обязанности*; стоимостная оценка; точное измерение; существование; возникновение; представление и раскрытие. В отличие от аналогичного международного стандарта федеральное правило не выделяет такого требования, как санкционирование хозяйственных операций, представляющегося автору одним из наиболее важных.
Федеральный закон О бухгатерском учете и ПБУ 1/98 Учетная политика организации предъявляют следующие основные требования к бухгатерскому учету: понота, обособленность, оценка, своевременность (реальность), раскрытие, непротиворечивость, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, рациональность ведения учета.
Каждый цикл хозяйственной деятельности, выделяемый при планировании аудита, состоит из нескольких этапов последовательно выпоняемых хозяйственных и финансовых операций. По составу циклов финансово-хозяйственной деятельности и по составу этапов каждого цикла у зарубежных и у российских специалистов также нет единого мнения. По нашему мнению, как состав циклов финансово-хозяйственной деятельности зависит от обычного вида деятельности аудируемого лица, так и вид деятельности влияет на состав и содержание этапов цикла. Формирование представления о составе циклов и содержании его этапов осуществляется на первом из четырех этапов изучения и оценки СВК - общего знакомства с СВК и ее составными частями.
Автор считает, что в Постановлении Правительства Российской Федерации от 23.09.2002 г. >6 696 допущена опечатка и имеются в виду не обязанности, а обязательства.
Между этапами циклов деятельности коммерческих организаций и направлениями реализации внутреннего контроля существует взаимосвязь: на каждом этапе реализуются определенные направления контроля.
В работе предложена методика предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля, при которой если по какому-либо из п циклов, на его т-м этапе, для соблюдения k-го направления реализации внутреннего контроля применяется р процедур, то в зависимости от того, применяется ли она постоянно, не систематически или не используется совсем, на основе экспертной оценки присваивается определенное количество балов.
Предварительная оценка риска средств внутреннего контроля, организованных по n-му циклу деятельности коммерческой организации (.ПОРСКЦп) может быть определена следующим образом:
ZnOPCK^
ПОРСКЦ, = ^-, (2)
где ПОРСКпт - предварительная оценка риска средств контроля этапов, относящихся к циклу финансово-хозяйственной деятельности n; ш - количество этапов, выделенных на n-м цикле.
Предварительный риск средств контроля {ПРСК) описывается равенством:
РКСР + ПОРСКЦ, + ПОРСКЦ1 +...+ПОРСКЦД
iirL.K =---, (J;
где n - количество циклов финансово-хозяйственной деятельности, выделенных для проверки и оценки надежности присущих им средств внутреннего контроля; РКСР - риск контрольной среды (%), определяемый как разность 100 - НКСР.
Этап предварительной оценки риска средств контроля необходим для принятия решения о проведении заключительного, четвертого, этапа исследования СВК - подтверждение достоверности оценки надежности средств внутреннего контроля. Если предварительная оценка риска средств контроля высокая, то аудиторская программа дожны быть реализована как совокупность аудиторских процедур по существу; если предварительная
оценка риска средств контроля средняя или низкая, то выпоняется тестирование средств контроля по циклам деятельности; если предварительная оценка риска средств контроля (средняя или низкая) подтвердится на заключительном этапе, тогда реализуется сокращенная программа аудиторской проверки как совокупность аудиторских процедур по существу. В противном случае программа аудиторской проверки формируется поностью аудиторскими процедурами по существу.
2.8. Организационно-методические подходы к подтверждению оценки надежности средств внутреннего контроля
Для развития методологии аудита в целом и разработки организационно-методических подходов к практической проверке надежности средств внутреннего контроля, требующей разработки соответствующего САОА, чрезвычайно важным представляется понятие теста средств контроля. В международных и российских стандартах аудита тесты средств внутреннего контроля признаются аудиторскими процедурами, выпоняемыми в процессе аудита для подтверждения предварительной оценки надежности средств контроля проверяемой коммерческой организации и формирующими аудиторские доказательства.
Общая технология и процедуры подтверждения надежности отдельных средств внутреннего контроля не нашли дожного отражения в работах специалистов. Подтверждение или отклонение предварительной оценки осуществляется путем применения тестов средств контроля, состав которых разнообразен, что требует их научно-обоснованной классификации. Анализ методов сбора аудиторских доказательств; внутренних стандартов аудиторских организаций; объектов и стадий процесса исследования системы внутреннего контроля в ходе аудита; состава выпоняемых на каждой стадии работ, позволил классифицировать совокупность тестов средств внутреннего контроля (рис. 4):
1. По отношению к процессу изучения и оценки СВК выделяются
Х направленные на проверку выпонения поставленных целей и общих требований, предъявляемых к системам внутреннего контроля (1.1);
Х соответствующие этапам анализа и оценки системы внутреннего контроля и методам сбора аудиторских доказательств, применяемым на каждом из них (1.2);
Х адекватные содержанию исследований (1.3);
Х соответствующие технологии использования информации, полученной на предыдущих этапах процесса анализа и оценки СВК (1.4);
Х отражающие определенные периоды их применения (1.5);
Х характеризующиеся применяемыми методами отбора статей бухгатерской отчетности для их проведения (1.6);
Х характерные для проверки деятельности коммерческих организаций по циклам их деятельности (1.7);
Х адекватные определенным направлениям контроля (1.8);
2. По влиянию на аудиторские процедуры проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета выделяются тесты, результаты которых влияют:
Х на содержание аудиторских процедур по существу (2.1);
Х на время проведения аудиторских процедур проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета (по существу) (2.2);
Х на масштаб аудиторских процедур (2.3).
Между тестами средств контроля и аудиторскими процедурами проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета существует тесная взаимосвязь [1, 2, 4, 5, 12], так как аудиторские доказательства получают путем сочетания тестов средств внутреннего контроля и процедур проверки по существу, однако автором выделены и значимые различия между ними (табл.2).
ТСВК не Предмет обеспечения ими недопущения сущаствеи ых ошибок в бухгатерском учете
Тесты мв фмюнам СРвХ Х
Тесты этапа общего зиопжства с
СВКиееоцент
Тесты гаг* пред верительной оциш падай юсти контрольной
Тесты етвпа прадваритвсъной оцеипчи^Чюгтмсрмсд
Тесты тле подтвержденл
Проверке иавмфит*и сотрудник буяатврии проверяемой оргамоадо
Проверка порядка действий шрмниюв аса* сраб при
буя ыгтерсгом учете
Проверка агоритма работы
ауаиторою процмур
По влиянию на масштаВ вдиторсшх процедур
Набгмдание за нотой ииаантаримфой о аеаиеииост от рпульика таспфования
Нвбподаниваа частичной инвмврмзацивй в зависимости от ревультатов тестирования
процедур в зависимости вг
Гфоведение аудиторских процедур в зависимости ф результате твстироаанм в конце
Проведение июяестве аонтрольмьк подсчетов е зевисимосги от результатов
контрольны* подпетое в зввив1м0сш от результатов
По периодам примвивше
Процедуры изучения систем буотшереяге учета и внутреннего контроля, не планируемые как ТС8К
Процедуры мучения средств
ВНутрШНВГО ЯЖТрОЛЯ, ОШ|И№НО
планируемые как ТСВК
ТСВК, примененные при пр*ццццв< аудитором*
ТСвК примененные в датой аудиторское проверке к периодам отклонений
статей для тестирования
комиар1 йеной орган
Тасты с применением отборе асах статьей бумвятерсиой отчетности (егепроцмпная провара)
Тесты с прииенаниан отбора спеффичестхствтейОрптарсяой отчетности
вудиторсяойаыборт
Тесты средст анугрчиеге даитроля цикла приобретет*
Тесты средств внутреннего контроля гроиаводстеаиного цикла
Тесты средств внутреннего внтрол к^кла получения доводов
Тесты средств енутреюлего контроля фшечсоео
инвестиционного фкпе
Тесты средств внутреннего аомтропя. обестчмапщих поноту учета хозяйственных операций
Тесты средств внутрашего контроля обеспечиаапцих
опереций. стременных в учета
Тесты средств внутреннего
отражен и в учена
естыср^влаинуфатасо лапреля, обветчимощих точность учета хозяйственных
1есты средств внутранесо контроля правильности
Гесты средств внутреннего контроля правильности учета
Рис, 4. Классификация тестов соедств внутреннего контроля
Таблица 2
Отличия тестов средств внутреннего контроля от аудиторских процедур проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета (по существу)
Вид отличий Тесты средств внутреннего контроля Процедуры проверки по существу
По целям Проверка эффективности средств контроля, направленных на обеспечение правильности оборотов и сальдо по статьям бухгатерской отчетности Проверка правильности оборотов и сальдо по статьям бухгатерской отчетности
По времени осуществления Исследование средств контроля проводится как в течение отчетного периода (промежуточные тесты), так и по окончании отчетного периода (окончательные тесты) Осуществляются только по окончании отчетного периода когда обороты и сальдо по статьям отчетности, подлежащей подтверждению, уже сформированы
По видам и отношению к предмету исследования Имеют отношение к контрольным процедурам бухгатерского учета, к средствам контроля, организованным в среде компьютерной обработки данных, к средствам административного контроля Имеют отношение к числовым значениям и бывают двух видов: аналитические процедуры и детальные тесты, касающиеся хозяйственных операций и величин сальдо бухгатерских счетов
По принятию решения о их применении Применяются в случаях, когда в процессе аудита планируется по отношению к какому-либо конкретному утверждению о достоверности бухгатерской отчетности оценить риск как более низкий Принятие отдельного решения для их применения не требуется, так как они составляют сущность аудита, однако их содержание, время проведения и масштаб могут быть скорректированы в зависимости от результатов тестирования средств контроля
По применяемым методам Состав методов шире, чем при аудиторских процедурах по существу Состав методов уже, чем состав методов, применяемых в -гестах средств контроля
По отношению к аудиторским рискам Риск того, что какое-либо существенное искажение не будет своевременно предотвращено или выявлено и исправлено с помощью системы бухгатерского учета называется неотъемлемым риском, а с помощью средств контроля - риском средств контроля Риск того, что существенные искажения не будут обнаружены в процессе применяемых аудитором процедур проверки по существу, называется риском необнаружения
На основании приведенной классификации тестов средств контроля на четвертом этапе - подтверждения достоверности оценки СВК тестированию подвергаются только процедуры контроля хозяйственных операций, обладающие одновременно следующими признаками: оформляются первичными и сводными документами, к которым могут быть применены принципы формирования аудиторской выборки; возможно применение методов фактического контроля и (или) наблюдения за ее совершением; предварительная оценка надежности средств внутреннего контроля высокая или средняя.
На каждом из четырех этапов анализа и оценки СВК, а также при выпонении процедур по существу, применяются различные методы сбора аудиторских доказательств (табл. 3).
Таблица 3
Методы сбора аудиторских доказательств в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности Аудиторские доказательства
№ п/п Методы сбора аудиторских доказательств Этапы изучения и оценки СВК * Применяемые при процедурах по существу
1 2 3 4
1 Пересчет (проверка арифметических расчетов) + +
2 Наблюдение (отслеживание процесса инвентаризации) + +
3 Наблюдение (отслеживание процедур, вьшоняемых другими лицами) +
4 Подтверждение + Х +
5 Запрос + + +
б Инспектирование + + + + +
7 Аналитические процедуры +
* Знак л+ означает применение метода сбора аудиторских доказательств на данном этапе изучения и оценки СВК.
Состав методов сбора аудиторских доказательств, применяемых в процессе изучения и оценки надежности СВК, шире чем состав методов,
используемых на основном этапе аудита - проведение аудиторских процедур по существу (проверки оборотов и сальдо по счетам бухгатерского учета).
2.9. Формирование аудиторских программ тестирования средств внутреннего контроля по циклам деятельности аудируемой коммерческой организации
Разработка методических подходов к проведению тестирования средств внутреннего контроля для формирования внутренних САОА имеет важное значение для повышения эффективности аудиторской деятельности. В диссертации по единой методике разработаны подходы к аудиторской проверке средств контроля, присущих трем циклам хозяйственной деятельности промышленного предприятия: цикла приобретения, производственного цикла и цикла получения доходов.
Оценка эффективности средств внутреннего контроля, присущих циклам хозяйственной деятельности, в процессе аудита включает три этапа: предварительный обзор; первичная оценка надежности для определения возможности проведения тестирования; окончательная оценка надежности на основе результатов тестирования.
Каждый цикл хозяйственной деятельности характеризуется составом хозяйственных операций, относящиеся к циклу; этапами, по каждому из которых в отдельности проводится предварительная оценка надежности процедур внутреннего контроля, выявляемыми в процессе общего знакомства с системами внутреннего контроля и бухгатерского учета проверяемой организации; специальным набором формально-организованных процедур контроля, разрабатываемых для реализации определенного направления контроля в соответствии с определенными условиями.
Формирование представления о перечисленных аспектах составляет содержание первого этапа. Особенностью как организации, так и функционирования средств внутреннего контроля коммерческих организаций, является их направленность на обеспечение требований, предъявляемых к ведению бухгатерского учета и формирования
бухгатерской отчетности: условия осуществления контроля, понота, реальность, санкционирование, точность, классификация, учет и периодизация.
Автором разработаны программы обследования для проведения второго этапа - предварительной оценки средств внутреннего контроля, вопросы в которых сформулированы таким образом, что положительный ответ свидетельствует о наличии и функционировании этих средств контроля. По результатам второго этапа (в зависимости от числа положительных ответов) принимается решение отказаться от проведения тестирования средств контроля (низкая надежность) или проводить тестирование исходя из полученной оценки (надежность средняя или высокая).
Проведение тестирования средств внутреннего контроля, составляющее сущность третьего этапа, осуществляется на основе программы тестирования, включающей перечень аудиторских процедур, которые аудиторская организация обязана провести для того, чтобы иметь основание подтвердить достоверность бухгатерской отчетности.
Важнейшим элементом методики тестирования средств внутреннего контроля представляется разработка классификатора возможных нарушений, которые могут возникать по статьям бухгатерской отчетности [14, 15, 16, 20, 21, 35, 37, 38, 49, 50, 51]. При создании программ аудита специалисты формируют их, не обеспечивая связи аудиторских процедур с их влиянием на конкретные статьи бухгатерской отчетности, в то время как оценка возможных ошибок и нарушений, с точки зрения их влияния на бухгатерскую (финансовую) отчетность, позволяет установить четкую взаимосвязь между ними и уровнем существенности.
В работе сделан вывод, что для каждого цикла деятельности коммерческой организации, выделяемого при проведении тестирования, дожны быть оформлены внутренними САОА программы проверки и классификаторы возможных нарушений по счетам бухгатерского учета и статьям бухгатерской отчетности, относящимся к данному циклу, необходимые для проведения тестирования средств внутреннего контроля.
Каждый тест дожен .быть направлен на выявление конкретного нарушения, приведенного в классификаторе.
В работе представлены разработанные совокупности тестов для проведения проверки средств контроля по каждому циклу. Перечень тестов содержит наименование проверяемой процедуры внутреннего контроля, идентификатор тестов, направленных на проверку данной процедуры (количество тестов для одной процедуры колеблется от 2 до 4), описания содержания теста, объект выборки, а также направление внутреннего контроля, на проверку эффективности которого направлен тест.
Показатель риска средств контроля (РСК), полученный по результатам тестирования, можно рассчитать по формуле:
где Ь - количество тестов в программе тестирования средств внутреннего контроля п-го цикла; Ты - результат проведения 1-го теста, предусмотренного программой тестирования п-го цикла.
Результаты тестирования обобщаются в форме сводной таблицы результатов оценки средств контроля п-го цикла.
2.10. Концептуальные подходы к оценке состояния внутреннего аудита в процессе внешнего аудита
Использование потенциала внутреннего аудита, как одного из допонительных средств системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита, требует разработки концептуальных подходов к проведению оценки состояния внутреннего аудита.
Специалисты в области аудита расходятся во мнениях относительно понятия внутреннего аудита, основной цели создания службы внутреннего аудита в организациях, присущих ей функций, а также в представлениях о том, каким именно коммерческим структурам необходима подобная служба.
Результаты проведенного исследования позволили определить внутренний аудит как организованную хозяйствующим субъектом, действующую в интересах его руководства и (или) собственников,
регламентированную внутренними документами систему контроля за соблюдением порядка ведения бухгатерского учета и надежностью функционирования средств внутреннего контроля.
Из всего разнообразия функций, возлагаемых на службу внутреннего аудита руководством организации и (или) ее собственниками, для внешнего аудита представляют интерес только те, которые направлены на обеспечение достоверности бухгатерской отчетности. Большинство специалистов обращают особое внимание на различия между внешним и внутренним аудитом. При этом сравниваются такие элементы двух видов аудита, как постановка задач, объект, цель, средства, организация работы, субъекты, квалификация испонителей, система оплаты, ответственность, применяемые методы и отчетность. Различия внешнего и внутреннего аудита представляются, несомненно, важными, но для использования внешними (независимыми) аудиторами результатов деятельности внутренних аудиторов, более актуальны общие элементы этих видов аудита.
Внутреннему аудиту руководство и (или) собственники могут придавать различные формы, причем они могут присутствовать одновременно. Формами внутреннего аудита признаются ревизионные комиссии, деятельность которых регламентируется Федеральными законами Об акционерных обществах и Об обществах с ограниченной ответственностью и уставами обществ, а также создаваемые руководством организаций специальные службы (отделы, подразделения и др.) внутреннего аудита, обязанности сотрудников которых устанавливаются администрацией.
Единого мнения специалистов о том, для каких коммерческих структур целесообразно создание службы внутреннего аудита, не существует. Одни считают необходимым формирование таких служб на всех предприятиях и организациях, другие - исключительно у юридических лиц, имеющих сеть обособленных структурных подразделений. В работе сформулированы общие признаки, при наличии которых целесообразно создание службы внутреннего аудита: контролируемое звено системы управления территориально или организационно отделено от лица, принимающего управленческие решения. К структурам первого типа относятся
юридические лица, имеющие сеть обособленных подразделений, к структурам второго типа - организационные структуры, подлежащие совместному управлению всеми их участниками в соответствии с действующим гражданским законодательством: финансово-промышленные группы, основные и дочерние общества, участники поных товариществ, участники товариществ на вере, участники простых товариществ и др.
В обязанности как внутренних, так и внешних аудиторов входит изучение и оценка эффективности системы внутреннего контроля. Оценка возможности использования внешними аудиторами результатов деятельности внутреннего аудита основана на проверке этой деятельности. При этом выделяются два направления исследования:
проверка организации службы внутреннего аудита; проверка адекватности ведения бухгатерского учета и осуществления внутреннего контроля в условиях функционирования внутреннего аудита.
Первое направление исследования проводится по единой методике независимо от обстоятельств, послуживших причиной создания у аудируемого лица службы внутреннего аудита (рис. 5). Второе направление изучения деятельности внутреннего аудита в процессе внешнего аудита зависит от оснований, по которым организована служба внутреннего аудита (рис. 6).
В диссертации выявлены методические особенности реализации второго направления исследования внутреннего аудита по следующим основаниям: при наличии службы внутреннего аудита в организации, имеющей сеть обособленных структурных подразделений [30, 33, 53] и если аудируемое лицо является участником совместной деятельности (договора простого товарищества) [30, 31, 32]. Методика исследования ведения бухгатерского учета и особенностей организации внутреннего контроля является единой и включает: оценку влияния ряда факторов на надежность контрольной среды, описание системы бухгатерского учета, описание и оценку средств внутреннего контроля, состав и содержание тестов средств контроля.
Рис. 5 Блок-схема последовательности изучения и оценки деятельности службы внутреннего аудита в процессе внешнего аудита
Рис. в. Блок-схема детальной оценки деятельности службы внутреннего аудита в процессе внешнего аудита
Состав тестов эффективности процедур внутреннего контроля организаций, имеющей сеть филиалов и организаций, участвующих в совместной деятельности, определяется соответствующими методиками, разработанными автором. Результаты тестирования используют для оценки надежности средств внутреннего контроля соответствующего направления.
Документы, предусмотренные рассматриваемыми методиками, и содержащие оценку степени надежности контрольной среды, исследование средств внутреннего контроля организаций, которые имеют сеть обособленных подразделений и осуществляют операции со связанными сторонами, в состав стандартных рабочих документов аудита не включаются. Включение этих рабочих документов в программу аудита предполагается при наличии у проверяемого хозяйствующего субъекта сети обособленных подразделений или осуществления операций со связанными сторонами.
Подводя итог проведенного исследования теоретико-методологических аспектов анализа и оценки систем внутреннего контроля аудируемых лиц в процессе внешнего аудита, следует отметить, что нам удалось сформировать систему внутренних САОА, регулирующих этот процесс как в целом, так и по соответствующим базовым элементам СВК Ч среде контроля, системе бухгатерского учета, отдельным средствам контроля. Реализация данного направления в практической деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов позволит существенно повысить качество аудита и сопутствующих ему услуг.
Предложенные организационно-методические подходы к моделированию аудиторских программ тестирования средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности проверяемых коммерческих организаций; исследованию допонительных средств контроля, реализуемых аудируемыми лицами при наличии у них сети обособленных подразделений или операций со связанными сторонами, позволяют сформировать действенную, эффективную систему внутренних стандартов анализа и оценки СВК проверяемых хозяйствующих субъектов.
Основные положения диссертации опубликованы в следующих печатных работах автора:
Монографин, учебники и учебные пособия
1. Методология оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита. Монография. - М., Экономическое образование, 2002.-18,75 п.л.
2. Внутренний контроль и аудит. Учебник. - М.: Финстатинформ, 2000. -15,0 п.л./14,5 п.л.
3. Аудит. Учебник для вузов // Под ред. проф. Подольского В.И. - М.: Издательское объединение ЮНИТИ, 1997. (в соавторстве). - 27,0 п У9,0 пл.
4. Аудит. Учебник для вузов // Под ред. проф. Подольского В.И. Изд. 2-ое, перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000. (в соавторстве). -41,0 п.л./10,0 п.л.
5. Аудит. Учебник для вузов // Под ред. проф. Подольского В.И. 3-е изд. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. - 41,0 п.л./10,0 пл.
6. Аудит. Учебник. - М.: Мастерство, 2002. (в соавторстве). - 16,0 п.л./5,0 пл.
7. Финансовый менеджмент. Учебник для вузов // Под ред. проф. Г.Б. Поляка. - М.: Финансы изд. объед. ЮНИТИ, 1997. (в соавторстве). - 32,5 п.л./0,7 п.л.
8. Компьютерный электронный учебник для подготовки аудиторов.
Раздел Аудит. - М.: ВЗФЭИ, 1999. (в соавторстве). - 10,5 п.л./6,0 п.л.
9. Электронный учебник для подготовки профессиональных бухгатеров (версия 1.0). Разделы Бухгатерский учета, Аудит. -М.: ВЗФЭИ, 2000 (в соавторстве). - 36,0 пл./8,0 пл.
10. Электронный учебник для подготовки профессиональных бухгатеров (версия 2.0). Разделы Бухгатерский учета, Аудит. -М.: ВЗФЭИ, 2002. (в соавторстве). - 29,7 п.л./8,0 пл.
11. Компьютерная обучающая программа (КОПР) по дисциплине Аудит. -М.: ВЗФЭИ, 2001. (в соавторстве). - 5,0 пл./1,7 пл.
12. Компьютерная обучающая программа (КОПР) по дисциплине Внутренний контроль и аудит. - М.:ВЗФЭИ, 2001. (в соавторстве). - 5,0 п.л./4,3 пл.
13. Аудиторская деятельность. Учебное пособие. - М.:ГИНФО, 2000. (в соавторстве). - 27,0 пл./9,0 п.л.
14. Аудит кассовых операций. Практическое пособие. - М.: Финстатинформ, 1996. Ч 7,0 п.л.
15. Нарушения при ведении операций по кассе и аудиторская работа по их выявлению. Учебное пособие Налоговое планирование на
предприятиях и организациях (оптимизация и минимизация налогообложения). 6-е изд. //Налоги и налоговое планирование, 1996. Вып. 1-2. (в соавторстве). - 67,0 п.л./5,0 п.л.
Бухгатерский учет и аудит кредитов и займов. Практическое пособие. - М.: Бухгатерский учет, 2000. - 18,0 п.л. Основы эксплуатации автомобильного транспорта и бухгатерского учета автотранспортных средств (глава 3 Бухгатерский учет и налогообложение автотранспортных средств).
- М.: Изд-во Международного центра сравнительных исследований проблем налогообложения, 1997. (в соавторстве). - 60,0 п.л./16,0 п.л. Как ликвидировать предприятие. Практическое пособие. - М.: Издательская фирма ИНЭК, 1996. (в соавторстве). - 1,2 п.л./0,4 п.л. Основы аудита. Пособие для подготовки к квалификационному экзамену на аттестат профессионального экзамена. - М.: ИПБ России, ИА ИПБ-БИНФА. - 2002. (в соавторстве). - 7,87 п.л./2,62 п.л.
Статьи в центральной печати
Методология оценки системы внутреннего контроля в аудите
//Бухгатерский учет, 2003. № 7. - 0,6 п.л.
Учет незавершенного производства //Бухгатерский учет, 2002. № 18.-0,4 п.л.
Отдельные рекомендации по составлению бухгатерской отчетности за 9 месяцев //Бухгатерский учет, 2002. № 19. - 0,2 п.л. Учет резервного капитала //Бухгатерский учет, 2002. № 16. - 0,3 п.л. Налоговый учет переноса убытка на будущее //Бухгатерский учет, 2002. № 11.-0,6 п.л.
На что обратить внимание при составлении полугодовой отчетности //Бухгатерский учет, 2002. № 10.-1,0 п.л. Учет операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом //Бухгатерский учет, 2002. № 7.-0,51 пл.
Составление бухгатерского отчета за 2001 год //Бухгатерский учет, 2001. № 24; 2002. № 1-3. - 3,5 п.л.
Показатели чистая прибыль (убыток) и нераспределенная прибыль (убыток) в бухгатерском учете //Бухгатерский учет, 2001. № 15,16. (в соавторстве). - 2,4 п.л./1,2 п.л. Отчетность за I квартал 2001 года: на что обратить внимание
//Бухгатерский учет, 2001. № 7. - 0,6 п.л.
Учет расчетов //Бухгатерский учет, 2001. № 6, 8, 9, 11, 13, 17, 18, 19.
- 7,5 п.л.
Договор простого товарищества: учет и налогообложение //Бухгатерский учет, 2001. № 2-3. - 0,7 пл.
Договор простого товарищества: изменения в учете и налогообложении //Бухгатерский учет, 2000. № 23. - 0,7 пл.
33. Уплата налога на прибыль предприятиями, имеющими филиалы //Бухгатерский учет, 2000. № 19. (в соавторстве). - 0,9 п.л./0,3 п.л.
34. Изучение курса Внутренний контроль и аудит //Бухгатерский учет, 2000. № 13. (в соавторстве). - 0,6 п.л./0,2 п.л.
35. Выпуск корпоративных облигаций: учет и налогообложение //Бухгатерский учет, 2000. № 12-13. - 1,0 п.л.
36. Новые формы бухгатерской отчетности //Бухгатерский учет, 2000. № 7. - 0,8 п.л.
37. Учет расходов в соответствии с ПБУ 10/99 Расходы организации //Бухгатерский учет, 2000. № 7. - 0,8 пл.
38. Учет доходов в соответствии с ПБУ 9/99 Доходы организации //Бухгатерский учет, 2000. № 6. - 0,8 п.л.
39. Льгота по налогу на прибыль на погашение убытка прошлых лет //Бухгатерский учет, 1999. № 11 - 12. - 2,0 п.л.
40. Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита //Аудиторские ведомости, 1999. №11. (в соавторстве). - 0,9 п.л./0,3 п.л.
41. Некоторые вопросы учета и налогообложения в энергетике //
Бухгатерский учет, 1999. № 8. - 0,8 п.л.
42. Услуги, сопутствующие аудиту //Аудиторские ведомости, 1999. № 7. (в соавторстве). - 1,2 п.л./0,4 п.л.
43. Коммерческий кредит по экспортно-импортным операциям: учет и налогообложение // Бухгатерский учет, 1999. № 6 - 7. Ч 2,0 п.л.
44. Заключение аудитора по специальным аудиторским заданиям //Аудиторские ведомости, 1999. № 2. (в соавторстве). - 0,6 п.л./0,2 п.л.
45. Расходы на страхование: включение в себестоимость продукции и в стоимость имущества //Бухгатерский учет, 1999. №2-3.-2,0 пл.
46. Особенности учета банковских кредитов //Бухгатерский учет, 1998. № 12. - 0,8 пл.
47. Способы корректировки прибыли для целей налогообложения
//Бухгатерский учет, 1998. № 9 - 10. - 2,0 п.л.
48. Учет и налогообложение уставного капитала: ошибки и нарушения //Бухгатерский учет, 1998. № 8.-1,0 п.л.
49. Бухгатерский учет и налогообложение автотранспортных средств //Бухгатерский учет и налоговое планирование, 1998. № 6 - 9. - 16,0 п.л.
50. Учет реализации продукции ниже себестоимости //Бухгатерский учет, 1998. № 2. - 0,7 п.л.
51. Учет и отчетность операций по реализации продукции //Бухгатерский учет, 1998. № 1. - 0,8 пл.
52. К вопросу о создании методики аудиторской проверки //Аудиторские ведомости, 1997. № 12. (в соавторстве). - 0,8 п.л./0,4 п.л.
53. Аудит специализированного регистратора //Бухгатерский учет, 1997. № 2. - 1,2 п.л.
Основные даты в аудиторской проверке годовой бухгатерской отчетности //Бухгатерский учет, 1997. № 4. - 0,8 пл. Аудит учредительных документов, уставного капитала и расчетов с учредителями //Бухгатерский учет, 1996. № 12. (в соавторстве). Ч 0,9 п.л./0,3 пл.
Организация труда в аудиторской фирме //Бухгатерский учет, 1996. № 9. (в соавторстве). - 1,8 п.л./0,6 пл.
Договор на проведение аудиторской проверки //Бухгатерский учет, 1996. № 6.-1,2 пл.
К вопросу об ответственности аудитора перед клиентом //Аудитор. 1996. № 6.-1,5 пл.
О формировании финансовых результатов // Бухгатерский учет, 1996. №2. -1,5 пл.
Об ответственности аудитора, связанной с соблюдением конфиденциальности //Аудитор, 1996. № 1. - 0,8 пл. Отражение в бухгатерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятий //Аудитор, 1995. № 9. -0,8 пл.
Основные направления деятельности аудиторских фирм
//Бухгатерский учет, 1995. № 8. (в соавторстве). -1,2 п.л./0,4 п.л.
Научно-методические и учебные разработки
Основы аудита. Программа курса. - М., ВЗФЭИ, 1997. - 1,0 п.л. Организация и технология аудиторской деятельности. Рабочая программа курса. - М., ВЗФЭИ, 1995. -1,0 пл.
Организация и технология аудиторской деятельности. Программа курса. - М., ВЗФЭИ, 1997. - 1,0 пл.
Внутренний аудит (контролинг). Программа курса. Методические указания по выпонению курсовых работ. - М., Экономическое образование, 1998. (в соавторстве). - 1,0 п.л./0,8 п.л. Внутренний аудит. Программа курса. Методические указания по выпонению курсовых работ. - М., Экономическое образование, 1999. (в соавторстве). - 1,0 пл./0,8 пл.
Аудит. Программа курса. Методические указания по выпонению аудиторных контрольных работ. - М., Экономическое образование,
1999. (в соавторстве). - 2,4 п.л./1,2 п.л.
Аудит. Программа курса. Методические указания по выпонению аудиторных контрольных работ. - М., Изд-во МИФИ, 2001. - 1,0 п.л. Аудиторская деятельность. Учебно-методическое пособие для студентов заочной (дистанционной) формы обучения. - М., ГИНФО,
2000. (в соавторстве). - 3,75 п.л./1,25 п.л.
Статьи в сборниках научных трудов, тезисы докладов и сообщений на научно-практических конференциях
71. Роль внутреннего аудита в повышении эффективности деятельности предприятия. Тезисы докладов научно-практической конференции преподавателей ВЗФЭИ Стабилизация и развитие экономики Российской Федерации, Москва, май 1998 г. - М., Экономическое образование, 1998. - 0,1 п.л.
72. Введение дисциплины Внутренний аудит - новый качественный этап в преподавании аудита. Тезисы докладов Международной учебно-методической конференции Современный этап реформирования экономического образования в России 25-27 марта 1998 г. - М., Изд-во Финансовой академии при Правительстве РФ, 1998.-0,1 п.л.
Р ИД № 00009 от 25.08.99 г.
Подписано в печать 14.04.2003. Формат 60*90 У16. Бумага офсетная. Гарнитура Times New Roman Cyr. Усл. печ. л. 2,1. Тираж 100 экз. Заказ № 200.
Отпечатано в редакционно-издательском отделе
Всероссийского заочного финансово-экономического института (ВЗФЭИ)
с оригинал-макета заказчика. Олеко Дундича, 23, Москва, Г-96, ГСП-5,123995
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: доктор экономических наук , Сотникова, Людмила Викторовна
Введение
Глава 1. Теоретико-методологические аспекты оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита
1.1. Теоретические основы организации системы внутреннего контроля на уровне хозяйствующего субъекта
1.2. Роль и значение стандартов аудиторской деятельности в процессе изучения системы внутреннего контроля
1.3. Этапы изучения системы внутреннего контроля и оценки ее надежности
1.4. Влияние оценки системы внутреннего контроля на качество аудита 80 Выводы и предложения
Глава 2. Исследование системы внутреннего контроля - основа аудиторской проверки
2.1. Получение общего представления о системе внутреннего контроля при планировании аудита
2.2. Первичная оценка надежности контрольной среды
2.3. Первичная оценка надежности средств внутреннего контроля
2.4. Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля 162 Выводы и предложения
Глава 3. Организационно-методические подходы к оценке средств внутреннего контроля циклов деятельности коммерческой организации
3.1. Организационно-методические подходы к оценке средств внутреннего контроля цикла приобретения
3.2. Организационно-методические подходы к оценке средств внутреннего контроля производственного цикла
3.3. Организационно-методические подходы к оценке средств внутреннего контроля цикла получения доходов
Диссертация: введение по экономике, на тему "Методология и методика оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита"
Актуальность темы исследования и степень ее разработанности.
Развитие рыночной экономики в России предопределяет необходимость совершенствования не только рациональных форм хозяйствования, всемерно адаптированных к быстро меняющимся условиям внешней и внутренней экономической среды, но и адекватных систем управления на всех уровнях и, в первую очередь, в крупномасштабном хозяйствующем субъекте.
Для выживания в современных условиях хозяйствующий субъект дожен располагать учетной и контрольно-аналитической информацией, которая, с одной стороны, обеспечивает формирование достоверной бухгатерской (финансовой) отчетности, что подтверждается в результате аудита, а с другой - позволяет вырабатывать и принимать управленческие решения, прогнозирующие динамичность меняющейся рыночной инфраструктуры; управлять новыми по своему содержанию отношениями с клиентами и партнерами в процессе осуществления различных хозяйственных процессов (снабжения, производства, сбыта и др.).
Среди наиболее значимых теоретических и новых практических подходов следует выделить формирование эффективной системы экономического управления хозяйствующим субъектом и ее подсистемы Ч внутреннего контроля, в силу того, что порядок контроля за хозяйственными операциями утверждается руководителем хозяйствующего субъекта в составе его учетной политики.
Внутренний контроль, являющийся неотъемлемой частью системы регулирования хозяйствующего субъекта, объединяет контрольную среду, систему бухгатерского учета и отдельные средства контроля, направленные на формирование достоверной бухгатерской (финансовой) отчетности, - это форма обратной связи, благодаря которой субъект, управляющий системой, получает необходимую информацию о ее действительном состоянии для правильной оценки фактически сделанного и выявления отклонений от заданных параметров.
Однако в сформировавшейся системе отечественного внешнего аудита проблемы, касающиеся методологии организации и функционирования систем внутреннего контроля (СВК) за редким исключением1, проработаны
1 Бурцев В В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. -М., Экзамен, 2000; Максимова Г.В. Методология организации внутреннего контроля в управлении хозяйствующим субъектом. - Автореф. дисс. на соискание ученой степени доктора экономических наук. - Иркутск, 1999. недостаточно. Положение усугубляется существующим разрывом непосредственной взаимосвязи между общей концепцией управления хозяйствующими субъектами, принципами организации внутреннего контроля и требованиями, предъявляемыми к ведению бухгатерского учета; уклонением большинства российских аудиторских организаций от исследования надежности средств внутреннего контроля с целью получения аудиторских доказательств для достижения цели внешнего аудита, что связано, прежде всего, с отсутствием удобных и достоверных методов оценки этих средств.
Раскрывая степень научной разработки исследуемой проблемы, отметим положительное влияние интеграции международных стандартов аудита (МСА)2 на отечественную экономическую науку, значительно обогатившее действующую концепцию внешнего аудита.
Разработка методологии исследования организации внутреннего контроля и оценки ее надежности в процессе внешнего аудита приобретает особую актуальность в условиях реформирования российского бухгатерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности и трансформации системы нормативного регулирования российского аудита на основе международных стандартов аудита, когда возникает необходимость в информации, представляющей объективную картину финансового положения и результатов деятельности хозяйствующих субъектов.
Недостаточно исследованными остаются проблемы методологии аудита, связанные с выработкой и принятием аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами решений и выводов, базирующихся на результатах комплексного исследования внутреннего контроля аудируемых организаций. Развитие теории и методологии аудиторской деятельности в направлении оценки состояния системы внутреннего контроля призвано способствовать большей достоверности бухгатерской (финансовой) отчетности хозяйствующих субъектов, повышению эффективности аудита.
Методология оценки состояния внутреннего контроля аудируемых лиц, то есть организаций, бухгатерский учет и финансовая (бухгатерская) отчетность которых подвергается аудиту (независимой проверке)3, базируется на комплексе методов и методик, представляющих по
Кодекс этики профессиональных бухгатеров и Международные стандарты аудита, 2001 год. - М., МЦРСБУ, 2002 .
3 Федеральный закон от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ Об аудиторской деятельности (п. 1 ст. 1). существу внутренние стандарты аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и их профессиональных объединений.
Необходимость создания целостной, научно-обоснованной концепции оценки внутреннего контроля для целей внешнего аудита предопределила актуальность темы диссертации, ее цели и задачи, объекты, методы, информационную базу и направления использования результатов исследования.
Цель и задачи исследования. Цель диссертации состоит в разработке методологических и организационно-методических подходов к оценке состояния системы внутреннего контроля на предприятиях в процессе проведения внешнего аудита, а также в обосновании новых концептуальных положений в данной области.
Для реализации основной цели были поставлены и решены следующие научные и практические задачи:
Х обобщены теоретические и методологические основы аудиторской деятельности, прежде всего, цель, объекты и методы осуществления аудируемыми лицами внутреннего контроля, раскрыты взаимосвязи между объектами, являющиеся существенными признаками его системности;
Х разработана методология аудирования системы внутреннего контроля и ее составных частей, включающая комплекс внутренних стандартов аудиторских организаций для оценки ее надежности;
Х обоснована взаимосвязь элементов метода аудита - оценки надежности системы внутреннего контроля и аудиторского риска - и их влияние на качество аудита;
Х уточнен состав этапов процесса анализа и оценки системы внутреннего контроля на основе российских и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности и установлены взаимосвязи между ними, результатами их реализации и составными элементами модели аудиторского риска;
Х систематизированы применяемые в практике аудита методы распределения уровня существенности между статьями бухгатерской (финансовой) отчетности и выявлены основания для применения этих методов в зависимости от аудиторского подхода к процессу проверки;
Х обобщены предлагаемые в теоретических исследованиях и применяемые на практике аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами методы первичной оценки надежности контрольной среды (мероприятия и процедуры руководства и (или) собственников аудируемого лица, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля);
Х выявлены взаимосвязи между направлениями реализации внутреннего контроля и циклами деятельности коммерческих организаций в зависимости от вида их деятельности для проведения предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля;
Х классифицированы и разработаны проверочные процедуры (тесты средств внутреннего контроля), проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении надлежащей организации и эффективности функционирования систем бухгатерского учета и внутреннего контроля - для подтверждения достоверности оценки надежности этих средств в процессе аудита;
Х разработаны организационно-методические основы формирования аудиторских программ тестирования средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х предложена экономико-математическая модель оценки эффективности системы внутреннего контроля и обоснованы подходы к ее оптимизации в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг по совершенствованию систем внутреннего контроля коммерческих организаций;
Х сформулирована концепция оценки состояния внутреннего аудита как одного из средств контроля и возможности использования его потенциала в процессе внешнего аудита;
Х созданы методики оценки надежности средств внутреннего контроля аудируемых лиц, имеющих сложную организационную структуру и осуществляющих операции со связанными сторонами.
Предмет и объект исследования. Предметом исследования являются теоретико-методологические положения по анализу и оценке систем внутреннего контроля аудируемых лиц в процессе проведения внешнего аудита и организационно-методические подходы к оценке надежности средств внутреннего контроля проверяемых коммерческих организаций. Объектом исследования избрана деятельность аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов; процессы и правила оказания аудиторских услуг; системы и средства внутреннего контроля аудируемых лиц.
Теоретическая и методологическая основы исследования. Теоретической основой исследования послужили научные труды ведущих отечественных и зарубежных ученых и специалистов, раскрывающие закономерности и пути развития аудита; характеризующие объекты аудита и методы получения аудиторских доказательств; определяющие состав и глубину аудиторских процедур в зависимости от оценки системы внутреннего контроля.
В своей работе автор опирася на богатое наследие отечественной учетно-аналитической школы, труды ученых, внесших значительный вклад в формирование методологии учета, анализа, управления и контроля: Ю.А. Бабаева, А.С. Бакаева, П.С. Безруких, С.М. Бычковой, В.В. Бурцева, Э.А. Вознесенского, JI.T. Гиляровской, Е.М. Гутцайта, Ю.А. Данилевского, В.Б. Ивашкевича, З.В. Кирьяновой, Н.П. Кондракова, А.В. Крикунова, Н.Т. Лабынцева, Л.Г. Макаровой, Г.В. Максимовой, М.В. Мельник, Е.А. Мизиковского, С.А. Николаевой, В.Д. Новодворского, М.Ф. Овсийчук, О.М. Островского, В.Ф. Палия, В.И. Петровой, В.И. Подольского, Н.А. Ремизова, А.Н. Романова, В.В. Скобары, Я.В. Соколова, В.П. Суйца, А.А. Терехова, В.А. Тереховой, С.М. Шапигузова, А.Д. Шеремета, Л.З. Шнейдмана и других, а также представителей зарубежных школ аудита Р. Адамса,, Э.А. Аренса, Н.Т. Белухи, М. Бениса, Ф. Дефлиза, Г.Р. Дженика, В.М. О'Рейли, Дж. Робертсона, Д.К. Лоббека, Р. Доджа, Д.Р. Кармайкла, Р. Монтгомери, Б. Нидза, Дж. Рисса, М.Б. Хирша, Р. Энтони и других.
Диссертационная работа базируется на основных положениях законодательных актов Российской Федерации и нормативно-правовых документов Правительства Российской Федерации, Министерства финансов России, других министерств и ведомств, а также международных и национальных стандартов аудита.
Методологической базой работы стали общенаучные принципы и методы исследования, предполагающие изучение экономических отношений и явлений в их развитии и взаимосвязи Ч анализ и синтез, индукция и дедукция, логический, комплексный и системный подходы к оценке экономических явлений. Системный подход применяся для уточнения понятия системы внутреннего контроля, разработки комплекса внутренних стандартов аудиторских организаций изучения и оценки СВК, классификации тестов средств внутреннего контроля. Комплексный подход потребовал проведения исследований не только в области организации внутреннего контроля, но и в ряде смежных областей - оперативный и стратегический менеджмент, экономика организаций, экономико-математическое моделирование.
Научная новизна исследования. Научно обоснована и разработана концепция оценки системы внутреннего контроля в процессе осуществления аудита; в результате проведенных исследований получили дальнейшее развитие методология, организация и методический аппарат внешнего аудита.
Научная новизна содержится в следующих результатах, которые выносятся на защиту:
Х уточнены сущность, цель и методы внутреннего контроля, взаимосвязи между его субъектами и объектами, формирующие систему внутреннего контроля;
Х разработаны подходы к формированию комплекса внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, регулирующих процесс анализа и оценки надежности системы внутреннего контроля, предложена их классификация;
Х разработаны теоретические основы оценки системы внутреннего контроля в процессе аудита, базирующиеся на требованиях внешних аудиторских стандартов;
Х теоретически обосновано влияние оценки надежности системы внутреннего контроля на уровень существенности, качество аудита и ответственность аудиторских организаций и аудиторов;
Х установлены взаимосвязи между циклами деятельности Ч совокупностями финансовых и хозяйственных операций, составляющих основные процессы деятельности хозяйствующих субъектов (снабжение, производство, сбыт), отражаемых на взаимосвязанных счетах бухгатерского учета, и направлениями реализации внутреннего контроля на основе исследования и обобщения отечественного и зарубежного опыта выделения циклов деятельности аудируемых лиц;
Х предложен метод ранжирования применяемых средств
Ф бухгатерского контроля для оценки неотъемлемого риска на уровне статей бухгатерской отчетности;
Х разработана методика оценки надежности контрольной среды на основе систематизации имеющихся подходов к ее изучению;
Х проведена систематизация и классификация тестов средств внутреннего контроля для оценки их надежности;
Х разработаны организационные и методические основы формирования программ тестирования средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х теоретически сформулирована экономико-математическая модель оценки эффективности СВК хозяйствующего субъекта для целей ее совершенствования;
Х систематизированы подходы к оценке деятельности службы внутреннего аудита и организуемых ею допонительных средств внутреннего контроля.
Предлагаемые новые методологические и концептуальные решения могут служить основой для создания внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов (САОА), предназначенных на этапе планирования аудиторской проверки для оценки состояния системы внутреннего контроля.
Практическая значимость исследования заключается в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения аудиторских проверок на основе анализа и оценки состояния действующих систем внутреннего контроля коммерческих организаций, их оптимизации на основе модели экономических рисков в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг.
К числу главных результатов, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся разработанные внутренние стандарты четырех этапов изучения и оценки системы внутреннего контроля; внутренние стандарты (методики) тестирования средств внутреннего контроля циклов деятельности коммерческих организаций; внутренние стандарты оказания сопутствующих аудиту услуг по организации, совершенствованию и оптимизации систем внутреннего контроля коммерческих организаций; методические рекомендации по использованию результатов работы службы внутреннего аудита в процессе внешнего аудита; критерии оценки эффективности средств внутреннего контроля аудируемых организаций, располагающих сетью обособленных структурных подразделений, или осуществляющих операции со смежными сторонами.
Результаты выпоненного исследования могут быть использованы в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бухгатерскому учету и аудиту, а также в процессе преподавания дисциплин Аудит, Внутренний контроль и аудит в высших учебных заведениях.
Апробация и внедрение результатов исследования. Основные положения диссертационной работы апробированы автором при подготовке методических и учебных материалов по таким сложным и многопрофильным дисциплинам как Аудит и Внутренний контроль и аудит в системе высшей школы, аттестации и повышения квалификации профессиональных бухгатеров и аудиторов, а также при подготовке дипломированных специалистов учетно-финансового профиля.
Результаты исследования докладывались на научно-практических семинарах работников высшего руководящего звена ОАО Газпром, Фонда обязательного медицинского страхования, на семинарах-практикумах, проводимых областным учебно-методическим центром Нахабино, Международным консультативно-правовым центром налогообложения.
Рекомендации по анализу и оценке системы внутреннего контроля коммерческих организации использованы в ОАО Консул, ОАО Реестр, ОАО Росса, ЗАО Московская обувная фабрика им. Г.В.Муханова, ООО БМО. Методики анализа и оценки эффективности средств внутреннего контроля, применяемых в циклах финансово-хозяйственной деятельности, переданы в аудиторские организации ЗАО Аудиторская палата АСВП, ООО Росэкспертиза, ЗАО Центр делового консультирования, экспертных оценок и управления инвестиционным процессом, другим аудиторским организациям и служат базой для адекватного планирования аудиторских проверок и оказания сопутствующих аудиту услуг, создания комплекса внутренних стандартов аудиторской организации.
Основные результаты исследования нашли отражение в монографии Методология оценки системы внутреннего контроля в процессе внешнего аудита (18,75 п.л.), учебнике для вузов Внутренний контроль и аудит (14,5 п.л.), в трех учебниках для вузов Аудит (27 п.л., из них авторских 9 п.л.; 41 п.л., из них авторских 10 п.л.; 41 п.л., из них авторских 10 п.л.), в учебном пособии Аудиторская деятельность (27,3 п.л., из них авторских 9 п.л.).
В настоящее время в обучающем процессе учебно-методических центров Института профессиональных бухгатеров, используется электронный компьютерный учебник, включающий раздел Аудит, подготовленный при участии автора. Результаты выпоненного исследования апробированы в учебном процессе Всероссийского заочного финансово-экономического института, Высшей школы экономики, Гуманитарного факультета Московского инженерно-физического института (государственного университета).
Концептуальные положения, реализованные в ходе исследования, докладывались на международных и внутривузовских научных и учебно-методических конференциях, организованных Всероссийским заочным финансово-экономическим институтом.
Публикации. Основные результаты исследования опубликованы в 72 работах, в которых автору принадлежат 224 п.л., в том числе в монографии, 6 учебниках, 5 компьютерных учебниках, 7 учебных пособиях, 8 учебно-методических разработках. В центральных научных журналах опубликовано 43 статьи.
Объем и структура диссертации. Диссертационная работа состоит из введения, пяти глав, выводов и предложений по главам, заключения, списка использованных источников, включающего 318 наименований, и 28 приложений. Работа содержит 27 рисунков и 56 таблиц. Общий объем работы - 427 стр., в том числе приложения 84 стр.
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Сотникова, Людмила Викторовна
Выводы и предложения
1. У специалистов в области аудита отсутствует единство во мнениях о содержании понятия внутренний аудит, какова основная цель организации службы внутреннего аудита в организациях, какие функции возлагаются на службу внутреннего аудита, а также каким именно организациям целесообразна организация такой службы.
Результаты проведенного автором исследования позволили дать следующее определение внутреннего аудита Ч это организованная экономическим субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система контроля соблюдения порядка ведения бухгатерского учета, позволяющего сформировать достоверную финансовую бухгатерскую отчетность, и надежностью функционирования системы внутреннего контроля.
Несмотря на то, что на службу внутреннего аудита руководством организации и (или) ее собственниками могут быть возложены самые различные функции, для внешних аудиторов представляют интерес только те из них, которые направлены на обеспечение достоверности бухгатерской отчетности.
2. Большинство специалистов в области аудита, проводя исследования, обращают особое внимание на различия между внешним и внутренним аудитом. При этом сравниваются такие элементы двух видов аудита как постановка задач, объект, цель, средства, организация работы, субъекты, квалификация, система оплаты, ответственность, применяемые методы и отчетность [76, с. 28]. Различия внешнего и внутреннего аудита представляются, несомненно, важными, однако для того, чтобы внешние (независимые) аудиторы могли использовать результаты деятельности службы внутренних аудиторов, более важными представляются не различные, а общие элементы этих видов аудита.
3. Внутреннему аудиту руководство и (или) собственники могут придавать различные формы, причем разные формы могут сосуществовать в организации одновременно. Формами внутреннего аудита признаются ревизионные комиссии, деятельность которых регламентируется Федеральными законами Российской Федерации Об акционерных обществах и Об обществах с ограниченной ответственностью и уставами обществ, а также организуемые руководством организаций специальные службы (отделы, подразделения и др.) внутреннего аудита. Обязанность ревизионной комиссии по проверке достоверности бухгатерской отчетности устанавливается вышеупомянутыми Федеральными законами, в то время как обязанности службы внутреннего аудита устанавливаются руководством данной или вышестоящей организации.
4. Отсутствует единство во мнениях специалистов о том, в каких организациях дожна быть организована служба внутреннего аудита. Одни специалисты придерживаются мнения, что такая служба дожна быть организована во всех организациях [249], другие считают такую службу необходимой исключительно в организациях, имеющих обособленные структурные подразделения [151].
Автором сформулированы общие признаки, при наличии которых в организации целесообразно создание службы внутреннего аудита: если в организации испонитель территориально отделен от лица, принимающего управленческие решения, или, другими словами, контролируемое звено системы управления - объект управления -территориально удален от субъекта управления; если в организации испонитель (контролируемое звено системы управления) организационно отделено от лица, принимающего управленческие решения, или, другими словами, объект управления организационно отделен от субъекта управления.
К организациям, отвечающим первому признаку, относятся коммерческие структуры, имеющие сеть обособленных структурных подразделений. К организациям, отвечающим второму признаку, относятся организационные структуры, которые в соответствии с действующим гражданским законодательством подлежат совместному управлению всеми участниками этих организационных структур - финансово-промышленные группы, основные и дочерние общества, участники поных товариществ, участники товариществ на вере и участники простых товариществ.
5. В обязанности как внутренних, так и внешних аудиторов входит изучение и оценка эффективности системы внутреннего контроля.
Для обеспечения возможности использования внешними аудиторами результатов работы службы внутреннего аудита, проводится проверка организации этой работы. При этом выделяются два направления исследования: проверка организации службы внутреннего аудита; проверка организации бухгатерского учета и внутреннего контроля в условиях функционирования внутреннего аудита.
Первое направление исследования проводится по единой схеме независимо от причин, в соответствии с которыми у аудируемого лица организована служба внутреннего аудита. Основные аспекты взаимодействия внешних и внутренних аудиторов в процессе независимой (внешней) аудиторской проверки определены РСА Изучение и использование работы внутреннего аудита. Второе направление исследования внутреннего аудита в процессе независимого аудита - проверка организации бухгатерского учета и внутреннего контроля в условиях функционирования внутреннего аудита зависит от того, по каким основаниям организована служба внутреннего аудита.
6. В диссертационной работе автором рассмотрены особенности изучения системы внутреннего контроля в двух случаях - для организаций, имеющих сеть обособленных структурных подразделений и для организаций, участвующих в совместной деятельности.
Предлагаемая автором методика изучения организации бухгатерского учета и внутреннего контроля является единой и включает в себя следующие действия: оценку влияния факторов на надежность контрольной среды; описание системы бухгатерского учета организаций; описание и оценку средств внутреннего контроля; выпонение тестов средств внутреннего контроля, состав которых определен методикой.
7. В состав стандартных рабочих документов аудита, рабочие документы по оценке степени надежности контрольной среды, изучению средств внутреннего контроля организаций, имеющих сеть филиалов, а также организаций, осуществляющих операции со связанными сторонами, не включаются, а включаются при наличии, соответственно, у аудируемых лиц, сети филиалов или осуществления операций со связанными сторонами.
8. Состав тестов проверки средств внутреннего контроля организаций, имеющей сеть филиалов и организаций, участвующих в совместной деятельности, определяется соответствующими методиками (САОА), разработанными автором. Результаты тестирования влияют на оценку надежности системы внутреннего контроля соответствующего направления: понота, реальность, санкционирование, точность, классификация, учет и периодизация.
Заключение
Цель диссертации состояла в разработке методологических и организационно-методических подходов к оценке состояния системы внутреннего контроля на предприятиях в процессе проведения внешнего аудита, а также в обосновании новых концептуальных положений в рассматриваемой области научных знаний.
Для реализации основной цели в ходе исследования были решены следующие научные и практические задачи:
Х обобщены теоретические основы аудиторской деятельности, в частности, уточнено понятие внутреннего контроля для целей аудита, определены его цели, объекты и методы осуществления, раскрыты взаимосвязи между объектами;
Х выявлены первоочередные актуальные методологические проблемы анализа и оценки системы внутреннего контроля аудируемых лиц для целей внешнего аудита, нуждающиеся в разработке внутренних стандартов аудиторских организаций и аудиторов;
Х систематизированы внутренние стандарты аудиторских организаций, регулирующие процесс исследования и оценки надежности системы внутреннего контроля и ее составных частей;
Х обосновано влияние оценки надежности системы внутреннего контроля на аудиторский риск и качество аудита;
Х уточнен состав этапов процесса анализа и оценки системы внутреннего контроля и установлены взаимосвязи между ними, результатами их реализации и составными элементами модели аудиторского риска;
Х обобщены предлагаемые в теоретических исследованиях и применяемые в практике деятельности аудиторских организаций и аудиторов методы первичной оценки надежности контрольной среды;
Х выявлены взаимосвязи между направлениями реализации # внутреннего контроля и циклами деятельности коммерческих организаций для проведения предварительной оценки надежности средств внутреннего контроля;
Х классифицированы тесты средств внутреннего контроля для подтверждения достоверности оценки в процессе аудита надежности отдельных средств внутреннего контроля;
Х разработаны организационные и методические основы формирования аудиторских программ тестирования и оценки надежности средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х разработана экономико-математическая модель оценки эффективности системы внутреннего контроля, а также предложены подходы к ее оптимизации в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг по совершенствованию систем внутреннего контроля ф коммерческих организаций;
Х раскрыты подходы к оценке состояния внутреннего аудита как одного из допонительных средств СВК и возможности использования его потенциала в процессе внешнего аудита;
Х разработаны методики оценки надежности допонительных средств внутреннего контроля аудируемых лиц, имеющих сложную организационную структуру и реализующих операции со связанными сторонами.
Предметом проведенного исследования явились теоретико-методологические положения по анализу и оценке систем внутреннего контроля аудируемых лиц в процессе проведения внешнего аудита и разработка организационно-методических подходов к оценке надежности средств внутреннего контроля проверяемых коммерческих организаций. Объектом исследования послужили: деятельность аудиторских организаций ф и индивидуальных аудиторов; процессы и правила оказания аудиторских услуг; системы и средства внутреннего контроля аудируемых лиц.
В результате проведенного исследования были получены следующие ф результаты, характеризующиеся научной новизной:
Х уточнены сущность, цель и методы внутреннего контроля, взаимосвязи между его субъектами и объектами, формирующие систему внутреннего контроля;
Х классификация и формирование комплекса внутренних стандартов аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, регулирующих процесс анализа и оценки надежности системы внутреннего контроля;
Х предложены подходы к организации процесса исследования и оценки системы внутреннего контроля в процессе аудита, основанные на требованиях внешних аудиторских стандартов;
Х обосновано влияние оценки надежности системы внутреннего контроля на уровень существенности, качество аудита и ответственность аудиторских организаций и аудиторов; ф Х установлены взаимосвязи между циклами деятельности и направлениями реализации внутреннего контроля;
Х предложена программа оценки неотъемлемого риска на уровне статей бухгатерской отчетности;
Х разработана программа оценки надежности контрольной среды на основе систематизации имеющихся подходов к ее изучению;
Х проведена систематизация и классификация тестов средств внутреннего контроля для оценки их надежности;
Х разработаны организационные и методические основы формирования программ тестирования средств внутреннего контроля, присущих различным циклам деятельности коммерческой организации;
Х систематизированы подходы к оценке деятельности службы внутреннего аудита и организуемых ею допонительных средств внутреннего контроля.
Практическая значимость проведенного исследования состоит в разработке научного и методического аппарата, позволяющего решать актуальные прикладные задачи планирования и проведения аудиторских Ш проверок на основе анализа и оценки состояния действующих систем внутреннего контроля коммерческих организаций и оптимизации вышеназванных систем на основе модели экономических рисков в процессе оказания сопутствующих аудиту услуг. Предлагаемые в работе методологические и концептуальные решения могут служить основой для создания стандартов аудиторских организаций и аудиторов, предназначенных на этапе планирования аудиторской проверки для общего ознакомления с системой внутреннего контроля; предварительной оценки надежности контрольной среды и отдельных средств внутреннего контроля; подтверждения их надежности.
К числу главных результатов диссертационного исследования, имеющих самостоятельное практическое значение, относятся разработанные внутренние стандарты четырех этапов изучения и оценки системы внутреннего контроля; внутренние стандарты (методики) тестирования Ф средств внутреннего контроля циклов деятельности коммерческих организаций; внутренние стандарты оказания сопутствующих аудиту услуг по организации, совершенствованию и оптимизации систем внутреннего контроля коммерческих организаций; методические рекомендации по использованию результатов работы службы внутреннего аудита в процессе внешнего аудита; критерии оценки эффективности средств внутреннего контроля аудируемых организаций, располагающих сетью обособленных структурных подразделений, или осуществляющих операции со смежными сторонами.
Результаты выпоненного исследования могут быть использованы в системе обучения, аттестации и повышения квалификации специалистов по бухгатерскому учету и аудиту, а также в процессе преподавания дисциплин Аудит, Внутренний контроль и аудит в высших учебных заведениях.
Диссертация: библиография по экономике, доктор экономических наук , Сотникова, Людмила Викторовна, Москва
1. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая). ФЗ № 51-ФЗ от 30.11.94 (с изменениями) II Собрание законодательства Российской Федерации. 1999. № 51, ст. 6288.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая). ФЗ № 14-ФЗ от 26.01.96 (с изменениями) II Собрание законодательства Российской Федерации. 1996. № 5, ст. 410.
3. Налоговый кодекс Российской Федерации. ФЗ № 117-ФЗ от 05.08.2000 (с изменениями).
4. Федеральный закон "Об аудиторской деятельности" № 119-ФЗ от 07.08.2001 (в ред. от 30.12.01)// Собрание законодательства Российской Федерации. 2001. № 33 (часть 1), ст. 3422.
5. Федеральный закон "О бухгатерском учете" № 129-ФЗ от 21.11.1996 (ред. от 10.01.03)// Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 30, ст. 3619.
6. Федеральный закон "Об акционерных обществах" № 208-ФЗ от 26.12.95 (с изм. от 10.01.03)//Собрание законодательства Российской Федерации. 1996, № 1, ст.1.
7. Федеральный закон "Об обществах с ограниченной ответственностью" № 14-ФЗ от 08.02.98 //Собрание законодательства Российской Федерации. 1998. № 7, ст. 785.
8. Федеральный закон "О финансово-промышленных группах" № 190-ФЗ от 30.11.95// Собрание законодательства Российской Федерации 1995. № 49, ст. 4697.
9. Федеральный закон "О лицензировании отдельных видов деятельности" № 128-ФЗ от 08.08.01 (ред. 09.12.01)//Собрание законодательства Российской Федерации 13.08.01 № 33 (ч. 1) ст. 3422.
10. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации. Утв. Указом Президента РФ № 2263 от 22.12.93.
11. Об организации работы Комиссии по аудиторской деятельности при Президенте РФ. Утв. Распоряжением Президента РФ № 54-рп от 04.02.94.
12. О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации. Постановление Правительства РФ № 80 от 06.02.02.
13. О лицензировании отдельных видов аудиторской деятельности. Постановление Правительства РФ № 472 от 27.04.99.
14. О лицензировании аудиторской деятельности. Постановление Правительства РФ № 190 от 29.03.02 (в ред. от 03.10.02).
15. О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита. Постановление Правительства РФ № 409 от 12.06.02.
16. Об основных критериях (системе показателей) деятельности экономических субъектов, по которым их бухгатерская (финансовая) отчетность подлежит обязательной ежегодной аудиторской проверке. Постановление Правительства РФ № 1355 от 07.12.94.
17. Об утверждении нормативных документов по регулированию аудиторской деятельности в Российской Федерации. Постановление Правительства РФ № 482 от 06.05.94 (ред. от 06.02.02).
18. Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности. Постановление Правительства РФ № 696 от 23.09.02.
19. Положение по ведению бухгатерского учета и бухгатерской отчетности в Российской Федерации. Утв. Приказом Минфина РФ № 34н от 29.07.98 (ред. от 24.03.2000).
20. Положение по бухгатерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98). Утв. Приказом Минфина РФ № 60н от 09.12.98.
21. Положение по бухгатерскому учету "Бухгатерская отчетность организации" (ПБУ 4/99). Утв. приказом Минфина РФ № 43н от 06.07.99.
22. Положение по бухгатерскому учету "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000). Утв. Приказом Минфина РФ № 11н от 27.01.2000.
23. Положение об организации внутреннего контроля в банках. Приказ Банка России № 02372 от 28.08.97 (в ред. от 01.02.99).
24. Временное положение о порядке аккредитации профессиональных аудиторских объединений при Министерстве финансов Российской Федерации. Приказ Минфина1. России № 38н от 29.04.02.
25. Положение о Совете по аудиторской деятельности при Министерстве финансов Российской Федерации. Утв. Приказом Минфина России от 03.06.02 N 47н.
26. Порядок проведения квалификационных экзаменов на право осуществления аудиторской деятельности. Утв. протоколом Минфина России № 4 от 05.07.94.
27. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аналитические процедуры". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.
28. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудит в условиях компьютерной обработки данных". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.
29. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудит оценочных значений в бухгатерском учете". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
30. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
31. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Аудиторские доказательства". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
32. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Внутрифирменный контроль качества аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
33. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Действия аудитора при выявлении искажений бухгатерской отчетности". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
34. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Документирование аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
35. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
36. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Изучение и использование работы внутреннего аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.
37. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Изучение и оценка систем бухгатерского учета и внутреннего контроля в ходе аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
38. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Использование работы другой аудиторской организации". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.
39. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Использование работы эксперта". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
40. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Образование аудитора". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.t
41. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Общение с руководством экономического субъекта". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 18.03.99.
42. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Особенности аудита малых экономических субъектов". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
43. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Оценка риска и внутренний контроль. Характеристика и учет среды компьютерной и информационной систем". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
44. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгатерской отчетности". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
45. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
46. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
47. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Планирование аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 25.12.96.
48. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Понимание деятельности экономического субъекта". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 3 от 27.04.99.
49. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Порядок заключение договоров на оказание аудиторских услуг". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
50. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Порядок составления аудиторского заключения о бухгатерской отчетности". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 09.02.96.
51. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
52. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Применимость допущения непрерывности деятельности". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
53. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проведение аудита с помощью компьютеров". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
54. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проверка прогнозной финансовой информации". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
55. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
56. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Прочая информация в документах, содержащих проаудированную бухгатерскую отчетность". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
57. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Разъяснения, предоставляемые руководством проверяемого экономического субъекта". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 4 от 15.07.98.
58. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Существенность и аудиторский риск". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 22.01.98.
59. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 6 от 20.10.99.
60. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Учет операций со связанными сторонами в ходе аудита". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 18.03.99.
61. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 2 от 18.03.99.
62. Правило (стандарт) аудиторской деятельности "Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгатерской отчетности". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 5 от 20.08.99.
63. Методика аудиторской деятельности "Налоговый аудит и другие сопутствующие услуги по налоговым вопросам. Общение с налоговыми органами". Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ протоколом № 1 от 11.07.2000.
64. Перечень терминов и определений, используемых в правилах (стандартах) аудиторской деятельности. Утв. Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ.
65. Учебники, учебные пособия, монографии
66. Адаме Р. Аудит. М.: ЮНИТИ, 1995.
67. Аборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК. Изд-е 2-е, перераб. и доп. М.: Дело и Сервис, 2000.
68. Альбрехт У., ВенцД., Уильяме Т. Мошенничество. Луч света на темные стороны бизнеса. -Санкт-Петербург, Москва, Харьков, Минск: Питер-Пресс, 1996.
69. Анализ и обоснование хозяйственных решений /Б.М.Майданчик, М.Г.Карпунин, Я.Г.Любенецкий и др. М.: Финансы и статистика, 1991.
70. Андреев В.Д. Практический аудит. М.: Экономика, 1994.
71. Андреев В.Д., Кисилевич Т.И., Атаманюк И.В. Практикум по аудиту. М.: Финансы и статистика, 1999.
72. Арене Э.А., ЛоббекД.К. Аудит. М.: Финансы и статистика, 1995.
73. Аудит в России. Законодательство. Стандарты. М.: Инвестфонд, 1994.
74. Аудит в соответствии с Международными стандартами аудита. Материалы научно-методической конференции. М.: Tasic, 2001.
75. Аудит Монтгомери /Ф.Л.Дефлиз, Г.Р.Дженик, В.М. О'Рейли, М.Б.Хирш. Пер. с англ. под ред. Я.В.Соколова. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1997.
76. Аудит: общий, банковский, страховой. Учебник. /В.П.Суйц, А.Н.Ахметбеков.Т.А.Дубровина. -М.:Инфра-М, 2002.
77. Аудит: Учебник для ВУЗов /В.И.Подольский, Г.Б.Поляк, А.А.Савин,Л.В.Сотникова и др. Под ред. проф. Подольского В.И. М.: Издательское объединение "ЮНИТИ", 1997.
78. Аудит: Учебник для ВУЗов /В.И.Подольский, Г.Б.Поляк, А.А.Савин,Л.В.Сотникова и др. Под ред. проф. Подольского В.И. 2-ое изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2000.
79. Аудит-. Учебник для ВУЗов /В.И.Подольский, Г.Б.Поляк, А.А.СавинДВ.Сотникова и др. Под ред. проф. Подольского В.И. 3-е изд., перераб. и доп. М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.
80. Афанасьев В.Г. Научное управление обществом. Опыт системного исследования. М.: Политиздат, 1973.
81. Барышников ИЛ. Организация и методика проведения общего аудита. М.: Информационно-издательский дом "ФИЛИНЪ", 1998.
82. Барышников Н.П. Практикум внутреннего и внешнего аудита. М.:Филинъ, 2002.
83. Белобжецкий И.А. Бухгатерский учет и внутренний аудит. М.:Бухгатерский учет, 1994.
84. Белобжецкий И.А. Ревизия и контроль в промышленности. М.:Финансы и статистика, 1987.
85. Белуха Н.Т. Аудит: Учебник. К.: "Знания", КОО, 2000.
86. Беренс В., Хавранек П.М. Руководство по оценке эффективности инвестиций. Пер. с англ. -М.:АОЗТ "Интерэксперт", Инфра-М, 1995.
87. Блатов Н.А. Баланс промышленного предприятия и его анализ. Л.: Ленпартиздат, 1940.
88. Бобыр С.И. Контроль и ревизия хозяйственной деятельности промышленных предприятий. М.: Высшая школа, 1975.
89. Богомолов A.M., Голощапов Н.А. Внутренний аудит: организация и проведение. М.:1. Экзамен, 1999.
90. Большой экономический словарь /Под ред. А.Н.Азрилияна. 2-е изд., доп. и перераб. - М.: Институт новой экономики, 1997.
91. Брвйли Р., Майерс С. Принципы корпоративных финансов. Пер. с англ. М.: ЗАО "Олимп-Бизнес", 1997.
92. Бурцев В.В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. М.: Экзамен, 2000.
93. Бурцев В.В. Управленческий аудит системы сбыта готовой продукции. М.: ИВЦ "Маркетинг", 1999.
94. Бухгатерский учет: Учебник /П.С.Безруких, В.Б.Ивашкевич, Н.П.Кондраков и др.; Под ред. П.С.Безруких. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгатерский учет, 1999.
95. Бычкова С.М. Доказательства в аудите. М.: Финансы и статистика, 1998.
96. Бычкова С.М., Карзаева Н.Н. Аудит: ситуации, примеры, тесты. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.
97. Ван Хорн Дж. Основы управления финансами. Пер. с англ. М.: Финансы и статистика, 1996.
98. Варенников А., Шафронская Г. Система внутренних стандартов аудиторской организации //Информационный бюлетень "Accounting Report". -1992. Вып. 2,4.
99. Бахрушина М.А. Бухгатерский управленческий учет. М.: Финстатинформ, 1999.
100. Венедиктова В.И. Ревизия и контроль в акционерных обществах и товариществах. М.: Институт новой экономики, 1995.
101. Внутренний контроль. Часть I, II. М.: Andersen, Центр профессионального обучения в СНГ, 2001.
102. Вознесенский Э.А. Внутрихозяйственный контроль на предприятии. М.: Знание, 1967.4 103. Вознесенский Э.А. Финансовый контроль в СССР. М.: Юридическая литература, 1973.
103. Галимзянов Р.Ф. Контроль за налогами на предприятии. М.: Эксперт, 1999.
104. Гиляровская Л.Т., Ситникова В.А. Аудит собственного капитала: методология и методика. -Воронеж, Изд-во ВГУ, 2000.
105. Глушков И.Е. Практический аудит на современном предприятии. Москва-Новосибирск: КНОРУС-ЭКОР, 1999.
106. Голубятников С.П., Ляханова Е.С., Тимченко В.А. Судебная бухгатерия: Учебник / Под ред. С.П.Голубятникова. М.: Юридическая литература, 1998.
107. Гончарук В.А. Развитие предприятия. М.: Издательство "Дело", 2000.
108. Данилевский Ю.А. Аудит промышленных акционерных обществ. М.: Финстатинформ, 1995.
109. Данилевский Ю.А. Аудит: вопросы и ответы. М.: Бухгатерский учет, 1993.
110. Данилевский Ю.А. Аудит: организация и методика проведения. М., 1992.
111. Данилевский Ю.А., Мезенцева Т.М. Финансовый контроль в отраслях народного хозяйства при различных формах собственности. М.: Финансы и статистика, 1992.
112. Данилевский Ю.А., Шапигузов С.М., Ремизов Н.А., Старовойтова Е.В. Аудит: Учеб. пособие. 2-е изд. перераб. и доп. - М.: Издательский дом ФБК-ПРЕСС, 2002.
113. КелиД Закупки с выгодой /Под ред. А.Н.Романова, О.Я.Кантор. М.: Аудит, 1992.
114. Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита. М.: Финансы и статистика, ЮНИТИ, 1992.
115. Друри К. Введение в управленческий и производственный учет. М.: Аудит, 1997.
116. Елисеева И.И., Терехов А.А. Статистические методы в аудите. М.: Финансы и статистика, 1998.
117. Жеребин В.М., Мальцев В.Н., Совалов М.С. Экономические информационные системы: рационализация, проектирование. М.: Наука, 1978.
118. Щ 119. Зимин Л.И., Савета Н.Н., Филиппов Б.В. Средства подготовки данных в АСУП. М.:1. Статистика, 1976.
119. Зингер И.С., КуцыкБ.С. Обеспечение достоверности данных в АСУП. М.: Наука, 1976.
120. Зубова Е.В. Технология аудита: организация проверки, критерии проверочных процедур, рабочие документы. Практическое руководство. М.:Аналитика-Пресс, Аудиторская фирма "ЦБА", 1998.
121. Иванов АЛ. Вычислительные параметры экономических задач. М.: Статистика, 1976.
122. Ивашкевич В.Б. Бухгатерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма. М., Финансы и статистика, 1982.
123. Ивашкевич В.Б. Организация и методы аудита бухгатерской отчетности. Казань, КФЭИ, 1995.
124. Илюстрированный энциклопедический словарь. Большая Российская энциклопедия. -Издательский дом "Экономическая газета", 1997.
125. Исаков В.И. Характеристика экономической информации и процедур ее машинной обработки. М.: 1968.
126. Исследования розничной торговли продуктами питания. McKinsey, 1999.
127. Иткин Ю.М. Проблемы становления аудита. М.: Финансы и статистика, 1992.
128. Камышанов П.И. Практическое пособие по аудиту. М.: ИНФРА-М, 1996.
129. Каракоз И.И., Савичев П.И. Вопросы теории и практики оперативного учета. М.: Финансы, 1972.
130. Кармайкл Д.Р., Бенис М. Стандарты и нормы аудита. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1995.
131. Касьянова Г.Ю., Котко Е.А., Топольская Е.Б. Документооборот в бухгатерском и налоговом учете. М.: Статус-кво, 1999.
132. Кирьянова З.В. Теория бухгатерского учета. Учебник. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Финансы и статистика, 1998.
133. КлиландД., Кинг В. Системный анализ и целевое управление. М.: Советское радио, 1974.
134. Ковалев В. В. Финансовый анализ: управление капиталом, выбор инвестиций, анализ отчетности. М.:Финансы и статистика, 1995.
135. Ковалева О.В., Константинов ЮЛ. Аудит. Учеб. пособие. М.: Издательство ПРИОР, 1999.
136. Колинз Г., Блей Дж. Структурные методы разработки информационных систем: от стратегического планирования до тестирования. М.: Финансы и статистика, 1986.
137. Кондраков Н.П. Бухгатерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит в условиях рынка. М.: НКЦ "Перспектива", 1992.
138. Контролинг как инструмент управления предприятием.1Г\од ред. Н.Г.Данилочкиной. -М.: Аудит, 1998.
139. Королев М.А., Клешко Г.Н., Мишенин А.И. Информационные системы и структуры данных. -М.: Статистика, 1977.
140. Коттке Клаус. "Грязные" деньги что это такое? Справочник по налоговому законодательству в области "грязных" денег. - М.: Дело и сервис, 1998.
141. Крамаровский Л.М. Ревизия и контроль. М.: Финансы, 1976.
142. Криницкий Р.И. Контроль и ревизия в условиях автоматизации бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1990.
143. Крупченко Е.А., Замыцкова О.И. Аудит. Ростов-на-Дону: Изд-во "Феникс", 2000.
144. Кужельный Н.В. Бухгатерский учет и его контрольные функции. Практическое руководство. М.: Финансы и статистика, 1990.
145. Кутер М.И. Теория и принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, Экспертное бюро, 2000.
146. Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика. Учеб. пособие. М.: Издательство ПРИОР, 1999.
147. Лапухин Н.В., Подольский В.И. Экономическому контролю современные технологические решения. - М.: Финансы и статистика, 1989.
148. Ларионов А.Д. Бухгатерский учет. Учебник. -М.: Проспект, Гроссбух, 1998.
149. Либерман В.Б. Информация в АСУП. М.: Статистика, 1978.
150. Макальская А.К. Внутренний аудит. М.: Дело и сервис, 2001.
151. Макальская М.Л., Пирожкова Н.А. Основы аудита. М.: Дело и сервис, 2000.
152. Макарова Л.Г. Методологические аспекты разработки внутренних стандартов аудиторских организаций. Н.Новгород, Изд-во НГУ им. Н.И.Лобачевского,2000.
153. Макарова Л. Г. Методологические аспекты разработки внутренних стандартов аудиторских организаций. Автореф. дисс. на соискание ученой степени доктора экон. наук. - //М., 2001.
154. Макарьева В.И. Сущность камеральных и документальных проверок, проводимых налоговыми органами, и особенности бухгатерского учета для целей налогообложения. -М.: Налоговый вестник, 1997.
155. Максимова Г.В. Методология организации внутреннего контроля в управлении хозяйствующим субъектом. Автореф. Дисс. на соисканий ученой степени доктора экон. наук. - //Иркутск, 1999.
156. Мартин Дж. Вычислительные системы и распределенная обработка данных: программное обеспечение, методы и архитектура. М.: Финансы и статистика, 1983.
157. Международные стандарты аудита. Кодекс этики Международной федерации бухгатеров (2001). М.: МЦРБУ, 2001.
158. Международные стандарты финансовой отчетности. М.:МЦРБУ, 2001.
159. Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. М.: Финансы и статистика, 1983.
160. Модин А.А., Яковенко Е.Г., Погребной ЕЛ. Справочник разработчика АСУ. М.: Экономика, 1978.
161. Мэтьюс М.Р., Перера М.Х. Теория бухгатерского учета. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.
162. Назарова М.А. Анализ и оценка системы внутреннего контроля в ходе аудита. Автореф. дисс. на соискание ученой степени канд. экон. наук. - М.: МГУ им. М.В.Ломоносова, 2002.
163. Нидз Б., Андерсон X, Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1993.
164. Никитин Ю.М., Никитина С.Ю. Что нужно знать бухгатеру об аудите? М.: Главбух, 2000.
165. Николаева С.А. Учетная политика организации: принципы формирования, содержание, практические рекомендации, аудиторская проверка. Изд-е 7-е, перераб. и доп. М.: Аналитика-Пресс, 2002.
166. Нитецкий В.В., Кудрявцев Н.Н. Справочник аудитора. Методология аудиторской проверки некоторых аспектов деятельности предприятия. М.: Дело, 1998.
167. Новодворский В.Д., Пономарева Л.В., Ефимова О.В. Бухгатерская отчетность: составление и анализ. М.: Бухгатерский учет, 1994.
168. Организация розничных сетей: мировой опыт и российские особенности. Сборник материалов конференции. М.: Русский проект, 2000.
169. Основы аудита. Учебник./С.М.Бычкова, А.В.Газарян, Г.И.Козлова и др. Под ред. Соколова Я.В. М.:Бухгатерский учет, 2000.
170. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Теория бухгатерского учета. М.: Финансы и статистика, 1998.
171. Планирование аудита. М.: Издательский дом "Аудитор", 1996.
172. Подольский В.И. Комментарий к Федеральному закону "Об аудиторской деятельности" (постатейный). М.: Современная экономика и право, 2002.
173. Подольский В.И., Дик В.В., Уринцов А.И. Информационные системы бухгатерского учета: Учебник для ВУЗов/ Под ред. В.И.Подольского. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.
174. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Аудит. Учебник. М.:Изд-во "Мастерство", 2002.
175. Полисюк Г.Б., Кузьмина Ю.Д., Сухачева Г.И. Аудит предприятия. Организация аудиторских проверок и комплексный анализ финансовых результатов деятельности предприятия: Учеб. пособие. М.: Экзамен, 2001.
176. Правила (стандарты) аудиторской деятельности.Юосгавтепь и автор введения Н.А.Ремизов. М.:ИД ФБК-Пресс, 2000.
177. Предприятие: стратегия, структура, положения об отделах и службах, дожностные инструкции. Учебник./Вокова К.А., Дежкина И.П., Казакова Ф.К., Сергеева И.А. М.: Экономика, НОРМА, 1997.
178. Приходько Н.В. Контроль сохранности социалистической собственности на предприятии. -М.: Финансы и статистика, 1987.
179. Пушкарь М.С. Бухгатерский учет в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1991.
180. РобертсонДж. Аудит. Перевод с англ. М.: КПМГ, Аудиторская фирма "Контакт", 1993.
181. Рожнов B.C. Информационные аспекты в бухгатерском учете в условиях применения ЭВМ (некоторые теоретические вопросы). Автореф. дисс. на соискание ученой степени доктора экон. наук. М.: 1972.
182. Романов А.Н., Одинцов Б.Е. Компьютеризация аудита. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1999.
183. Рудановский А.П. Анализ баланса. М.: Макиз, 1925.
184. Рябчиков МЛ. Контроль финансово-хозяйственной деятельности на промышленном предприятии. М.: Финансы и статистика, 1989.
185. Свод хозяйственных договоров и документооборота предприятий с юридическим, арбитражным и налоговым комментарием. В 2-х томах./Под ред. А.В. Брызгалина. Изд. 2-ое, изм. и доп. М.: Аналитика-Пресс, 1999.
186. Системный анализ в экономике и организации производства. Учебник./Валуев С.А., Воков В.Н., Градов А.П. и др. Под общей ред. С.А.Валуева, М. Наука, 1978.
187. Системный подход в организации управления / Мильнер Б.З.,Евенко Л.И.Рапопорт B.C. -М.: Экономика, 1983
188. Скобара В.В. Аудит. Методология и организация. М.: Дело и сервис, 1998.
189. Скуратовский Я.С. Ревизия состояния учета на предприятии. М.: Финансы, 1973.
190. Современный супермаркет. Учебник по современным формам торговли. М.:"Издательство Жигульского", 2001.
191. Соколов Я.В. Бухгатерский учет: от истоков до наших дней: Учеб. пособие для ВУЗов. М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
192. Соловьев Г.А. Экономический контроль в системе управления. М.: Финансы и статистика, 1986.
193. Солодов А.К. Рынок: контроль и аудит. Вопросы теории и техники. Воронеж: 1993.
194. Сотникова Л.В. Аудит кассовых операций. Практ. пособие. М.: Финстатинформ, 1996.
195. Сотникова Л.В. Бухгатерский учет и аудит кредитов и займов: Практ. Пособие. М.: Издательство "Бухгатерский учет", 2000.
196. Сотникова Л.В. Внутренний контроль и аудит. Учебник. М.: ЗАО "Финстатинформ", 2000.
197. Спиркин А.Г. Философия. М.:Гардарика, 1999.
198. Справочник корреспонденций счетов бухгатерского учета. /Бакаев А.С., Кашаев А.Н., Островский О.М., Шнайдерман Т.А. Под ред. А.С.Бакаева. Методическое пособие. М.: АКДИ "Экономика и жизнь", 2002.
199. Стражев В.И. Оперативное управление предприятием, проблемы учета и анализа. Минск: Наука и техника, 1973.
200. Стуков С.А. Система производственного учета и контроля. М.: Финансы и статистика, 1988.
201. Стуков С.А., Голышев В.Д. Введение в аудит. М.: Тарвер, 1992.
202. СуОц В.П. Аудит. Практическое пособие для аудиторов. М.: Изд.центр "Анкил", 1994.
203. Суйц В.П., Смирнов Н.Б. Основы российского аудита. М.: ИКЦ "ДИС", ИЦ "АНКИЛ", 1997.
204. Суйц В.П., Ахметбеков А.Н., Дубровина Т.А. Аудит: общий, банковский, страховой. М.: ИНФРА-М, 2002.
205. Сыроежин И.М., Попова Т.Т., Эйснер Ю.Н. Системный анализ экономической информации. -Л.: 1978.
206. Теория бухгатерского учета. Учебник. /Ю.А.Бабаев. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2001.
207. Теория систем и методы системного анализа в управлении и связи./ Вокова В.И., Воронков В.А., Денисов А.А. и др. М.:Радио и связь, 1983. # 211. Терехов А.А. Аудит. - М.: Финансы и статистика, 1998.
208. Терехов А.А. Аудит: перспективы развития. М.:Финансы и статистика, 2001.
209. Терехов А.А., Терехова М.А. Контроль и аудит: основные методические приемы и технология. М.: Финансы и статистика, 1998.
210. Терехова В.И. Международные стандарты бухгатерского учета в российской практике. -М.: Перспектива, 1999.
211. Тироф Р. Обработка данных в управлении. М.: Мир, 1976.
212. Тяжких Д.С. Типичные ошибки, допускаемые при отражении финансово-хозяйственной деятельности в бухгатерском учете. Рекомендации по их устранению. Санкт-Петербург, 1997.
213. Управленческое консультирование. М.: Интерэксперт, 1992.
214. Фамер P.M. Энциклопедия современного управления. Т. 4. Контроль как функция управления. М.:ВИПКЭнерго, 1992.
215. Философский энциклопедический словарь. М.: Инфра-М, 2002.
216. Финансовое управление компанией/ Под ред. Е.В.Кузнецовой. М.: Правовая культура,1996.
217. Финансовый менеджмент. Учебник./Подольский В.И., Поляк Г.Б.,Сотникова Л.В. Под ред. Поляка Г.Б. М.:"Финансы". Изд.объед. "ЮНИТИ", 1997.
218. Фольмут Х.Й. Инструменты контролинга от А до Я. М.: Финансы и статистика, 1998.
219. Фридман П. Аудит: контроль затрат и финансовых результатов при анализе качества продукции. М.: Аудит, 1994.
220. Хаммер М., Чампи Д. Реинжениринг корпорации. С.-П.: Издательство С.-Петербургского университета, 1999.
221. Хан Д. Планирование и контроль: концепция контролинга. М.: Финансы и статистика,1997.ф 226. Хорнгрен Ч.Т., Фостер Дж. Бухгатерский учет: управленческий аспект. М.: Финансы истатистика, 1995.
222. Черняк Ю.И. Системный анализ в управлении экономикой. М.: Экономика, 1975.
223. Шеремет АД., Суйц В.П. Аудит. Учеб. пособие. М.: ИНФРА-М, 1995.
224. Шеремет АД., Суйц В.П. Аудит. Учеб. пособие. М.: ИНФРА-М, 2000.
225. Шишкин А.К., Микрюков В.А., Дышкант И.Д. Учет, анализ, аудит на предприятии. - М.: Аудит, ЮНИТИ, 1996.
226. Шмигель А.Д. Организация бухгатерского учета и оперативного экономического контроля на промышленном предприятии. Киев, 1973.
227. Щадилова С.Н. Бухгатеру о внутреннем аудите. М.:Консультант бухгатера, 1998.
228. Эдельгауз Г.Е. Достоверность статистических показателей. М.: Бухгатерский учет, 1977.
229. Экономическая информация. Методологические проблемы./ Под ред. Ясина Е.Г. М.: Статистика, 1974.
230. Энтони Р., РиссДж. Учет: ситуации и примеры. М.: Финансы и статистика, 1993.
231. Энциклопедия общего аудита: законодательная и нормативная база, практика, рекомендации и методика осуществления. Учебное и практическое пособие. М.: Дело и сервис, 1999.
232. Юцковская И.Д Филиалы, представительства, структурные подразделения: бухгатерский и налоговый аспекты. Сборник "Филиалы и дочерние предприятия: правовые аспекты, бухгатерский учет и налогообложение". М.:ИД ФБК-пресс, 1999.
233. Стать, материалы конференций
234. Амелина Т.Н. Предпринимательская деятельность по договорам простого товарищества. //Бухгатерский учет, 2001, № 19.
235. Андреев Д.М. Модель аудиторского риска. //Аудиторские ведомости, 2001, № 12.ф 240. Антонов АС. Аудит: проблемы организации, становления. //Бухгатерский учет, 1993, №3.
236. Барсукова И.В. Функции и структура бухгатерского аппарата. //Бухгатерский вестник,1998. № 8.
237. Бархатов А.П., Милославская Н.А. Учет операций по договору о совместной деятельности. //Бухгатерский учет, 2001, № 20.
238. Белобжецкий И.А. Бухгатерская отчетность и методы ее контроля. //Бухгатерский учет, 1994, №4.
239. Бровкина Н.Д. Определение планируемого уровня существенности ошибки. //Аудиторские ведомости, 2000, № 3.
240. Бурцев В.В. Система внутреннего контроля организации в современных условиях хозяйствования. //Аудиторские ведомости, 1998, № 8.
241. Бурцев В.В. Управленческий аудит. Контроль сбыта готовой продукции. //Аудиторские ведомости, 1999, № 2.
242. Васильева М., Камфер Ю., Степанова О. Внешний и внутренний аудит на предприятии. // Экономико-правовой бюлетень, № 6, 2001.
243. Веренков А.И., Гапоник А.И., Шафронская Г.Г. Использование внутреннего аудита для целей внешнего аудита. //Аудиторские ведомости, № 8, 2001.
244. Верхов В.А., Козлова Т.В. Аудит-2000: проблемы и перспективы развития. //Бухгатерский учет, 1998, № 10.
245. Воронова Е.Ю. Планирование аудита как системный процесс. //Аудиторские ведомости, 1998, №3.
246. Воропаев Ю.Н. Оценка внутреннего контроля. //Бухгатерский учет, 1996, № 8.
247. Газарян А.В. Аудиторская оценка и проверка системы внутреннего контроля. //Бухгатерский учет, № 1,1999.
248. Газарян А.В., Михайлова О.П. Система внутреннего контроля организации. //Бухгатерский учет, № 9, 1999.
249. Гиляровская Л.Т., Ендовицкий Д.А. Регулирование риска в догосрочном инвестировании. //Бухгатерский учет, 1996, № 12.
250. Гутцайт Е.М. Методологические проблемы аудита. //Аудиторские ведомости, 2002, № 1-4.
251. Гутцайт Е.М., Островский О.М. Разработка отечественных аудиторских стандартов: промежуточные итоги и перспективы. //Аудиторские ведомости, 1998, № 9.
252. Гутцайт Е.М., Ремизов Н.А., Островский О.М. Комментарии к правилам (стандартам) аудиторской деятельности. //Финансовая газета, 1997, № 42,49,51, 1998; № 2,4,6,9,12-14,17, 1999; 2000.
253. Данилевский Ю.А., Гутцайт Е.М., Островский О.М. Разработка общероссийских правил (стандартов) аудиторской деятельности. //Бухгатерский учет, 2000, № 6.
254. Зайцев Н.Г. Критический анализ концепций построения баз данных. //Управляющие системы и машины, 1983, № 4.
255. Иванов Н.И., Удовиченко И.П. Предварительный бухгатерский контроль за трудовыми и материальными затратами. //Бухгатерский учет, 1974, № 11.
256. Козлова Г.И. Оценка эффективности системы бухгатерского учета на предприятии. //Бухгатерский учет, 1999, № 2.
257. Кондрате Н.П., Кондраков И.Н. Как организовать документооборот. //Бухгатерский учет, 1998, №5.
258. Крикунов А.В. Ключевые вопросы в организации российского аудита: ближайшая перспектива. //Финансовая газета, 2001, № 3.
259. Крикунов А.В. Организация российского аудита: итоги и перспективы. //Аудиторские ведомости, 2001, № 2.
260. Крикунов А.В. Развитие системы аудита в России. //Финансовая газета Экспо, 2002, № 4.
261. Кузнецова Е.В. Организация системы внутреннего контроля на предприятии в условиях компьютерной обработки данных. //Современный бухучет, 2000, № 11.
262. Куликова Е.П. Аудиторская фирма: внутренние стандарты. //Аудиторские ведомости, 1999, № 1.
263. Лабынцев Н.Т., Майборода А. А. Внутрифирменные стандарты основа практического аудита,- //Аудиторские ведомости, 1998, № 5.
264. Макарова Л.Г. Проблемные вопросы планирования аудита. //Аудиторские ведомости, 1998, №3.
265. Методика изучения и оценки систем бухгатерского учета и внутреннего контроля организаций в ходе аудита. //Аудиторские ведомости, 1998, № 9.
266. Мизиковский Е.А., Виноградова О.В. Оценка аудиторами качества внутреннего контроля. //Бухгатерский учет, 1996, № 2.
267. Мулахметов Х.Ш. Аудит в структуре управления предприятием. //Аудитор, 1996, № 3.
268. Николаева С.А. Профессиональное суждение в системе нормативного регулирования бухгатерского учета. //Бухгатерский учет, 2000, № 12.
269. Новодворский В.Д., Клинов Н.Н. Требование достоверности при формировании бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет, 2000, № 13,14.
270. Парушина Н.В. Аудит цикла выпуска и продажи готовой продукции. //Аудиторские ведомости, 2001, № 11,12.
271. Пахомов Д.В. Качество аудиторских услуг: организация контроля. //Финансовая газета. Региональный выпуск, 2001, № 1.
272. Петров А. Аудит в России: проблемы и перспективы. //Финансовая газета, 1999, № 10.
273. Петрова Ю.В. Беседы об аудите. Неизбежные риски бизнеса. //Документы и комментарии, 1997, № 11.
274. Петрова Ю.В. Система внутреннего контроля предприятия в условиях предпринимательских рисков. //Аудиторские ведомости, 1998, № 1.
275. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Проверка соблюдения нормативных актов при проведении аудита. //Аудиторские ведомости, 1999, № 11.
276. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Заключение аудитора по специальным аудиторским заданиям. //Аудиторские ведомости, 1999, № 2.
277. Подольский В.И., Савин А.А., Сотникова Л.В. Услуги, сопутствующие аудиту. //Аудиторские ведомости, 1999, № 7.
278. Подольский В.И., Сотникова Л.В. О методике проведения аудиторских проверок. //Аудиторские ведомости, 1997, № 12.
279. Подольский В.И., Щербакова Н.С. Использование базы данных бухгатерии при проведении аудита. //Аудиторские ведомости, 2000, № 1.
280. Поляков С.Ю., Яковлев Ю.М. Об оценке рисков инвестиционных проектов. //Бухгатерский учет, 1996, №8.
281. Романов А.Н., Подольский В.И., Сотникова Л.В. Изучение курса Внутренний контроль и аудит. //Бухгатерский учет, 2000, № 13.
282. Сатыкова А.А. Учет участия в совместной деятельности. //Бухгатерский учет, 1999, № 12.
283. Скобара В.В. Аудиторские доказательства и методы их получения. //Аудиторские ведомости, 1998, № 1.
284. Смирнов Э.А. Принципы и законы аудита. //Аудитор, 1996, № 4.
285. Соколов Я.В. Десять постулатов аудита. //Бухгатерский учет, 1993, № 11.
286. Соколов Я. В. Значимость важнейшая категория бухгатерского учета. //Бухгатерский учет, 1996, № 3.
287. Соколов Я. В., Бычкова СМ. Достоверность и добросовестность составления бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет, 1999, № 12.
288. Соколов Я.В., Бычкова С.М. Роль теории аудита в процессе подготовки кадров. //Аудиторские ведомости, 1998, № 2.
289. Сотникова Л.В. Аудит учредительных документов, уставного капитала и расчетов с учредителями. //Бухгатерский учет, 1996, № 12.
290. Сотникова Л.В. Выпуск корпоративных облигаций: учет и налогообложение. //Бухгатерский учет, 2000, № 12,13.
291. Сотникова Л.В. Договор на проведение аудиторской проверки. //Бухгатерский учет, 1996, №6.
292. Сотникова Л.В. Договор простого товарищества: изменения в учете и налогообложении. //Бухгатерский учет, 2000, № 23.
293. Сотникова Л.В. Договор простого товарищества: учет и налогообложение. //Бухгатерский учет, 2001, №2.
294. Сотникова Л.В. Особенности учета банковских кредитов. //Бухгатерский учет, 1998, № 12.
295. Сотникова Л.В. Учет и налогообложение уставного капитала: ошибки и нарушения. //Бухгатерский учет, 1998, № 8.
296. Сотникова Л.В. Учет расчетов. //Бухгатерский учет, 2001, № 6, 8, 9,11,13,17,18,19.
297. Сотникова Л.В., Стаховская Л.Ф., Гайворонский П.В. Уплата налога на прибыль предприятиями, имеющими филиалы. //Бухгатерский учет, 2000, № 19.
298. Суйц В.П. Первичный контроль и управление производством. // Бухгатерский учет, 1996, № 1.
299. Трофимова Л. Оценка рисков, влияющих на эффективность деятельности предприятия. // Аудитор, 1996, № 8.
300. Тэрли Ст. Внутренний и внешний аудит и управление. // Контролинг, 1991, № 4, с. 100148.
301. Фрайберг Ф. Финансовый контролинг: концепция финансовой стабильности фирмы. //Финансовая газета, 1999, № 13 и последующие; 2000, № 1 и последующие.
302. Хорин А.Н. О достоверности и существенности показателей бухгатерской отчетности. //Бухгатерский учет, 2000, №11.
303. Шнейдман Л.З. Российская и международная финансовая отчетность: существенные различия. //Бухгатерский учет, 2001, № 18.
304. Шнейдман Л.З. Принципы корпоративного управления, или как успешно работать с инвесторами. //Бухгатерский учет, 2000, № 2.
305. Шуремов Е.Л. Корпоративные системы: характерные черты и особенности. //Аудиторские ведомости, 1998, № 3.
306. Шуремов Е.Л. Обработка первичных документов в системах автоматизации бухгатерского учета. //Бухгатерский учет, 1998, № 6.
307. Auditing an integrated approach / Alvin A. Arens, James K. Loebbecke eighth edition / Copyright @ 2000, 1997, 1994, 1991, 1988, 1980 by Prentice-Hall, Inc. Upper Saddle River, New Jersey 07458.
308. Cost accounting I Shane Moriarty, Carl P. Allen 3-rd ed. Copyright @ 1987, 1991 By John Wiley, Sons, Inc.
309. Financial accounting / Leroy F. Imdieke, Ralph E. Smith. 2-nd ed. Copyright @ 1987, 1991 By John Wiley, Sons, Inc.
310. Managerial accounting: a planning operating-control / Lere, John C. Copyright @ 1991 By John Wiley, Sons, Inc.
311. Burack E. Personel Management: A Human Resource Systems Approach. St. Paul, Minn.: West Publishing, 1997.
312. Applebaum W. Guide to Store locations Recearch: with Emphasis on Supermarkets. Reading, Mass.: Addison-Wesley Publishing, 1988.
Похожие диссертации
- Организационно-экономические аспекты формирования системы внутреннего контроля
- Теоретико-методические аспекты формирования и аудиторского тестирования системы внутреннего контроля в организациях оптовой торговли
- Формирование системы внутреннего контроля на предприятиях розничной торговли
- Развитие системы внутреннего контроля организаций потребительской кооперации на основе аналитических процедур
- Развитие системы внутреннего контроля и аудита в вертикально-интегрированных ходингах