Бухгатерский учет земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды тема диссертации по экономике, полный текст автореферата
Автореферат
| Ученая степень | кандидат экономических наук |
| Автор | Козьменкова, Светлана Вячеславовна |
| Место защиты | Москва |
| Год | 1998 |
| Шифр ВАК РФ | 08.00.12 |
Диссертация
Автореферат диссертации по теме "Бухгатерский учет земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды"
г На правах рукописи
КОЗМЕНКОВА Светлана Вячеславовна
БУХГАТЕРСКИЙ УЧЕТ ЗЕМЕЛЬ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОГО НАЗНАЧЕНИЯ, ПРАВ ИХ ПОЛЬЗОВАНИЯ И АРЕНДЫ
Специальность 08.00.12 Ч Бухгатерский учет, контроль и анализ хозяйственной деятельности
Автореферат диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
МОСКВА 1998
Диссертация выпонена на кафедре бухгатерского учета и финансов Московской сельскохозяйственной академии имени К. А. Тимирязева Министерства сельского хозяйства и продовольствия Российской Федерации.
Научный руководитель Ч доктор экономических наук, профессор Кованов С. И.
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор Белов Х Н. Г.; кандидат экономических наук, профессор Беляева Г. М.
Ведущая организация Ч Департамент сельского хозяйства, пищевой и перерабатывающей промышленности Нижегородской области.
Защита состоится . ^Ч ЙтйР/КЯ..... 1998 г.
час ла заседании диссертационного совета К-120.35.05 в Московской сельскохозяйственной академии имени К. А. Тимирязева.
Адрес 127550, Москва И-550, ул. Тимирязевская, 49. Ученый совет МСХА им. К. А. Тимирязева.
С диссертацией -можно ознакомиться в ЦНБ МСХА.
Автореферат разослан . ^. . . 1998 г.
Ученый секретарь диссертационного совета Ч кандидат экономических наук, доцент
В. Н./Солопова
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
А|стуалы10сть темы исследования. Земля в сельском хотяйстве является универсальным средством производства. С одной стороны, она выступает в качестве средства труда, с другой - предмет труда. Труд, овеществленный на земле - это богатство общества, несущее в себе не только удовлетворение потребностей, но и обеспечивает его независимость.
Конституция Российской Федерации закрепила в законодательном порядке, наравне с государственной, частную, муниципальную и иные формы собственности на землю. С появлением узаконенной частной собственности на землю, хотя и очень медленно, стал зарождаться земельный рынок. Земля становится объемом купли, продажи, аренды, то есть приобретает через категорию собственности присущие товару качества: стоимость, цену как выражение стоимости через спрос и предложение, смену собственника. Вей это даёт возможность при сохранении потребительных качеств земли находить на рынке товаров таких покупателей, которые могли бы её использовать эффективно.
Земельные участки и всё, что с ними связано, огнесены к понятию недвижимости. Сельскохозяйственные организации получили право совершать сдеки купли-продажи, залога, аренды, обмена, передачи земельного участка или его части в качестве взноса в уставный капитал акционерных обществ, товариществ и кооперативов. Однако для совершения этих сделок бухгатерский учбт содержит недостаточную информацию. Она не даёт возможности имегь истинное представление о ценности земли,'её потенциальных возможностях для получения предпринимательского дохода. Длительная практика только количественного учёта земель а связи с государственной собственностью на неё фактически подорвала отношение к земле как к средству производства, способному на рынке выступать в качестве товара. В этой связи бухгатерский учёт дожен максимизировать и систематизировать информацию для характеристики товарных свойств земли.
Нормативными документами по бухгатерскому учёту регламентируется, в основном, синтетический учёт земель.. Между тем для определения эффективности и экономической оценки сельскохозяйственных земель только в системе аналитического учёта может быть сформирована количественная, качественная и стоимостная информация о землях сельскохозяйственного назначения. В этом отношении тема исследования актуальна и имеет практическую значимость.
Состояние изученности проблемы. В последние десятилетия в силу ряда обстоятельств в России развивася лишь натуральный (количественный) учёт земель. Его развитие нашло отражение в трудах Алакоза- В., Белова Н.Г., Бочкова Н.В., Быстракова Ю.И., Дегтярева И.В., Комова Н., Родина А., Силь-вестрова С.И., Широкорада И.Е. и других учёных.
Проблемы методики и организации бухгаттерского учёта земель и таких видов нематериальных активов, как прааа пользования и аренды на зем-
ли сельскохозяйственного назначения, описаны в дореволюционных трудах и публикациях последних семи лет отечественных учёных и практиков: Пест-ржецкого И. (1864 г.), Заломанова Н.П. (1889 г.), Занепиной А.Д. (1895 г.), Утехима Н. (1897 г.), Скворцова А. (1905 г.), Шалера A.A. (1913 г.), Обер-Талера М.О. (1914 г.), Петрова В.П. (1993 г.), Наськина Ф.И. (1994 г.). Джу-манова A.M. (1994 г.), Бычкова М.Ф. (1994 г.), Пизенгольца М.З. (1996 г.), Соколова Я.В. (1996 г.) и ряда других.
Этой проблеме были посвящены некоторые публикации зарубежных учёных: Гольца Т. (1898 г.), Лаура Э. (1915 г.) и переводные учебники, изданные после 1990 года: Нидза Б., Андерсона X., Кодуэла Д., Каела Э., Бекера М., Нельсона А., Энтони Р., Риса Д. и других.
Однако до сих пор первичный, синтетический и аналитический уч&т земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных предприятий, а также учёт нематериальных активов в части права пользования и аренды на земли сельскохозяйственного пользования, изучен недостаточно поно.
Цель и задачи исследования. Целью диссертационной работы является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгатерского учета и отчётности по землям сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды.
В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:
- изучить существующую методику и организацию бухгатерского учета земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды;
- изучить опыт ведения первичной учетной документации, аналитического и синтетического учета земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных организаций, прав пользования и аренды на земли, переданные им органами испонительной власти и физическими лицами;
- разработать предложения по совершенствованию первичного, аналитического и синтетического учёта земель, прав их пользования и аренды, по отражению в учёте и списанию на затраты производства стоимости мелиоративных работ и внесённых удобрений с учётом их последействия для обеспечения более качественного анализа эффективности инвестиций;
- изучить состав и структуру бухгатерской и специализированной отчётности по учёту земель и нематериальных активов в их части и дать предложения по её совершенствованию.
Предмет и объекты исследования. Предметом исследования является бухгатерский учёт земель сельскохозяйственного пользования и нематериальных активов в части прав пользования и аренды на земли.
За последние пять лет (1992 - 1996 годы) в Нижегородской области произошли существенные изменения как в организационно-правовой струк-
туре сельскохозяйственных предприятий, так и в формах землевладения и землепользования.
Наибольший удельный вес в аграрном секторе экономики области занимают акционерные общества и товарищества - 53,6% (1996 г.). Только за последние пять лет их число увеличилось на 64,7%, а площадь на 49,7%. В настоящее время акционерные общества и товарищества занимают половину площади земельных угодий сельскохозяйственного назначения области.
Кохозы продожают занимать большой удельный вес - 26,8%, однако, их число сократилось в последние пять лет на 29%, а площадь на 34%. В то же время число фермерских хозяйств увеличилось на 41,1%, а их площадь на 69,6%.
По данным Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области, в собственности сельскохонжственных организаций и граждан в 1996 году находилось 62,7% всей земельной площади, а в догосрочном пользовании и аренде - 37,3%. Таким образом, 2/3 всех земель находится в собственности юридических и физических лиц, а 1/3 - в пользовании н аренде.
В собственности организаций находятся сельскохозяйственные угодья, а на правах постоянного пользования и аренды, в основном, лесные площади, земли, занятые древесно-кустарниковой растительностью, болота, земли под водой и другие виды земель. Поэтому состав земель и формы владения участками дожны быть отражены в бухгатерском учёте.
Исходя из вышеизложенного, объектом исследования явились учётные процессы в отдельных сельскохозяйственных акционерных обществах, товариществах на вере (коммандитных товариществах), обществах с ограниченной ответственностью, кохозах и фермерских хозяйствах Нижегородской области.
Методика исследования. Исследования велись на основе абстрактно-логического, монографического, расчётно-конструктивного и метода сравнений. В основу диссертационного исследования положено диалектическое рассмотрение явлений и процессов в историческом аспекте на основе анализа и синтеза, индукции и дедукции.
В процессе исследования применяся метод бухгатерского учёта, применительно к теме исследования, включающий элементы: документирование и инвентаризацию, оценку, счета и двойную запись, балансовое обобщение и отчётность.
Информационной базой послужили данные первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта, бухгатерской и специализированной отчётности, юридические документы 15 сельскохозяйственных организаций и двух крестьянских (фермерских) хозяйств Нижегородской области, ставки земельного налога, данные Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области за период с 1992 по 1996 годы, включительно.
И процессе исследования были использованы нормативные документы федеральных и местных органов власти по состоянию на 1 января 1998 года.
Научна новизна исследования состоит в следующем:
- определены цели бухгатерскою учета-земель и предложено отражение информации об учёте земель в системе хозяйственного учёта и его подсистемах;
- определены способы первоначальной оценки земель и предложен общий порядок определения рыночной цены для целей бухгатерского учета;
- рекомендованы формы первичных учетных документов, регистров аналитического и синтетического учёта и отчётности для отражения хозяйственных операций по землям сельскохозяйственного назначения, правам их пользования и аренды;
- разработан рабочий план бухгатерских счетов для учёта земель и нематериальных активов в части земельных угодий и график документооборота;
'- предложен бухгатерский учёт: операций по залогу земель; прав ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитутом); внесённых минеральных удобрений и списания их на затраты производства с учётом последействия; отражения в системе бухгатерского учёта хозяйственных операций по улучшению земель.
Практическая значимость результатов исследования заключается в использовании разработанных форм первичных учётных документов, регистров аналитического и сшгтетического учёта, рабочего плана счетов и графика документооборота, усовершенствованной формы отчётности, которые воспонят недостаток информации и послужат основой доя внешнего и внутреннего анализа ценности земли и эффективности её использования в сельскохозяйственных организациях Российской Федерации.
При осуществлении проверок целевого использования и состояния земель сельскохозяйственного назначения Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству могут быть использованы данные, отражаемые в предлагаемых регистрах аналитического учёта.
При проверках правильности начисления и в расчётах по земельному налогу, проводимых налоговыми инспекциями в сельскохозяйственных организациях, в соответствии с пунктом 39 раздела V Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации №29, могут, кроме юриди-: ческих документов на право собственности, использоваться разработанные нами первичные документы по оприходованию земель в состав основных средств и в состав арендованных земель.
Выводы и предложения могут быть положены в основу дальнейших теоретических исследований по совершенствованию методологии, методики и организации бухгатерского учёта земель и нематериальных активов в части прав пользования и аренды.
Результаты научной работы могут быть использованы в учебном процессе для подготовки студентов и практических работников в области учёта в
связи с введением в программу учебного курса "Бухгатерский финансовый учёт" вопроса бухгатерского учёта земельных угодий.
Апробации результатов исследования. Основные положения и результаты исследования докладывались на научных конференциях профес-сорско-преподава1ельского состава Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии (1993, 1996г.); на совместном заседании экономических отделов Департамента сельского хозяйства, пищевой и перерабатывающей промышленности Нижегородской области. Рекомендации одобрены и приняты к внедрению (протокол от 23.01.98 г.). Результаты диссертационной работы апробированы и внедрены в производство сельскохозяйственных предприятий Княпшинского района Нижегородской области (справка от 28.01.98 г.).
Кафедрой бухгатерского учёта и финансов Нижегородской юсударсг-венной сельскохозяйственной академии внедрены в учебный процесс результаты научно-исследовательской работы по следующим направлениям: в курсовых и дипломных работах с 1994 года; при преподавании курса "Бухгатерский финансовый учёт", тема "Учет основных средств", вопрос "Учёт земельных угодий", начиная с 1996 - 1997 учебного года.
По результатам исследования опубликовано 7 печатных работ общим объёмом 6,64 п.л, в том числе в центральной печати.
Объём п структура диссертации. Диссертация состоит из введения, трёх глав, выводов и предложений, списка литературы, включающего 159 наименований, 27 приложений. Работа изложена на 164 страницах машинописного текста, содержит 35 таблиц, 4 рисунка.
Во введении обосновывается актуальность темы, состояние изученности проблемы, определены цель и задачи, предмет и объекты, методика исследования, научная новизна, практическая значимость и апробация результатов исследования.
В первой главе - "Научные основы учёта земель сельскохозяйственного назначения и нематериальных активов в части земельных, угодий" рассматривается методология бухгатерского учёта земель сельскохозяйственного пользования, принадлежащих организациям на правах собственности и аренды и таких видов нематериальных активов, как право пользования и аренды на земли сельскохозяйственного назначения. Обоснован выбор сельскохозяйственных организаций, на основе которых проведено исследование, и анализируется состояние рынка купли-продажи и аренды земель в Нижегородской области.
Во второй главе - "Бухгатерский учёт земель сельскохозяйственного назначения, прав пользования и аренды" рассмотрен действующий порядок организации учёта земель сельскохозяйственного пользования и нематериальных активов в части земельных угодий. На основании обследования состояния бухгатерского учёта земель, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных организаций Нижегородской области, сделаны выводы и даны предложения о путях совершенствования бухгатер-
ского учёта земель с целью анализа эффективности её использования, предложена методика отражения хозяйственных операций по учёту земель и нематериальных активов.
В третьей главе -"Рекомендации по совершенствованию бухгатерского учёта земель, прав их пользования и арендьГ внесены предложения и определены основные направления дальнейшего совершенствования бухгатерского учёта земель и нематериальных активов в части права пользования и аренды на земли сельскохозяйственного назначения. Разработаны и предложены к внедрению формы первичных документов, регистров аналитического учёта, синтетические и аналитические счета по учёту земель и нематериальных активов, график документооборота. Предложена методика учёта и Х списания на затраты производства выпоненных мелиоративных работ и внесённых минеральных удобрений, отражения затрат по растениеводству в разрезе культур, севооборотов и полей, отражения операций по залогу земель. Разработаны регистры по учёту земель в крестьянских (фермерских) хозяйствах. Проанализированы формы бухгатерской и специализированной отчётности и предлагается к применению усовершенствованная форма специализированной отчётности и её использование в практике сельскохозяйственных организаций.
ОСНОВНЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ИССЛЕДОВАНИЯ
1. Цели н задачи бухгатерского учёта земель. Земельные угодья как объект бухгатерского учета и их место в классификации имущества организации.
Рынку земли свойственны все те классические признаки, которые определяют рынок любого товара. Однако он имеет существенные особенности. Земля, как товар, является недвижимым средством, и её потребительские свойства определяются природными, климатическими, экономическими условиями местоположения и производительной силой земли. Купля-продажа выявляет через спрос и предложение цену земли, которая постоянно подвержена колебаниям. В то же время доказательность её продуктивности обеспечивается лишь информацией, содержащейся в бухгатерском учёте.
С развитием рыночных отношений и адаптацией бухгатерского учёта и отчётности России к международным стандартам, бухгатерский учёт стали подразделять на финансовый, управленческий и отчётность. Ведутся дискуссии о выделении налогового учёта из состава бухгатерского. Считаем, что налоговый учёт в силу сложившихся обстоятельств уже существует, однако, по нашему мнению, он дожен входить составной частью в систему бухгатерского учёта.
Таким образом, на современном этапе в связи с существенными изменениями в ходе экономической реформы и внедрением в практику рыночных отношений несколько изменилась сущность хозяйственного учёта (рис. 1).
Рис. 1. Предлагаемое отражение информации об учете земель в системе- хозяйственного учёта
Землю, как объект бухгатерского учёта рассматривали ещё в Древней Греции. В "Трактате о счетах и записях" Лука Пачоли (1494 г.) описал систему бухгатерского учёта земель того времени. В России ещё в XIV веке были проведены переписи земельных участков. В исследованиях по бухгатерскому учёту в сельском хозяйстве известные в то время учёные: Пестржецкий И. (1864 г.), Рейнбот П.И. (1874 г.), Утехин Н. (1897 г.), Заломанов Н.П. (1889 г.), Скворцов А. (1905 г.) и некоторые другие, считали землю в качестве одного из объектов бухгатерского учёта.
С 1917 года Декретом о земле, а затем и Земельным кодексом (1922 г.), право частной собственности на землю было отменено и провозглашено, что земля не может быть ни продаваема, ни покупаема, ни сдаваема в аренду ли--бо в залог, ни каким-либо другим способом отчуждаема. Это ликвидировало основу рынка земли, и с того времени земля учитывалась только в натуре.
В связи с конституционным провозглашением различных форм собственности на землю вновь после длительного перерыва появилась необходимость в бухгатерском учёте земель. Несмотря на то, что Положением о бухгатерском учёте и отчётности в Российской Федерации земельные участки, находящиеся в собственности организаций, отнесены к основным средствам, методология и методика их бухгатерского учёта на сегодня разработаны недостаточно поно, что на практике вызывает определённые затруднения.
На наш взгляд, при рассмотрении земли как объекта бухгатерского учёта, следует руководствоваться классификацией, принятой в статистическом учёте.
В системе бухгатерского учёта все хозяйственные средства подразделяются по видам и размещению, и по экономическому содержанию. По признакам земельные угодья в отраслях сельского хозяйства выступают в качестве средств производства, а внутри этой классификационной группы - средства труда. По экономическому содержанию земельные угодья - это недвижимые внеоборотные средства.
В составе земельных угодий есть особая группа земель - сельскохозяйственные угодья. Их особенность состоит в том, что они являются не только средством труда, но и сами являются предметом труда, на что человек воздействует (производит обработку почвы, внесение удобрений и т.д.) для повышения собственной производительности труда. Поскольку все зем^и сельскохозяйственного пользования (не подлежащие продаже) являются средством труда, и только часть их выступает в качестве предмета труда, считаем целесообразным учитывать земли в составе внеоборотных активов обособленно от основных средств, как отдельную группу.
2. Определение способов первоначальной оценки земель, рыночной и нормативной иены для целен бухгатерского учёта.
Одним из сложных й бухгатерском учёте является вопрос оценки имущества, особенно земли, поскольку в течение последних семидесяти лет её стоимость не отражалась в бухгатерском учёте. Степень же развития это-
го вопроса определяет характер развития земельного рынка и Г>мсгроту реформирования аграрного сектора экономики.
Большую ценность в этом отношении представляют груды тех учёных и практиков, во времена которых учёт земель включася в общую систему бухгатерского учёта: Утехина Н. (1897 г.), Скворцова Л. (1905 г.), Обер-Талера М.О. (1914 г.), Гуляева Л И. (1913 г.), Лаура Э (1915 г.). Оценка земель в бухгатерском учёте проводилась по продажной цене, рыночной иене, арендной плате, ренте, вычисленной из чистого дохода, покупной цене.
Лаур Э., Сивере Е.Е. и Барац С.М. пришли к выводу, что при покупке земельных участков их оприходование следует производить о первоначальной оценке по покупной стоимости плюс накладные расходы по приобретению. Одновременно они выдвинули метод историчности - единожды оценив земельные участки по первоначальной стоимости, нельзя менять впосле..ст-вии их оценку в бухгатерском учёте.
Однако суммирование фактически произведённых расходов как один из способов первоначальной оценки могли применять, в основном, только при покупке земельного участка. Существовали и другие операции, в результате которых земли ставили на баланс: передача по наследству; при отражении до этого только в натуральных измерителях, особенно при простой системе счетоводства. В этих случаях считаем оправданным осуществление первоначальной оценки земель по средним продажным ценам или по средней арендной плате, сложившейся в регионе на дату совершения хозяйственной операции с учётом хозяйственного назначения, качества и размеров землевладения. Рыночная цена складывалась по всем этим показателям и выводилась средняя за несколько лет.
В настоящее время методы оценки регулируются в нормативном порядке. Нами на рис.2 представлена схема нормативного ретулирования способов исчисления первоначальной стоимости земельных участков при их оприходовании.
Нормативным документом, имеющим законодательную силу, является Федеральный Закон "О бухгатерском учете" от 21.11.96 г. №129-ФЗ, которым следуем руководствоваться в первую очередь при исчислении первоначальной стоимости земельных участков. Следует, однако, принять во внима-. ние, что существуют определённые трудности при определении рыночной стоимости земли. Они вызваны тем, что, по данным Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области, она сложилась, в основном, на садовые участки. На земли же сельскохозяйственного пользования рыночных цен пока нет. В этой связи в схему (рис.2) нами введена "нормативная цена земли", которую, по нашему мнению, в порядке лишь исклю-' чения временно можно применять в бухгатерском учёте до момента решения этой проблемы в ходе развития рынка сельскохозяйственных земель.
Рис. 2. Порядок* нормативного регулирования способов исчисления первоначальной стоимости земельных участков при их оприходовании
3. Первичный учёт земель сельскохозяйственною назначения и немагернальных активов о их части.
При оприходовании земель г результате покупки, безвозмездною поступления, вклада в уставный капитал, и других операциях документальное оформление служит подтверждением произведенной хозяйственной операции.
В процессе анализа оп раций с земельными долями, нами сделан вывод о нецелесообразности использования раздельных актов - на оприходование и на выбытие земельных участков, так как при оприходопанни и выбытии земельных участков следует производить одновременно их приёмку и передачу.
Важным обстоятельством является то, что в большинстве своём физические лица обладают правом собственности не на сами земельные учаегк'', а на земельные доли, которые не выделены в натуре. Это дожно учитываться при её оприходовании. Для решения этой проблемы нами усовершенствована форма №111-АПК "Акт на оприходование земельных угодий". Считаем целесообразным назвать предлагаемый первичный документ - "Акт на оприходование и выбытие (приёмки-передачи) земель (земельной доли)".
При передаче или покупке права аренды или пользования земель сельскохозяйственного назначения следует составлять "Акт приёма - передачи нематериальных активов". В этом акте следует отражать наименование юридического документа на передачу права пользования или аренды, подлежат ли эти права амортизации. Если право приобретено, то на сколько лет. Указать поную корреспонденцию счетов по оприходованию нематериального актива, его передаче и при начислении амортизации.
Земельные участки могут выбывать в результате продажи, передачи, перевода в другие виды угодий. В этих случаях, на наш взгляд, нег необходимости иметь специальную форму акта на списание земель. В отличие от самих земельных участков, нематериальные активы в части права пользования или аренды через определённый срок подлежат списанию. С этой целью предлагаем форму "Акта на списание нематериальных активов". В нём дожны быть отрзжены следующие реквизиты: номер документа, дата составления, сумма начисленной амортизации, причина списания, заключение комис-. сии, остаточная стоимость и корреспонденция счетов при списании с баланса, приложения, подписи председателя и членов комиссии.
По каждому виду мелиоративных работ предлагаем составлять "Акт приёма-сдачи мелиоративных работ". В предлагаемой форме акта предлагаем отражать следующие сведения: дата принятия выпоненных работ на баланс организации; первоначальная стоимость произведённых мелиоративных работ, корреспонденция счетов; наименование видов выпоненных мелиоративных работ; наименование видов угодий, на которых произведены эти работы; номер севооборота, поля, участка, количество гектаров; шифр и норма износа (амортизации).
При поном начислении износа предлагаем их списывать с баланса и оформля1ь эту операцию "Актом на списание мелиоративных работ", в котором офажать следующее: дату списания с баланса; наименование видов работ; их первоначальную стоимость и начисленную сумму износа; корреспонденцию счетов в разрезе синтетических, субсчетов и аналитических счетов; наименование у годин, на которых были произведены эги работы, номер севооборота, ноля и участка, площадь о гектарах. Считаем необходимым отражать в акте номер инвентарной карточки земельных угодий, в которой учитывались эти виды рабог. После утверждения акта руководителем организации просганнгь и нем л а ту отражении в карточке операции по списанию работ.
Считаем, что при введении и практическую деятельность этих форм документов, хозяйственные операции будут более правильно и поно отражаться в системе бухгатерского учёта
4. Аналитический и синтетический учёт земель. График документооборот как одни из элементов организации бухгатерского учёта.
Одной из главных задач управленческого учёта в отношении земельных угодий является предоставление информации, на основании которой можно делать выводы о степени эффективности и целевом их использовании. Полому в аналитическом учёте дожны аккумулироваться количественные, качественные и стоимостные показатели.
Нами проанализированы формы регистров бухгатерского учёта, предлагавшиеся и трудах Пестржецкого И.(1864 г.), Заломанова Н.П. (1889 г.), Утехина И. (1897 г.). Подольского П.М., Сиверса Е.Е. (1909 г.), Теорина М.Т. (1914 г.), Обер-Талера М.О. (1914 г.), Лаура Э. (1915 г.) и выявлено, что все они, независимо от взглядов на простое и двойное счетоводство, рекомендовали вести аналитический учёт земельных угодий в инвентарных описях или шшен тарных книгах в разрезе угодий в натуральном и денежном измерителях, с указанием полей, отдельных участков и севооборотов, качества почвы, средних урожаев, выхода продукции, фактических затрат на производство, валового дохода, прибыли или убытков.
В качестве регистра аналитического учёта по учёту земель сельскохозяйственного пользования предлагаем использовать разработанные нами инвентарные карточки учёта земельных угодий. В них предусмотрены сведения, сгруппированные в следующие разделы: мелиоративные работы, увеличивающие стоимость земельных угодий и затраты по улучшению земельных угодий; выбытие земельных угодий; использование земельного участка; балансовая стоимость земельного участка на каждую отчётную дату. Эти данные будут соответствовать аналитическим счетам. Наряду с этим предложены к применению в сельскохозяйственных организациях сводные карточки учёта земель, в которых будут отражены сводные данные по видам угодий и земель.
Сгруппированные и обобщённые в денежном выражении данные следует отразить в синтетическом учёте.
Действующий порядок учета земель, находящихся и собственности организаций, предусматривает их отражение в составе счета 01 "Основные средства" обособленно. В то же вромя возникает вопрос: нелесообращо ли учитывать земли сельскохозяйственного пользования в составе счёта 01 "Основные средства", полагая, что они являются не только сродством груда, а также и предметом труда, и требуют большую аналитику при их учёте Ранее упоминавшиеся учёные и практики придерживались мнения, что землю следует учитывать обособленно от строений, сооружений, мёртвого и живого инвентаря. В настоящее время в США и странах Западной Европы стоимость земли также, в основном, отражается на отдельном синтетическом счёте.
В этой связи нами предложено учитывать землю в составе внеоборотных активов на отдельном синтетическом счёте 09 "Земля".
Проведя исследования но учёту земель, находящихся п пользовании и аренде сельскохозяйственных организаций, нами сделан вывод о необходимости их учёта на отдельных забалансовых счетах, исходя из необходимости контроля за исчислением земельного налога за земли, находящиеся в пользовании организаций, и арендной платы по землям, полученным в аренду от органов испонительной власти. Предлагаем земли в аренде учитывать на забалансовом счёте 016 "Арендованные земельные участки", в пользовании -на счёте 017 "Земельные участки в пользовании".
В диссертации разработан и предлагается к применению рабочий план счетов бухгатерского учёта в разрезе предлагаемого синтетического счёта 09 "Земля", забалансовых счетов 016 "Арендованные земельные участки" и 017 "Земельные участки в пользовании". Это позволит, по нашему мнению, более рационально организовать бухгатерский учёт земель в сельскохозяйственных организациях.
Исследован аналитический учёт при простой системе счетоводства. Основной недостаток существующих на сегодня регистров состоит в том, что они приспособлены для нужд статистического, а не бухгатерского учёта. Поэтому предложена усовершенствованная книга формы №1-КХ в части разделов "Землепользование" и "Использование земель", введя стоимостные показатели.
Под организацией бухгатерского учёта понимают систему условий и слагаемых элементов построения учётного процесса с целью получения достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности предприятия и осуществления контроля за рациональным использованием ресурсов и готовой продукции. По нашему мнению, рациональная организация бухгатерского учёта дожна допонительно предусматривать предоставление сведений для ведения бухгатерского налогового учёта и составления' налоговой отчётности.
Нами составлен примерный график документооборота для сельскохозяйственных организаций. График документооборота разделён на две части: в первой части показан документооборот первичных учётных документов, го второй - регистров аналитического и синтетического учёта. Документообо-
рог первичных документов может быть использован предприятиями любой органнзациоино-правоной формы. Документооборот в части аналитического и синтетического учёта каждая организация дожна строить в соответствии с применяемой ею формой учёта: журналыто-ордерной, мемориально-ордерной и т. д. Вторая часть графика документооборота нами разработана применительно к журнально-орлерной форме бухгатерского учёта, как наиболее распространённой в настоящее время среди сельскохозяйственных организаций
5. Отчётность в части земель сельскохозяйственного пользования.
Изучая опыт составления сельскохозяйственными организациями Нижегородской области годовой отчётности, как обязательной для всех типов организаций, так и специализированной, мы пришли к выводу, что требует совершенствования, в основном, специализированная отчётность. Так, форма "Землепользование на 1 января отчётного года (по данным государственного уме га земель)" требует: нлестн, кроме нату ральных, стоимостные показатели; чёгко подразделить земли по формам собственности и пользования. Предлагаемая к внедрению форма могла бы заменить существующую в настоящее время.
6. Методика отражения в системе бухгатерского учёта хозяйственных операции но улучшению земель.
Вопросами правильности учёта мелиоративных работ и формированием затрат на производство продукции растениеводства занимались многие учёные.
Исследованием операций по учёту мелиоративных работ и отнесения их на затраты производства занимались Рейнбот П.И. (1874 г.; 117), Утехин Н. (1897 г.), Лаур Э. (1915 г.), Шалер A.A. (1913 г.), Беляева Г.М. (1980 г.), Джуманов А.м'(1994 г.).
Считаем, что поскольку земли являются объектом бухгатерского учёт та, то по землям сельскохозяйственного пользования, находящимся в собственности организаций, в течение всего периода пользования оценка их может меняться на стоимость мелиоративных мероприятий. Поэтому предлагаем стоимость мелиоративных работ прибавлять к стоимости тех земельных участков в собственности, на которых проведены эти работы. Таким образом, оценка земельных участков в собственности будет слагаться из первоначальной оценки при принятии этих земель на учёт и в процессе пользования путём прибавления стоимости проведённых мелиоративных работ. Стоимость же мелиоративных работ погашать путём начисления износа (амортизации) в разработанной нами "Ведомости начисления износа (амортизации) по проведённым мелиоративным работам".
Плодородие почвы повышается при внесении органических и минеральных удобрений. Традиционно затраты по внесению удобрений относят в бухгатерском учёте на себестоимость продукции сразу после их внесения, то есть на один производственный цикл. Между тем, удобрения воздействуют на почву и растения в течение нескольких лет, а не одного года. Предла-
гаем относить стоимость внесённых удобрений на затраты производства с учётом их последействия в течение последующих лет, что послужит основой для анализа эффективности их воздействия на почву, выращиваемые культуры и более точному исчислению себестоимости продукции. Рекомендуется отражать эти операции в предложенной нами "Ведомости учёта и расчёта сумм списания затрат по внесённым минеральным, органическим и другим видам удобрений".
Исходя из целей управленческого учёта - формирования информации о степени эффективности и целевом использовании земель, предлагаем производить учёт затрат растениеводства не только в разрезе культур, но севооборотов и полей. Исследовав первичные документы по учёту затрат производства и выходу продукции растениеводства, нами выявлено, что, в основном, они удовлетворяют целям бухгатерского учёта земель сельскохозяйственного пользования, почти во всех из них предусмотрено проставлять номер поля. Предлагаем проставлять также номера севооборотов, а при необходимости и отдельных участков. Эти документы и ведомости аналитического учёта позволят группировать в Лицевом счёте (производственном отчёте) формы №83-АПК данные в разрезе культур, севооборотов, полей и формировать информацию для управленческого персонала организации.
Общие выводы по диссертации
1. Для успешного осуществления Земельной реформы в аграрном секторе экономики необходимо привести бухгатерский учёт земель, прав пользования и аренды в поное соответствие с требованиями рынка земли: обеспечение внешних и внутренних пользователей в поном объёме информацией в динамике об их количестве, качестве и стоимости.
2. Бухгатерский учёт сельскохозяйственных земель, прав пользования и аренды на современном этапе развития экономики России требует не создания, а его восстановления на качественно новом уровне.
3. Для организации бухгатерского учёта земель, прав пользования и аренды имеются все необходимые условия. Для их успешной реализации в диссертации даны конкретные предложения по совершенствованию методики и организации учёта земель, прав пользования и аренды, важнейшие из которых нашли отражение в автореферате.
Основные положения диссертации опубликованы в следующих рабо-
1 КЧнмснкопа С В. Разните методов исчисления платежей в бюджет кохо(аш) и совхозами //Экономика и организация с.-х. производства. -1488 - №3. Допоннр. в спраиочно-информанионном фонде ВНИИТЭИафо-пром №44 ВС-88 деп - 2,14 п.л
2 Козменкова С.В Теория ценности и рыночной цены земли //Депоннр в справочно-информацнонном фонде НИИТЭИагропрома, №153 ВС-94/ I 995 0,59 п л
3. Ко(мсм1кона С В. О стоимостном уче1е земель сельскохозяйственного нашчения - Аннотир. в 8 2 выпуске Ь'Д НИПТЭНагропрома за 1995 г. под № I ()2 ВС-95 1,09 и.л
4 Коненкова С В О бухгатерском учёте земель сельскохозяйственных предприятий. //Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприят ий 1996 - №6 - 0,82 п л.
5. КЧхменкова СВ. Научно-практические рекомендации по стоимостному учёту земель сельскохозяйственного пользования. - Аннотир в 7.2 выпуске Г>Д НИИТЭИагропрома 5а 1996 г. под №170 ВС - 96. - 0,5 п л.
6 Козмснкова С В. Развитие бухгатерского учёта земель сельскохозяйственною пользования. - Аннотир. в 2.2 выпуске БД НИИТЭИагропрома за 1997 г. под №68 ВС - 97. - 1,27 п.л
7. Козмснкова С В. Рекомендации по стоимостному учёту земель сельскохозяйственного пользования //Сборник научных трудов "Экономические проблемы аграрного производства при переходе к рынку". - Нижний Новгород. - 1997 - 0,23 п л.
Диссертация: содержание автор диссертационного исследования: кандидат экономических наук , Козьменкова, Светлана Вячеславовна
Введение
1. Научные основы учёта земель сельскохозяйственного назначения и нематериальных активов в части земельных угодий
1.1 Цель и задачи бухгатерского учёта земель, прав пользования и аренды. Их классификация как объекта учёта в условиях рынка земли
1.2 Методика бухгатерского учёта земель сельскохозяйственного назначения
1.3 Методика учёта нематериальных активов в части земельных угодий
1.4 Обоснование отбора сельскохозяйственных организаций для исследования *'
2. Бухгатерский учёт земель сельскохозяйственного назначения, прав пользования и аренды
2.1 Организация бухгатерского учёта земель сельскохозяйственного назначения и нематериальных активов в части земельных угодий
2.2 Бухгатерский учёт земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности сельскохозяйственных организаций
2.3 Бухгатерский учёт арендованных земель сельскохозяйственного назначения
2.4 Бухгатерский учёт прав пользования и аренды земель
3. Рекомендации по совершенствованию учёта земель, прав их пользования и аренды
3.1 Предложения по отражению в учёте хозяйственных операций по улучшению земель
3.2 Совершенствование первичных учётных документов по движению и использованию земель и нематериальных активов
3.3 Совершенствование синтетического и аналитического учёта земель, прав их пользования и аренды
3.4 Совершенствование отчётности по землям для использования в экономическом анализе
Диссертация: введение по экономике, на тему "Бухгатерский учет земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды"
Земля в сельском хозяйстве является универсальным средством производства. С одной стороны, она выступает в качестве средства труда, с другой - предмета труда. Труд, овеществлённый на земле - это богатство общества, несущее в себе не только удовлетворение потребностей, но и обеспечивает его независимость.
Конституция Российской Федерации закрепила в законодательном порядке, наравне с государственной, частную, муниципальную и иные формы собственности на землю (1). С появлением узаконенной частной собственности на землю, хотя и очень медленно, стал зарождаться земельный рынок. Земля становится объектом купли, продажи, аренды, то есть приобретает через категорию собственности присущие товару качества: стоимость, цену как выражение стоимости через спрос и предложение, смену собственника. Всё это даёт возможность при сохранении потребительных качеств земли находить на рынке товаров таких покупателей, которые могли бы её использовать эффективно.
Земельные участки и всё, что с ними связано, отнесены к понятию недвижимости. Сельскохозяйственные организации получили право совершать сдеки купли-продажи, залога, аренды, обмена, передачи земельного участка или его части в качестве взноса в уставный капитал акционерных обществ, товариществ и кооперативов. Однако для совершения этих сделок бухгатерский учёт содержит недостаточную информацию. Она не даёт возможности иметь истинное представление о ценности земли, её потенциальных возможностях для получения предпринимательского дохода. Длительная практика только количественного учёта земель фактически подорвала отношение к ней как к средству производства, способному на рынке выступать в качестве товара. В этой связи бухгатерский учёт дожен максимизировать и систематизировать информацию для характеристики товарных свойств земли.
Нормативными документами по бухгатерскому учёту регламентируется, в основном, синтетический учёт земель. Между тем для определения эффективности и экономической оценки сельскохозяйственных земель только в системе аналитического учёта может быть сформирована количественная, качественная и стоимостная информация о землях сельскохозяйственного назначения. В этом отношении тема исследования актуальна и имеет практическую значимость.
В последние десятилетия в силу ряда обстоятельств в России развивася лишь натуральный (количественный) учёт земель. Его развитие нашло отражение в трудах Алакоза В., Белова Н.Г., Бочкова Н.В., Быстракова Ю.И., Дегтярева И.В., Комова Н., Родина А., Сильвестрова С.И., Широкорада И.Е. и других учёных.
Проблемы методики и организации бухгатерского учёта земель и таких видов нематериальных активов, как права пользования и аренды на земли сельскохозяйственного назначения, описаны в дореволюционных трудах и публикациях последних семи лет отечественных учёных и практиков: Пест-ржецкого И. (1864 г.), Заломанова Н.П. (1889 г.), Зацепиной А.Д. (1895 г.), Утехина Н. (1897 г.), Скворцова А. (1905 г.), Шалера A.A. (1913 г.), Обер-Талера М.О. (1914 г.), Петрова В.П. (1993 г.), Васькина Ф.И. (1994 г.), Джу-манова A.M. (1994 г.), Бычкова М.Ф. (1994 г.), Пизенгольца М.З. (1996 г.), Соколова Я.В. (1996 г.) и ряда других.
Этой проблеме были посвящены некоторые публикации зарубежных учёных: Гольца Т. (1898 г.), Лаура Э. (1915 г.) и переводные учебники, изданные после 1990 года: Нидза Б., Андерсона X., Кодуэла Д., Касла Э., Бекера М., Нельсона А., Энтони Р., Риса Д. и других.
Однако до сих пор первичный, синтетический и аналитический учёт земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных предприятий, а также учёт нематериальных активов в части права пользования и их аренды изучен недостаточно поно.
Целью диссертационной работы является разработка теоретических положений и практических рекомендаций по совершенствованию бухгатерского учета и отчётности по землям сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды.
В соответствии с поставленной целью определены следующие задачи исследования:
- изучить существующую методику и организацию бухгатерского учета земель сельскохозяйственного назначения, прав их пользования и аренды;
- изучить опыт ведения первичной учетной документации, аналитического и синтетического учета земель сельскохозяйственного назначения, находящихся в собственности, пользовании и аренде сельскохозяйственных организаций, прав пользования и аренды на земли, переданные им органами испонительной власти и физическими лицами;
- разработать предложения по совершенствованию первичного, аналитического и синтетического учёта земель, прав их пользования и аренды, по отражению в учёте и списанию на затраты производства стоимости мелиоративных работ и внесённых удобрений с учётом их последействия для обеспечения более качественного анализа эффективности инвестиций;
- изучить состав и структуру бухгатерской и специализированной отчётности по учёту земель и нематериальных активов в их части и дать предложения по её совершенствованию.
Предметом исследования является бухгатерский учёт земель сельскохозяйственного пользования и нематериальных активов в части прав пользования и аренды на земли.
За последние пять лет (1992 - 1996 годы) в Нижегородской области произошли существенные изменения как в организационно-правовой структуре сельскохозяйственных предприятий, так и в формах землевладения и землепользования.
Наибольший удельный вес в аграрном секторе экономики области занимают акционерные общества и товарищества - 53,6% (1996 г.). Только за последние пять лет их число увеличилось на 64,7%, а площадь на 49,7%. В настоящее время акционерные общества и товарищества занимают половину площади земельных угодий сельскохозяйственного назначения области.
Кохозы продожают занимать большой удельный вес - 26,8%, однако, их число сократилось в последние пять лет на 29%, а площадь на 34%. В то же время число фермерских хозяйств увеличилось на 41,1%, а их площадь на 69,6%.
По данным Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области, в собственности сельскохозяйственных организаций и граждан в 1996 году находилось 62,7% всей земельной площади, а в догосрочном пользовании и аренде - 37,3%. Таким образом, 2/3 всех земель находится в собственности юридических и физических лиц, а 1/3 - в пользовании и аренде.
В собственности организаций находятся сельскохозяйственные угодья, а на правах постоянного пользования и аренды, в основном, лесные площади, земли, занятые древесно-кустарниковой растительностью, болота, земли под водой и другие виды земель. Поэтому состав земель и формы владения участками дожны быть отражены в бухгатерском учёте. 1 Исходя из вышеизложенного, объектом исследования явились учётные процессы в отдельных сельскохозяйственных акционерных обществах, товариществах на вере (коммандитных товариществах), обществах с ограниченной ответственностью, кохозах и фермерских хозяйствах Нижегородской области.
Исследования велись на основе абстрактно-логического, монографического, расчётно-конструктивного и метода сравнений. В основу диссертационного исследования положено диалектическое рассмотрение явлений и процессов в историческом аспекте на основе анализа и синтеза, индукции и дедукции.
В процессе исследования применяся метод бухгатерского учёта, применительно к теме исследования, включающий элементы: документирование и инвентаризацию, оценку, счета и двойную запись, балансовое обобщение и отчётность.
Информационной базой послужили данные первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта, бухгатерской и специализированной отчётности, юридические документы 15 сельскохозяйственных организаций и двух крестьянских (фермерских) хозяйств Нижего-* родской области, ставки земельного налога, данные Комитета по земельным ресурсам и землеустройству Нижегородской области за период с 1992 по 1996 годы, включительно.
В процессе исследования были использованы нормативные документы федеральных и местных органов власти по состоянию на 1 января 1998 года.
Научная новизна исследования состоит в следующем:
- определены цели бухгатерского учёта земель и предложено отражение информации об учёте земель в системе хозяйственного учёта и его подсистемах;
- определены способы первоначальной оценки земель и предложен общий порядок определения рыночной цены для целей бухгатерского учёта;
- рекомендованы формы первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта и отчётности для отражения хозяйственных операций по землям сельскохозяйственного назначения, правам их пользования и аренды;
- разработан рабочий план бухгатерских счетов для учёта земель и нематериальных активов в части земельных угодий и график документооборота;
- предложен бухгатерский учёт: операций по залогу земель; прав ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитутом); внесённых минеральных удобрений и списания их на затраты производства с учётом последействия; отражения в системе бухгатерского учёта хозяйственных операций по улучшению земель и их отнесение на затраты производства.
Практическая значимость результатов исследования заключается в использовании разработанных форм первичных учётных документов, регистров аналитического и синтетического учёта, рабочего плана счетов и графика документооборота, усовершенствованной формы отчётности, которые воспонят недостаток информации и послужат основой для внешнего и внутреннего анализа ценности земли и эффективности её использования в сельскохозяйственных организациях Российской Федерации.
При осуществлении проверок целевого использования и состояния земель сельскохозяйственного назначения Комитетом по земельным ресурсам и землеустройству могут быть использованы данные, отражаемые в предлагаемых регистрах аналитического учёта.
При проверках правильности начисления и в расчётах по земельному налогу, проводимых налоговыми инспекциями в сельскохозяйственных организациях, в соответствии с пунктом 39 раздела V Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации №29, могут, кроме юридических документов на право собственности, использоваться разработанные нами первичные документы по оприходованию земель в состав основных средств и в состав арендованных земель.
Выводы и предложения могут быть положены в основу дальнейших теоретических исследований по совершенствованию методологии, методики и организации бухгатерского учёта земель и нематериальных активов в части прав пользования и аренды.
Результаты научной работы могут быть использованы в учебном процессе для подготовки студентов и практических работников в области учёта в связи с введением в программу учебного курса "Бухгатерский финансовый учёт" вопроса бухгатерского учёта земельных угодий.
Основные положения и результаты исследования докладывались на научных конференциях профессорско-преподавательского состава Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии (1993, 1996г.); на совместном заседании экономических отделов Департамента сельского хозяйства, пищевой и перерабатывающей промышленности Нижегородской области. Рекомендации одобрены и приняты к внедрению (протокол от 23.01.98 г.). Результаты диссертационной работы апробированы и внедрены в производство сельскохозяйственных предприятий Княгининского района Нижегородской области (справка от 28.01.98 г.).
Кафедрой бухгатерского учёта и финансов Нижегородской государственной сельскохозяйственной академии внедрены в учебный процесс результаты научно-исследовательской работы по следующим направлениям: в курсовых и дипломных работах с 1994 года; при преподавании курса "Бухгатерский финансовый учёт", тема "Учёт основных средств", вопрос "Учёт земельных угодий", начиная с 1996 - 1997 учебного года.
По результатам исследования опубликовано 7 печатных работ общим объёмом 6,64 п.л., в том числе статья в центральной печати.
Диссертация состоит из введения, трёх глав, выводов и предложений, ч списка литературы, включающего 159 наименований, 27 приложений. Работа
Диссертация: заключение по теме "Бухгатерский учет, статистика", Козьменкова, Светлана Вячеславовна
Выводы и предложения
Проведённые исследования позволяют делать следующие выводы.
1. Изучение состояния земельного рынка в Нижегородской губернии с 1902 по 1910 годы показало, что рынок земли в те годы был достаточно развит. На нём совершалась купля-продажа земель и их аренды. В силу исторически сложившихся обстоятельств в настоящее время рынок земель в Нижегородской области ещё только начинает приобретать формальные признаки.
2. Землю, как объект бухгатерского учёта, рассматривали ещё в Древней Греции. Методика бухгатерского учёта земель была описана в трактате Луки Пачоли "О счетах и записях". В последней четверти XIX - начале XX века в России осуществляся бухгатерский учёт земель, учёные ставили целью в растениеводстве исчислить результат деятельности в разрезе каждого севооборота, поля и культуры, что свидетельствует о достаточном развитии его методики.
С провозглашением в Конституции России различных форм и видов собственности вновь после длительного перерыва появилась необходимость в бухгатерском учёте земель. Однако его методология и методика на сегодня разработаны ещё недостаточно поно и на практике это вызывает определённые затруднения.
3. Особенность сельскохозяйственных угодий состоит в том, что они являются не только средством труда, но и нередко сами являются предметом труда, благодаря воздействию человека. В этой связи целесообразно включать земли в состав внеоборотных активов, учитывая их обособленно от основных средств.
4. Основным документом, регулирующим методы оценки земель и имеющим законодательную силу, является Федеральный Закон "О бухгатерском учёте" от 21.11.96 г. №129-ФЗ. В настоящее время рынок земли не сложися, между тем земли нуждаются в оценке для их отражения в бухгатерском учёте. В связи с отсутствием рыночных цен на земли сельскохозяйственного пользования временно можно применять их нормативную оценку. Развитие методики их оценки будет способствовать правильному отражению хозяйственных операций в бухгатерском учёте и развитию содержательности анализа эффективности использования земли.
5. Документирование является одним из важных элементов метода бухгатерского учёта, обеспечивая его информационную базу. Однако не все документы могут быть бухгатерскими и служить основанием для отражения в учёте, подтверждая факт совершения конкретной хозяйственной операции.
С 1 января 1997 года для сельскохозяйственных предприятий введены новые формы первичных документов, утверждённые Минсельхозпродом Российской Федерации. В части земель разработан "Акт на оприходование земельных угодий" (ф. Ill-АПК). Однако пока ещё эта форма первичного документа не получила широкого распространения. При оприходовании земель в результате покупки, безвозмездного поступления, вклада в уставный капитал, передачи при ведении совместной деятельности и т. п. документальное оформление служит подтверждением произведённой хозяйственной операции.
6. Анализ научных работ различных авторов в части аналитического учёта земель позволил делать вывод, что количественный учёт следует вести на аналитических счетах в разрезе объектов учёта. Чтобы накапливать информацию для экономической оценки земель, следует аналитический учёт на счёте "Основное производство" субсчёт "Растениеводство" в лицевом счёте (производственном отчёте) формы №83-АПК вести не только в разрезе сельскохозяйственных культур, но и в разрезе полей, массивов и севооборотов.
7. В процессе исследования вопроса начисления износа (амортизации) выявлено, что в России в начале века не начисляли износ на земли сельскохозяйственного назначения. В США в настоящее время на земли износ (амортизацию) также не начисляют. Это является одной из причин того, что земли учитываются на отдельном синтетическом счёте. В Международном стандарте по бухгатерскому учёту №4 "Учёт амортизационных отчислений" рассматривается земля как амортизируемый актив конкретного предприятия, имеющая ограниченный срок полезности.
В настоящее время в России в соответствии с нормативными документами износ (амортизация) по землям не начисляется.
Считаем, что износ (амортизацию) по земельным участкам начислять не следует. В то же время, в условиях высоких темпов инфляции следует проводить переоценку земель, принадлежащих предприятию на правах собственности, чтобы обеспечить сопоставимость денежной оценки основных средств и земли.
8. Передача прав пользования и аренды земли дожна происходить на основании юридических документов, а их постановка на учёт - на основании бухгатерского документа (Акта приёма-передачи нематериальных активов).
Исследовав нормативные документы на предмет начисления амортизации по нематериальным активам, нами сделан вывод о правомерности начисления амортизации по покупным правам пользования и аренды, кроме тех, которые внесены учредителями в счёт их вкладов в уставный капитал или получены безвозмездно.
9. Организация бухгатерского учёта земель зависит от организационно-правовой формы предприятия, вида его деятельности, размера, финансового состояния и других факторов. В части земельных угодий бухгатерский учёт предусматривает отражение состава землепользования, размеров землевладения и организационно-правовой формы предприятия.
Исследуя этот вопрос на предприятиях Нижегородской области, нами сделан вывод о поном отсутствии первичного и аналитического учёта земель. Это нередко приводит к неправильному отражению хозяйственных операций в бухгатерском учёте. Так, СТ "Колос" и СТ "Мир" поставили на баланс право пользования землями, в то время как эти земельные доли следовало оприходовать в состав основных средств. Если бы был составлен первичный документ на оприходование земельных долей, то в бухгатерском учёте эти операции были бы отражены правильно. Запутанность в юридических документах и отсутствие правильно составленных первичных бухгатерских документов на постановку и списание нематериальных активов при покупке земельных долей у физических лиц при выходе их из состава учредителей привела в ООО "Овощи" Богородского района к тому, что земельные участки, на которые у хозяйства имеется Свидетельство на право собственности и которые дожны стоять на балансе в составе основных средств, в учёте вообще не отражены.
10. Бухгатерский учёт арендованных земель в сельскохозяйственных организациях дожен вестись на забалансовом счёте 001 "Арендованные основные средства". В практике же это встречается редко, что не способствует ни целям финансового, ни целям управленческого учёта. Требуется организовать забалансовый учёт земель аналогично учёту земель, находящихся в собственности организации, поскольку цели при его ведении преследуются те же. В инвентарные карточки при забалансовом учёте следует добавить сумму арендной платы, особенно по землям, подлежащим впоследствии выкупу арендаторами. Забалансовый учёт следует вести в разрезе полей и севооборотов, а в регистры инвентарного учёта переносить данные из производственных отчётов.
Проведённое исследование позволило предложить следующее.
1. Предложить порядок отражения информации о землях, правах пользования и аренды в системе хозяйственного учёта и его подсистемах. В системе финансового учёта - дать пользователям информацию о землях, принадлежащих предприятию на правах собственности, пользования и аренды, изменение их в течение года в денежном выражении. В управленческом -дать информацию, на основании которой можно принимать решения об уровне эффективности и целевого использования земли. В налоговом - на основе данных финансового и управленческого учёта исчислить земельный налог и арендную плату.
2. Конкретизировать термин "рыночные цены" на рыночные цены при купле-продаже земель и средние рыночные цены аренды. Временно использовать в бухгатерском учёте нормативную цену земли. Разрешить предприятиям для целей бухгатерского учёта производить первоначальную оценку земель с применением разработанных методик экономической оценки земли.
3. Учитывать земли в разрезе субсчётов к синтетическим счетам 09 "Земли", 04 "Нематериальные активы", 016 "Арендованные земельные участки" и 017 "Земельные участки в пользовании".
4. График документооборота в части документации земель сельскохозяйственного пользования, прав пользования и аренды земель сельскохозяйственного назначения.
5. Методику учёта земель как объекта залога, методику учёта прав ограниченного пользования чужим земельным участком (сервитутом).
6. Усовершенствованную форму специализированной бухгатерской отчётности, форма №9-АПК, раздел 9, "Землевладение и землепользование на 1 января 1998 года (по данным государственного и бухгатерского учёта земель)".
7. Формы первичных документов и регистров.
7.1 Усовершенствованную форму "Акт на оприходование и выбытие (приёма-передачи) земель (земельной доли)";
7.2 Разработанные - "Акт приёма-передачи нематериальных активов"; "Акт на списание нематериальных активов"; "Акт приёма-сдачи мелиоративных работ"; "Акт на списание мелиоративных работ".
7.3 Регистры инвентарного учёта: "Инвентарная карточка учёта земельных угодий", "Сводная инвентарная карточка земельных угодий", "Опись инвентарных карточек по учёту земельных угодий", "Инвентарный список земельных угодий (по месту их нахождения)".
7.4 Регистры по учёту земель в крестьянском (фермерском) хозяйстве: "Книга учёта имущества в части данных по землепользованию в крестьянском хозяйстве", "Книга учёта использования земель в крестьянском хозяйстве".
8. Затраты по мелиоративным работам прибавлять к стоимости тех земельных участков, которые находятся в собственности организации. Оценку этих земель слагать из их первоначальной стоимости и прибавления к ней затрат по мелиоративным работам. Впоследствии стоимость мелиоративных работ относить на затраты производства путём начисления износа (амортизации) на основании расчётов в "Ведомости начисления износа (амортизации) по проведённым мелиоративным работам".
9. Списывать стоимость удобрений на затраты производства с учётом их последействия, используя счёт 31 "Расходы будущих периодов" на основании предложенной "Ведомости расчёта сумм списания затрат по внесённым минеральным, органическим и другим видам удобрений".
Внедрение в производство отдельными сельскохозяйственными предприятиями Нижегородской области перечисленных предложений показало, что они решают те задачи, которые были поставлены в настоящем исследовании.
Диссертация: библиография по экономике, кандидат экономических наук , Козьменкова, Светлана Вячеславовна, Москва
1. Конституция Российской Федерации. Принята всенародным голосованием 12.12.93 г.
2. Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая (с ал-фавитно-предметным указателем). М.: Издательская группа ИНФРА-М-НОРМА, 1996. - 560 с.
3. Земельный кодекс РСФСР. В кн.: Земельное право Российской Федерации. Сборник нормативных документов. Т.1. М.: МНЭПУ, 1993. - с. 7 -77.
4. О бухгатерском учёте. Федеральный Закон Российской Федерации от 12.11.96 г. №129-ФЗ // Бухгатерский учёт. 1997 - №1. - с. 5 - 1Г
5. Об упрощённой системе налогообложения, учёта и отчётности для субъектов малого предпринимательства. Федеральный Закон Российской Федерации от 29.12.95 г. №222-ФЗ // Бухгатерский учёт. 1996. - №2. - с.82 -85.
6. О допонительных мерах по развитию ипотечного кредитования. Указ Президента Российской Федерации от 28.02.96 г. №293 // Российская газета. 1996. - 6 марта.
7. Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой и платёжной дисциплины. Указ Президента Российской Федерации от 08.05.96 №685 // Бухгатерский учёт. -1996. -№7.-с. 84-88.
8. О регулировании земельных отношений. Указ Президента Российской Федерации от 27.10.93 г. №1767. В кн.: Земельно-аграрная реформа в России М.: Юридическая литература, 1994. - с.5 - 11.
9. Положение о бухгатерском учёте и отчётности в Российской Федерации. Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 г. №170 // Бухгатерский учёт. 1995. - №4. - с. 66 - 73.
10. Положение по бухгатерскому учёту догосрочных инвестиций. Утверждено письмом Министерства финансов Российской Федерации от 30.12.93 г. №160 // Бухгатерский учёт. 1994. - №3. - с. 55 - 59.
11. Положение по бухгатерскому учёту "Учётная политика предприятия" (ПБУ 1/94). Утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 28.07.94 г. №100 // Бухгатерский учёт. 1994. - №9. - с. 76 -77.
12. Положение по бухгатерскому учёту "Учёт основных средств" (ПБУ 6/97). Утверждено приказам Министерства финансов Российской Федерации от 3.09.97 г. №65н //Финансовая газета. 1998. - №3 (319). - с.7.
13. Инструкция о порядке запонения форм годовой бухгатерской отчётности. Приложение №2 к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 12.11.96 г. №97. // Бухгатерский учёт. 1997. - №1. - с. 76 -93.
14. Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Приложение к приказу Министерства финансов от 13.06.95 г.49. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. - 1995. - №10. - с. 21 - 27.
15. Об отражении в бухгатерском учёте и отчётности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности. Письмо Министерства финансов Российской Федерации от 24.01.94 г. №7 // Финансовая газета. 1994. - №8. - с.1.
16. Об отдельных вопросах учёта и отчётности. Письмо Государственной налоговой службы Российской Федерации от 14.05.96 г. №ПВ-6-13/325. // Бухгатерский учёт. 1996. - №8. - с. 88.
17. Порядок публикации годовой бухгатерской отчётности открытыми акционерными обществами. Приложение к приказу Министерства финансов Российской Федерации от 28.11.96 г. №101 // Бухгатерский учёт. 1997. -№2. - с. 104- 105.
18. Методические рекомендации по бухгатерскому учёту в условиях рыночной экономики в системе агропромышленного комплекса. М.: "Известия", 1992. - 221с.
19. Методические рекомендации по применению журнально-ордерной формы бухгатерского учёта на агропромышленных предприятиях. М.: Известия, 1994. - 143 с.
20. Природно-сельскохозяйственное районирование земельного фонда СССР. М.: Агропромиздат, 1986. - 72 с.
21. Указания по ведению бухгатерского учёта в сельскохозяйственных предприятиях. В кн.: Справочник бухгатерса совхоза. Выпуск 1. М.: Рос-сельхозиздат. - 1972. - с. 126 - 346.
22. Указания по ведению государственной земельнокадастровой книги района (города). М.: Агропромиздат. - 1986. - 70 с.
23. Программа реформирования бухгатерского учёта в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности. Проект // Финансовая газета. 1996. -№50. -с.1; 4. - №51. - с.13.
24. Аборов P.A., Концевая С.М. Бухгатерский учёт в крестьянских (фермерских) хозяйствах и сельхозкооперативах. М.: АО "ДИС", 1996. - 160с.
25. Альбом унифицированных форм первичной учётной документации по бухгатерскому учёту (с краткими пояснениями по их применению). Пояснения Ю.И. Иванова. М.: ИКЦ "ДИС", 1997. - 120 с.
26. Антони Н. Роберт Основы бухгатерского учёта М.: СП "Триада" совместно с центром внедрения рыночных отношений, корпорацией "Монтажспецстрой", типография издательства "Пресса", 1992. - 320 с.
27. Антонов Г.М., Сарайкин В.И., Матюхин A.A. Экономический механизм регулирования земельных отношений и защита земель. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1995. - №10. - с. 37 - 39.
28. Астахов В.П. Теория бухгатерского учёта. М.: Экспертное бюро-М. -1997.-351 с.
29. Бакаев A.C. Нормативное обеспечение бухгатерского учёта. М.: Международный центр финансово-экономического развития, 1996. - 125 с.
30. Баканов М.И., Шеремет А.Д. Теория экономического анализа: Учебник. -4-е изд., доп. и перераб. М.: Финансы и статистика, 1997. - 416 с.
31. Балабанов И.Т. Операции с недвижимостью в России. М.: "Финансы и статистика", 1996. - 192 с.
32. Барац С.М. Курс двойной бухгатерии. Изд. 3-е. С. - Петербург, типография М.М. Стасюлевича, 1912. - 833 с.
33. Белов Н.Г. Единая система учёта в сельском хозяйстве. М.: Статистика, 1975.-208 с.
34. Белов Н.Г., Краснопивцев A.A. Исчисление и анализ затрат сельскохозяйственного производства. М.: Колос, 1975. - 176 с.
35. Белов Н.Г. Документация в системе сельскохозяйственного учёта. М.: Статистика, 1978. - 280 с.
36. Белов Н.Г., Костяной В.И. Бухгатерский учёт на сельскохозяйственных предприятиях: Учебник 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Агропромиздат, 1985.-368 с.
37. Беляева Г.М., Беляев A.B. Учёт и анализ затрат на мелиорацию земель. -М.: Статистика, 1980. 207 с.
38. Бочков Н.В. Вопросы улучшения системы учёта земель. В кн.: Учёт и оценка сельскохозяйственных земель, М.: Издательство Московского университета, 1963. - с. 117 - 123.
39. Бухгатерский учёт: Учебник /П.С. Безруких, В.Б. Ивашкевич, Н.П. Конд-раков и др.; Под ред. П.С. Безруких. 2-е изд., перераб. и доп. - М.: Бухгатерский учёт, 1996. - 576 с.
40. Бухгатерский учёт в агропромышленном комплексе: Учебное и практическое пособие. М.:ТОО Инжиниринго-Консатинговая Компания "Дека", 1996. - 288 с.
41. Быстраков Ю.И. Учёт и анализ использования земельных ресурсов. М.: "Статистика", 1975. - 119 с.
42. Бычков М.Ф. Учёт в фермерских хозяйствах. // Бухгатерский учёт. -1994. №6. - с. 37.
43. Введение в бухгатерское дело (Рекомендовано институтом банковского дела). Под ред. Гольцберга М.Э., Хасан-Бека JIM. M.: "Бином", Киев, торгово-издательское бюро BHV, 1994. - 384 с.
44. Вернер К. Капиталы сельского хозяйства. В кн.: Поная энциклопедия русского сельского хозяйства и соприкасающихся с ним наук. Т. 3. М.: С. - Петербург, Издание А.Ф. Девриена, 1905. - с. 1251 - 1255.
45. Гольц Т. Сельско-хозяйственное счетоводство. Под ред. проф. Фортунатова. М.: Государственное техническое издательство, 1925. - 100 с.
46. Горемыкин В.А. Лизинг. Практическое учебно-справочное пособие. М.: Инфра-М, 1997. - 384 с.
47. Горемыкин В.А. Российский земельный рынок: Учебное и практическое пособие. М.: Инфра - М, 1996. - 176 с.
48. Государственный учёт земель и их качественная оценка./ Дегтярев И.В., Голубев И.Ф., Панфилов А.Т. Под ред. проф. Бочкова H.B. М.: "Колос", 1973. - 175 с.
49. Дамари Р. Финансы и предпринимательство. Ярославль, "Периодика", 1993. - 224 с.
50. Джуманов A.M. Производственный учёт в хлопководстве Узбекистана. // Бухгатерский учёт. 1994. - №6. - с. 35 - 36.
51. Дитякин Ф.Т. Основы сельскохозяйственного счетоводства. М.: "Экономическая жизнь", 1926. - 272 с.
52. Ерхов Н.С., Ильин Н.И., Мисенев B.C. Мелиорация земель: Учебник, 2-е изд., перераб. и доп. М.: Агропромиздат, 1991. - 319 с.80.3аломанов Н.П. Сельское хозяйство и двойная бухгатерия. // Счетоводство. 1889, №5. - с. 66-68.
53. Захарова A.B. Учёт расчётов организаций по арендной плате. // Бухгатерский учёт. 1996. - №8. - с. 71 - 72.
54. Касл Э., Бекер М., Нельсон А. Эффективное фермерское хозяйствование. -М.: ВО "Агропромиздат", 1991.-496 с.
55. Кирьянова З.В. Теория бухгатерского учёта. М.: "Финансы и статистика", 1994. - 192 с.
56. Ковалёв А.П. Как оценить имущество предприятия? М.: Финстатинформ,1996.-80 с.
57. Кованов С И., Свободин В.А. Экономические показатели деятельности сельскохозяйственных предприятий: Справочник. 2-е изд. М.: Агропромиздат, 1991. - 304 с.
58. Комов Н., Родин А., Алакоз В. Земельные отношения и землеустройство в России. М.: Издательство "Русслит", 1995. - 512 с.
59. Комов Н. Управление земельными ресурсами в России: Российская модель землепользования и землевладения. М.: "Русслит", 1995. - 302 с.
60. Кондраков Н.П. Бухгатерский учёт: Учебное пособие. М.: Инфра - М, 1996. - 560 с.
61. Лаур Э. Сельскохозяйственное счетоводство для крестьянского обихода. 5-е изд. Под ред. Демчинского Б.Н. Петроград, 1915. - 235 с.
62. Лидмус Л.М. Математические способы исчисления дифференциального дохода в кохозах. М,: Экономика, 1965. - 96 с.
63. Людоговский А.П., Стебут И.А., Чернопятов И.Н., Фадеев A.A. Настольная книга для русских сельских хозяев. Т.2. С.-Петербург.: Издание А.Ф. Девриена, 1876. - 827 с.
64. Малышев И.В. Теория бухгатерского учёта: Учебное пособие для сельскохозяйственных вузов. -М.:Финансы и статистика. 1981.-263 с.
65. Манн Р., Майер Э. Контролинг для начинающих. М.: Финансы и статистика, 1995.-304 с.
66. Медведев В.В., Климцов H.A., Васькин Ф.И., Пизенгольц М.З. Изменения в первичном бухгатерском учёте в сельском хозяйстве (консультация).
67. М.: Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1996. - №11.-с. 29 - 33.9 8. Между народные стандарты оценки //Финансовая газета. 1995, №19. -с.15.
68. Международная конференция по бухгатерскому учёту. // Бухгатерский учёт. -1997. №2. - с. 94 - 96.
69. Нидз Б., Андерсон X., Кодуэл Д. Принципы бухгатерского учёта. -М.: "Финансы и статистика", 1993. 495 с.
70. Новодворский В.Д., Хорин А.Н. О методах стоимостной оценки. // Бухгатерский учёт . 1995. - №6. - с. 12 - 17.
71. Обер-Талер М.О. Счетоводство для меких (крестьянских) хозяйств юга России. Потава, 1914. - 92 с.
72. Палий В.Ф. Обновление бухгатерского учёта: что дальше? //Бухгатерский учёт. 1996. -№10. - с. 3 - 10.
73. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Введение в теорию бухгатерского учёта. -М.: "Финансы", 1979. 304 с.
74. Палий В.Ф., Соколов Я.В. Теория бухгатерского учёта: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 1984. - 279 с.
75. Пачоли J1. Трактат о счетах и записях. М.: "Финансы и статистика", 1983.-287 с.
76. Пестржецкий И. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург. Типография В. Безобразова и комп., 1864. - 484 с.
77. Петров В.П. Учёт в крестьянских хозяйствах. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий . 1993. - №6. - с. 36 - 41.
78. Петров Г.А. Сколько стоит земля? Санкт-Петербург-Пушкин. НИ-ИНЧЗРФ, 1993.-25 с.
79. Пизенгольц М.З. Бухгатерский учёт в сельском хозяйстве // Бухгатерский учёт. 1996. - №8. - с. 21 - 26.
80. Пизенгольц М.З., Варава А.П. Бухгатерский учёт в сельском хозяйстве. 4.1. М.: "Колос", 1993. - 335 с.
81. Пизенгольц М.З., Варава А.П., Васькин Ф.И. Бухгатерский учёт в сельском хозяйстве. Ч. 2. М.: "Колос", 1994. - 480 с.
82. Подольский И.М. Счетоводство в меком крестьянском хозяйстве. Программа. Типография Императорского Учреждения Глухонемых. - 24 с.
83. Попов А. План счетов сельскохозяйственного предприятия. // Счетоводство. 1891. - №18. - с. 235 - 237.
84. Попович П.Я. Сравнительный анализ балансов. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий, 1992, №2. с. 32 - 34.
85. Приватизация земли и реорганизация сельскохозяйственных предприятий в России. США, Вашингтон, 1995, - 168 с.
86. Приватизация земли и реорганизация сельскохозяйственных предприятий в России. Сборник приложений. США, Вашингтон, 1995. - 246 с.
87. Рейнбот П.И. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург: Типография Министерства путей сообщения, 1874. - 62 с.
88. Романов В.А. Качественная оценка земель Нижегородской области. -Нижний Новгород, Кулебакская типография Нижегородского областного управления издательств, полиграфии и книжной торговли, 1991.-34 с.
89. Ростовцев П. Письмо в редакцию. // Счетоводство. 1889. - №6.- с. 82.
90. Русакова Е.А. О переоценке основных фондов в 1997 году. М.: Бухгатерский учёт, 1997. - 192 с.
91. Савинова Г.С. Страхование и проблемы оценки стоимости недвижимости. //Финансы. 1996. - №4. - с. 38 - 39.
92. Сборник статистических сведений 1913 1923 гг. Центрально - Промышленная область. Составлен статистическим бюро Ц.П.О. при Ц.С.У. Союза С.С.Р. - М.: Типография М.К.Ф. имени Ф.Я.Лаврова, 1925.-752 с.
93. Светлов Н.М. Экономическое обоснование системы цен на землю. Автореферат диссертации, представленной на соискание учёной степени кандидата экономических наук. На правах рукописи. М.: 1995.-18 с.
94. Семёнова Е.В. Крестьянский поземельный банк. // Деньги и кредит. -1993. №7. - с. 77 -79.
95. Сивере Е.Е. Учебник счетоводства для торговых школ. Изд. 2-е. С.Петербург, Склад издания у А.Э. Винеке, книжный склад, книгоиздательство и типо-литография Екатерингофск, 1909. - 448 с.
96. Сильвестров С.И. Формы использования сельскохозяйственных земель как основа системы их учёта и оценки. В кн.: Учёт и оценка сельскохозяйственных земель М.: Издательство Московского университета, 1963. - с. 93 - 107.
97. Скворцов А. Счетоводство сельско-хозяйственное. В кн.: Поная энциклопедия русского сельского хозяйства и соприкасающихся с ним наук. Т. 9. - М.: С - Петербург, Издание А.Ф. Девриена, 1905. - с. 700 - 723.
98. Скворцов А. Применима ли двойная бухгатерия в сельском хозяйстве? // Счетоводство . 1889. - №13. - с. 163 - 166.
99. Скворцов Н. Двойное счетоводство по американской системе для с.-х. колективов. Изд. 3-е. М.: "Книгосоюз", 1929. - 144 с.
100. Смекалов П.В., Ораевская Г.А. Анализ хозяйственной деятельности сельско-хозяйственных предприятий: Учебник М.: Финансы и статистика, 1991.-304 с.
101. Смирнов И.К., Бугаев Н.Ф., Юровский В.А., Маркова М.В. Экономическая оценка земли. М.: Колос, 1968. - 319 с.
102. Советский энциклопедический словарь. М.: Советская энциклопедия, 1989.- 1632 с.
103. Совершенствование земельных отношений и методов их экономического регулирования на основе данных социально-экономического мониторинга М.: Издательство "Энциклопедия российских деревень", 1996. -111с.
104. Соколов Я.В. Бухгатерский учёт: от истоков до наших дней: Учебн. пособие для вузов. М.: Аудит, Юнити, 1996. - 638 с.
105. Соколов Я.В. Теория бухгатерского учёта: необходимость и особенность. // Бухгатерский учёт. 1996. - №1. - с. 33 - 36.
106. Соколов Я.В., Ковалёв В.В. О некоторых заблуждениях западных специалистов в оценке бухгатерского учёта в России. // Бухгатерский учёт. 1995.-№3.-с. 40-45.
107. Соколов В.Я. Оценки: их виды и значение. //Бухгатерский учёт. -1996.-№12.-с. 55 59.
108. Справочный материал по агрохимии: методическое пособие для студентов факультета агрохимии и лесного хозяйства. Нижний Новгород, типография НГСХА, 1996. - 64 с.
109. Статистика догосрочного кредита в России. 1897 год. Выпуск 3. Под ред. Члена-Производителя дел Комитета А.К. Голубева. С.-Петербург, типография В. Киршбаума, 1898. - 71 с.
110. Статистика догосрочного кредита в России. 1912 год. Выпуск 1. Под ред. Члена-Производителя дел Комитета А.К. Голубева. С.-Петербург, типография В. Киршбаума, 1912. - 23 с.
111. Суханов Е.А. Лекции о праве собственности. М.: Юридическая литература, 1991. -240 с.
112. Теории М.Т. Элементарный курс бухгатерии с примерами и задачами. 2-е изд. М.: Типо-литография Т-ва "И.Н. Кушнерев и К.", 1914. - 160 с.
113. Тяпкин В.А. Качество земли и эффективность сельскохозяйственного производства. М.: "Колос", 1980. - 256 с.
114. Улюкаев В.Х., Варламов A.A., Петров Н.Е. Земельное право и земельный кадастр. М., "Колос", 1996. - 191 с.
115. Утехин Н. Сельскохозяйственное счетоводство. С.-Петербург, Издание А.Ф. Девриена, 1897. - 296 с.
116. Харрисон Фред. Политические и экономические последствия приватизации земельной ренты. В кн.: Материалы конференции "Проблемы современных земельных отношений в России". Лондон - Санкт-Петербург, 1996. - с.8 - 9.
117. Хвостова К.В. Особенности аграрно-правовых отношений в поздней Византии (14-15 вв.). М.: "Наука", 1968. - 328 с.
118. Хорохордин H.H., Широкобоков В.Г. Предложения по совершенствованию учёта уставного капитала. // Экономика сельскохозяйственных и перерабатывающих предприятий. 1995. - №11. - с. 33 - 34.
119. Чаянов А. К вопросу об организации счетоводства в крестьянских хозяйствах. М., 1912. - 16 с.
120. Черёмушкин С.Д. Теория и практика экономической оценки земли. -М.: Соцэкгиз, 1963. 279 с.
121. Шалер A.A. Сельскохозяйственное счетоводство. Изд. 2-е. Типография Петцман А., Мясниковский проезд, 1913. - 83 с.
122. Шаманаев B.C. Эффективное использование земли в условиях индустриализации сельского хозяйства. М.: "Колос", 1979. - 208 с.
123. Шамин А.Е. Реформирование сельхозпредприятия "Правда" Княгинин-ского района. Нижний Новгород, Государственное редакционно-издательское предприятие "РИО" по заказу Выставки агропрома, 1997. -19 с.
124. Шаховская О.Д. В монастырской вотчине 14-17 века (Св. Сергий и его хозяйство). -М.: Книгоиздательство К.Ф. Некрасова, 1915. 132 с.
125. Широкорад И.Е., Дегтярев И.В. Ценить и беречь землю. М.: "Колос", 1979,- 176 с.
126. Энтони Р., Рис Дж. Учёт: ситуации и примеры. М.: "Финансы и статистика", 1993. - 560 с.
127. GAAP (Международная система учёта). // Бухгатерский практикум, №7 (26), 1996. сЛ2 - 14.