Информация о готовой работе

Бесплатная студенческая работ № 4728

М�н�стерство осв�ти � науки Укра�ни Льв�вський нац�ональний ун�верситет �мен� �вана Франка �нститут п�двищення квал�ф�кац�� � переп�дготовки кадр�в Факультет обл�ку � п�дпри�мництва

МЕТОДИКА АУДИТУ ВИТРАТ П�ДПРИкМСТВ ТОРГ�ВЛ� (НА МАТЕР�АЛАХ СП УПОЛ�СЕРВ�СФ)

Дипломна робота: слухача групи БоА-406з Якобсон Л.С. Науковий кер�вник: доцент Швець В.к.

Льв�в - 2001

Зм�ст

Вступ 1.Основи побудови та орган�зац�я проведення аудиту витрат п�дпри�мств торг�вл� 1.1.Економ�ко-правове забезпечення аудиту витрат на торг�вельному п�дпри�мств� 1.2.Орган�зац�я проведення аудиту на п�дпри�мтсв�

2.Методика проведення аудиту витрат на п�дпри�мств� торг�вл� 2.1.Аудит установчих документ�в та ознайомлення з� структурою документообороту 2.2.Аудит витрат на придбання товар�в та операц�й з матер�альними ц�нностями 2.3.Проведення аудиту на СП УПол�серв�сФ

3.Проблеми аудиту в пер�од реформування системи бухгалтерського обл�ку та зв�тност� 3.1. Проблеми перев�рки аудитором бухгалтерських рахунк�в в умовах реформування системи обл�ку в Укра�н� 3.2. Проблеми реформування бухгалтерського обл�ку в Укра�н� та �х вплив на аудиторську д�яльн�сть

Висновки Л�тература Додаток 1 Додаток 2 Додаток 3

Вступ В дан�й робот� розлянуто теоретичн� � практичн� питання методики аудиту витрат п�дпри�мств торг�вл�. На сьогодн�шн�й день ця тема � дуже актуальною. У звТязку з економ�чною кризою б�льш�сть завод�в, фабрик, виробничих п�дпри�мств Льв�вщини, як � Укра�ни взагл�, або припинили сво� �снування або працюють не на повну потужн�сть. Разом з тим на ринку зТявилось багато невеликих роздр�бних та гуртових торг�вельних та посередницьких ф�рм. Тому п�дпри�мство, обране для досл�дження � написання роботи, можна вважати типовим представником свого часу. Питання витрат також � дуже важливим. Правильн�сть обл�ку витрат ма� ваелике значення. Дан� про витрати використовуються для визначення соб�вартост� товар�в, обчислення податк�в та визначення ф�нансових результат�в. Посилаючись на так� принципи бухгалтерського обл�ку, як достов�рн�сть, точн�сть, однозначн�сть можна сказати, що правильне ведення обл�ку на кожн�й ланц� � надзвичайно важливим. Але зм�ни в обл�ку, як� зТявились з переходом на нов� Нац�ональн� Положення (Стандарти) Бухгалтерського Обл�ку (П(С)БО), стосуються, насамперед, класиф�кац�� витрат. Якщо, наприклад, на СП УПол�серв�сФ ран�ше витрати обл�ковувались на рахунку 44 УВитратиФ, то сьогодн� для цього �сну� ц�лий Восьмий клас рахунк�в з його субрахунками. Отже, в д�яльност� п�дпри�мства важлив� � витрати, � �х правильний обл�к, � аудит. В наш час доц�льн�сть добров�льного аудиту розум�ють вс�, але зовс�м не кожне п�дпри�мство може дозволити соб� запросити аудитора для проведення перв�рки. А якщо � спроможне, то, можливо, певну недов�ру до аудиторських ф�рм створюють нестаб�льне законодавство, некомпетентн�сть аудитор�в, непевн�сть у нерозголошенн� комерц�йно� та�мниц�. В сучасних умовах в�д бухгалтера вимага�ться бути не просто обл�ковим прац�вником, але й � аудитором, � анал�тиком, � економ�стом, � юристом: знати як вести обл�к, анал�зувати попередню господарську д�яльн�сть, передбачати насл�дки кожно� господарсько� операц�� в майбутньому, приймати управл�нськ� р�шення, оптим�зувати оподаткування на п�дпри�мств�, вм�ти в�дстояти сво� права перед державними органами. Щоб в�дпов�дати цим вимогам, бухгалтер повинен бути в курс� ус�х нововведень, зм�н у законодавств�. Джерелами тако� �нформац��, наприклад на СП УПол�серв�сФ, � пер�одичн� видання, так� як УГалицьк� КонтрактиФ, УБалансФ, УВсе про бухгалтерський обл�кФ, УБухгалтер�яФ. Матер�али цих пер�одичних я також використано при написанн� роботи. � хоча написано про про методику проведення зовн�шнього аудиту, особисто для мене як для бухгалтера ц��� ф�рми це був внутр�шнй аудит. Проведену роботу вважаю корисною � для себе як спец�ал�ста, � для п�дпри�мства, оск�льки п�д час написання була знайдено � вчасно виправлено дек�лька помилок. Робота склада�ться з трьох частин. В перш�й розкрива�ться суть аудиту та внутр�шнього контролю, етапи та стад�� проведення аудиторсько� перев�рки. Друга частина - практична. Тут методика проведення розглянута на приклад� льв�вського торг�вельного п�дпри�мства УПол�серв�сФ. Описана орган�зац�йна структура п�дпри�мства та його доументообороту. Розглянутий процес перев�рки починаючи в�д статутних документ�в до аудиту витрат на куп�влю товар�в та поточних витрат д�яльност�. В трет�й частин� на основ� найнов�ших пер�одичних видань висв�тлен� проблеми аудиту трансформац�� бухгалтерських рахунк�в при переход� на нац�ональн� стандарти, проблеми � перспективи реформування бухгалтерського обл�ку в Укра�н�. Як було вище зазначено вище, роботу написано на матер�алах СП ФПол�серв�сФ - Льв�вського др�бногуртового торг�вельного п�дпри�мства, яке з 1993р. займа�ться торг�влею металопрокатом буд�вельного проф�лю. Наведен� цифри � умовними.

1. Основи побудови та орган�зац�я проведення аудиту витрат п�дпри�мств торг�вл� 1.1. Економ�ко-правове забезпечення аудиту витрат на торг�вельному п�дпри�мств�. Зм�ни в соц�ально-економ�чн�й ситуац�� � в систем� господарського управл�ння Укра�ни, вимагають радикальних перетворень в орган�зац�� � методолог�� контролю. В цих умовах контроль повинен носити в основному попереджувальний � запоб�гаючий характер, а також сприяти розвитку товарно-грошових в�дносин, ринку засоб�в виробництва � продукт�в прац�. Очевидно, повинен бути сформований як�сно новий механ�зм контролю, в основу якого мають бути покладен� економ�чн� методи господарювання. Завдання, як� ставить сучасн�сть � процеси, як� сьогодн� в�дбуваються, вимагають приведення в д�ю вс��� сукупност� чинник�в, як� безпосередньо впливали б на ефективн�сть управл�ння. Важлива роль в р�шенн� цих завдань належить удосконаленню основних функц�й управл�ння п�дпри�мством, до яких � в�дноситься контроль. В�дносини м�ж п�дпри�мствами � державою в ринков�й економ�ц� регулюються ф�нансово-кредитним механ�змом, а доходи - податковими методами. На самому ж п�дпри�мств� повинна бути створена над�йна � ефективна система контролю, яка б здатна була захистити �нтереси п�дпри�мства, допомогла вистояти в жорсток�й конкурентн�й боротьб�, дотримуючись стратег�� п�дпри�мства, одночасно зб�льшуючи сво� прибутки. Економ�чна система, яка базу�ться на ринкових в�дносинах, передбача� використання в�дпов�дних важел�в, як� сприяли б забезпеченню принципу максимально� економ�чно� ефективност� � досягнення найб�льшого к�нцевого результату. На в�дм�ну в�д командно-адм�н�стративно� системи в сучасний пер�од потр�бен не формальний контроль виконання плану будь-якою ц�ною, не зважаючи на затрати, а пост�йний � ефективний контроль, який би сприяв довгостроковому економ�чному зростанню п�дпри�мств та зб�льшенню прибутк�в. Контроль в умовах демократизац�� управл�ння все б�льше набува� не державного характеру, а внутр�шню� направленост�, пов'язано� з пошуком � моб�л�зац��ю резерв�в п�двищення ефективност� д�яльност�. Перетворення, що в�дбуваються в економ�ц�, зумовили необх�дн�сть уточнення предмету, об'�кт�в � методу внутр�шньогосподарського контролю. Внутр�шньогосподарський контроль, що забезпечу� систему управл�ння, можна визначити як процес, що використову�ться для д��вого � ефективного виконання орган�зац�йно� стратег��. Таким чином, для зд�йснення процесу контролю необх�дна наявн�сть мети, фактичних даних, процесу виявлення в�дхилень фактичних даних в�д запланованих та прийняття р�шень щодо л�кв�дац�� в�дхилень. Отже, можна сформулювати поняття внутр�шньогосподарського контролю, як функц�� управл�ння. Контроль - це процес, який забезпечу� як�сну розробку та ефективне досягнення ц�лей, накреслених орган�зац��ю, шляхом реал�зац�� прийнятих управл�нських р�шень. Безпосередньо з визначенням поняття сутност� контролю пов'язана проблема його д��вост� та ефективност�. Вони визначаються як�стю проведеного контролю. На в�дм�ну в�д командно-адм�н�стративно� системи, ефективн�сть контролю при як�й визначалась по к�лькост� перев�рок та об'явлених доган, виявлених сум незаконних витрат, крад�жок, нестач та зв�льнених з посад ос�б, в ринков�й систем� ефективн�сть контролю ма� визначатись тим, як контроль сприяв зростанню прибутк�в, досягненню усп�х�в в конкурентн�й боротьб� та розширенню ринк�в збуту. Ефективн�сть контролю визнача�ться пор�внянням затрат на проведення контролю з ефектом, отриманим внасл�док процесу контролю. При цьому затрати не повинн� перевищувати результат контролю, а отже ц�ль повинна виправдовувати засоби. В зв'язку з виникненням п�дпри�мств з р�зними формами власност�, стало зрозум�лим те, що традиц�йна система ф�нансового контролю в тому вигляд�, в якому вона �снувала при адм�н�стративно-командн�й систем� управл�ння, не може захистити �нтереси держави, н� �нтереси власника. На сьогодн� власником в Укра�н� � громадяни - засновники господарюючих суб'�кт�в � громадяни-акц�онери, як� взяли участь у приватизац�� державного майна, колективи громадян та держава. Саме власнику необх�дна под�бна �нформац�я про ф�нансовий стан п�дпри�мства, його потенц�ал � стаб�льн�сть у майбутньому. Власник ма� � повинен знати наск�льки ефективно використовуються вкладен� ним у п�дпри�мство кошти. Але не кожен, хто зд�йсню� управл�ння майном � коштами цих власник�в зац�кавлений подавати �м об'�ктивну та достов�рну �нформац�ю про результати сво�� д�яльност�. Майнов� �нтереси вс�х власник�в ма� захистити держава. Однак в ринкових умовах традиц�йн� форми ф�нансового контролю не можуть виконувати функц�� захисту майнових �нтерес�в власник�в. Практика кра�н з ринковою економ�кою показу�, що ц� завдання може усп�шно виконати такий вид незалежного контролю як аудит, який � одним �з основних елемент�в ринково� �нфраструктури [9,19,20,24]. Передумовою �снування такого контролю � вза�мна зац�кавлен�сть п�дпри�мств в особ� �х власник�в, держави в особ� податкових орган�в � самого аудитора в забезпеченн� достов�рност� обл�ку та зв�тност�. �ншою причиною необх�дност� �снування аудиту � те, що в ринкових умовах господарювання ф�нансовий стан кожного господарюючого суб'�кту залежить в�д його вза�мов�дносин з �ншими суб'�ктами господарювання � тому зроста� потреба у достов�рн�й обл�ков�й � зв�тн�й �нформац�� про �х д�яльн�сть. Зокрема, об'�ктивна � достов�рна �нформац�я про д�яльн�сть господарюючих суб'�кт�в необх�дна: -власникам господарюючих суб'�кт�в для визначення стратег�� �х розвитку; -�нвесторам при вкладенн� сво�х кап�тал�в у �нш� господарююч� суб'�кти; -банкам для прийняття р�шень про доц�льн�сть надання кредиту; -постачальникам для одержання гарант�й повно� оплати за в�двантажений товар, виконан� роботи та надан� послуги; -акц�онерам для контролю за роботою адм�н�страц�� п�дпри�мства; -державним органам для планування потреб макроеконом�ки та оц�нки податкових надходжень до бюджету, тощо. Аудит в сучасному розум�нн� �сну� понад 200 рок�в. Зародився в�н тод�, коли вперше виникло розмежування �нтерес�в м�ж особами, як� безпосередньо займалися управл�нням п�дпри�мством (менеджерами), � вкладниками кошт�в у його д�яльн�сть (власниками).

Правов� засади зд�йснення аудиторсько� д�яльност� в Укра�н� визнача� Закон Укра�ни Про аудиторську д�яльн�сть[2]. Зг�дно Закону аудиторська д�яльн�сть включа� в себе орган�зац�йне � методичне забезпечення аудиту, практичне виконання аудиторських перев�рок (аудит) та надання �нших аудиторських послуг. Аудиторськ� послуги можуть надаватись у форм� аудиторських перев�рок (аудиту) та пов'язаних з ними експертиз, консультац�й з питань бухгалтерського обл�ку, зв�тност�, оподаткування, анал�зу ф�нансово-господарсько� д�яльност� та �нших вид�в економ�ко-правового забезпечення п�дпри�мницько� д�яльност� ф�зичних та юридичних ос�б. Аудит - це перев�рка публ�чно� бухгалтерсько� зв�тност�, обл�ку, первинних документ�в та �ншо� �нформац�� щодо ф�нансово-господарсько� д�яльност� суб'�кт�в господарювання з метою визначення достов�рност� �х зв�тност�, обл�ку, його повноти � в�дпов�дност� чинному законодавству та встановленим нормативам . Аудит зд�йсню�ться незалежними особами (аудиторами), аудиторськими ф�рмами, як� уповноважен� суб'�ктами господарювання на його проведення. Аудит може проводитись з �н�ц�ативи господарюючих суб'�кт�в, а також у випадках, передбачених чинним законодавством (обов'язковий аудит). Аудитором може бути громадянин Укра�ни, який ма� квал�ф�кац�йний сертиф�кат про право на заняття аудиторською д�яльн�стю на територ�� Укра�ни. Аудитор ма� право займатися аудиторською д�яльн�стю �ндив�дуально, створити аудиторську ф�рму, об'�днатися з �ншими аудиторами в сп�лку. Для зд�йснення аудиторсько� д�яльност� одноособово аудитор повинен на п�дстав� чинного сертиф�кату отримати л�ценз�ю. Аудиторам забороня�ться безпосередньо займатися торговельною, посередницькою та виробничою д�яльн�стю, що не виключа� �х права отримувати див�денди в�д акц�й та доходи в�д �нших корпоративних прав. Аудитором не може бути особа, яка ма� судим�сть за корислив� злочини. Аудиторська ф�рма - це орган�зац�я, яка ма� л�ценз�ю на право зд�йснення аудиторсько� д�яльност� на територ�� Укра�ни � займа�ться виключно наданням аудиторських послуг. Аудиторськ� ф�рми можуть створюватися на основ� будь-яких форм власност�. Аудиторськ�й ф�рм� дозволя�ться зд�йснювати аудиторську д�яльн�сть лише за умови, якщо у н�й працю� хоча б один аудитор. Кер�вником аудиторсько� ф�рми може бути т�льки аудитор. Аудиторський висновок - це оф�ц�йний документ, засв�дчений п�дписом та печаткою аудитора (аудиторсько� ф�рми), який склада�ться у встановленому порядку за насл�дками проведення аудиту � м�стить в соб� висновок стосовно достов�рност� зв�тност�, повноти � в�дпов�дност� чинному законодавству та встановленим нормативам бухгалтерського обл�ку ф�нансово-господарсько� д�яльност�. Аудиторськ� послуги у вигляд� консультац�й можуть надаватись усно або письмово з оформленням дов�дки та �нших оф�ц�йних документ�в. Аудиторськ� послуги у вигляд� експертиз оформляються експертним висновком або актом. Користувачами бухгалтерсько� зв�тност� можуть бути уповноважен� на п�дстав� закон�в Укра�ни представники орган�в державно� влади, юридичн� та ф�зичн� особи, зац�кавлен� в насл�дках господарсько� д�яльност� суб'�кт�в, в тому числ�: власники, засновники господарюючого суб'�кта, кредитори, �нвестори та �нш� особи, як� в�дпов�дно до чинного законодавства мають право на отримання �нформац��, що м�ститься в бухгалтерськ�й зв�тност�. Користувач� бухгалтерсько� зв�тност� мають право виступати замовниками на проведення аудиту та виконання �нших аудиторських послуг, визначати обсяги та напрями аудиторських перев�рок в межах повноважень, наданих законодавством, установчими документами або окремими договорами. Аудитор може надавати аудиторськ� послуги �ндив�дуально або як прац�вник аудиторсько� ф�рми. Аудитор ма� право �ндив�дуально надавати аудиторськ� послуги т�льки з дня отримання л�ценз�� на п�дстав� чинного сертиф�ката. Аудиторська ф�рма ма� право надавати аудиторськ� послуги з дня отримання л�ценз�� � за наявност� в �� склад� хоча б одного аудитора, що ма� чинний сертиф�кат. Забороня�ться займатися наданням аудиторських послуг органам державно� виконавчо� влади, виконавчим органам м�сцевих Рад народних депутат�в, контрольно-рев�з�йним установам, що мають державно-владн� повноваження, а також окремим особам, яким законами Укра�ни заборонено зд�йснювати п�дпри�мницьку д�яльн�сть. Аудит проводиться на п�дстав� договору м�ж аудитором (аудиторською ф�рмою) та замовником. Аудиторськ� послуги у вигляд� консультац�й можуть надаватися на п�дстав� договору, письмового або усного звернення замовника до аудитора (аудиторсько� ф�рми). В договор� на проведення аудиту та надання �нших аудиторських послуг передбачаються предмет � терм�н перев�рки, обсяг аудиторських послуг, розм�р � умови оплати, в�дпов�дальн�сть стор�н. Замовник ма� право в�льного вибору аудитора. Замовник зобов'язаний створити аудитору (аудиторськ�й ф�рм�) належн� умови для як�сного виконання аудиту. Виконання аудитором (аудиторською ф�рмою) договору визнача�ться актом прийому-здач� аудиторського висновку або �ншого оф�ц�йного документа. Аудиторський висновок склада�ться з дотриманням в�дпов�дних норм та стандарт�в � повинен м�стити п�дтвердження або аргументовану в�дмову в�д п�дтвердження достов�рност�, повноти та в�дпов�дност� законодавству бухгалтерсько� зв�тност� замовника. Аудитори � аудиторськ� ф�рми Укра�ни мають право:

1. самост�йно визначати форми � методи аудиту на п�дстав� чинного законодавства, �снуючих норм � стандарт�в, умов договору �з замовником, профес�йних знань та досв�ду;
2. отримувати необх�дн� документи, як� мають в�дношення до предмету перев�рки � знаходяться як у замовника, так � у трет�х ос�б. Трет� особи, як� мають у сво�му розпорядженн� документи стосовно предмету перев�рки, зобов'язан� надати �х на вимогу аудитора (аудиторсько� ф�рми). Зазначена вимога повинна бути оф�ц�йно засв�дчена замовником;
3. отримувати необх�дн� пояснення в письмов�й чи усн�й форм� в�д кер�вництва та прац�вник�в замовника;
4. перев�ряти наявн�сть майна, грошей, ц�нностей, вимагати в�д кер�вництва господарюючого суб'�кта проведення контрольних огляд�в, зам�р�в виконаних роб�т, визначення якост� продукц��, щодо яких зд�йсню�ться перев�рка документ�в;
5. залучати на догов�рних засадах до участ� в перев�рц� фах�вц�в р�зного проф�лю.

Аудитори � аудиторськ� ф�рми зобов'язан�:

1. належним чином надавати аудиторськ� послуги, перев�ряти стан бухгалтерського обл�ку � зв�тност� замовника, �х достов�рн�сть, повноту � в�дпов�дн�сть чинному законодавству та встановленим нормативам;
2. пов�домляти власник�в, уповноважених ними ос�б, замовник�в про виявлен� п�д час проведення аудиту недол�ки ведення бухгалтерського обл�ку � зв�тност�;
3. збер�гати в та�мниц� �нформац�ю, отриману при проведенн� аудиту та виконанн� �нших аудиторських послуг. Не розголошувати в�домост�, що становлять предмет комерц�йно� та�мниц�, � не використовувати �х у сво�х �нтересах або в �нтересах трет�х ос�б;
4. в�дпов�дати перед замовником за порушення умов договору в�дпов�дно до чинних законодавчих акт�в Укра�ни;
5. обмежувати свою д�яльн�сть наданням аудиторських послуг та �ншими видами роб�т, як� мають безпосередн� в�дношення до надання аудиторських послуг у форм� консультац�й, перев�рок або експертиз.

Забороня�ться проведення аудиту:

1. аудитором, який ма� прям� родинн� стосунки з кер�вництвом господарюючого суб'�кта, що перев�ря�ться;
2. аудитором, який ма� особист� майнов� �нтереси у господарюючого суб'�кта, що перев�ря�ться;
3. аудитором - членом кер�вництва, засновником або власником господарюючого суб'�кта, що перев�ря�ться;
4. аудитором - прац�вником господарюючого суб'�кта, що перев�ря�ться;
5. аудитором - прац�вником, сп�ввласником доч�рнього п�дпри�мства, ф�л�� чи представництва господарюючого суб'�кта, що перев�ря�ться.

Отже, незалежний контроль проводять аудиторськ� орган�зац�� (ф�рми) на госпрозрахункових засадах за договорами з п�дпри�мствами р�зних форм власност�. Результати контролю аудиторська орган�зац�я оформля� актом, експертним висновком або �ншим документом погодженим �з замовником. Кр�м того, аудиторська орган�зац�я може давати висновки про правильн�сть складання зв�тност� � декларац�й, як� п�дпри�мства подають ф�нансовим органам. Досягнення стратег�чних ц�лей та забезпечення реал�зац�� прийнятих управл�нських р�шень внутр�шньогосподарський контроль не в змоз� реал�зувати, оск�льки в�н зд�йсню�ться бухгалтер��ю п�дпри�мств � кер�вниками структурних п�дрозд�л�в та функц�ональних в�дд�л�в. Це можна пояснити тим, що: система бухгалтерського обл�ку часто не ма� �нформац��, необх�дно� для прийняття р�шень, тому що бухгалтерська �нформац�я стосу�ться минулого, а прийняття р�шень - майбутнього; 2) кер�вники структурних п�дрозд�л�в, по-перше, зайнят� виробничою д�яльн�стю, а, по-друге, не волод�ють в�дпов�дними знаннями � досв�дом в област� прийняття р�шень, тому необх�дний спец�альний орган, який би зд�йснював консультац�� кер�вник�в щодо ефективност� д�яльност� на м�сцях та зд�йснював п�дготовку �нформац�� з метою прийняття управл�нських р�шень; 3) при використанн� зв�тних даних для оц�нки д�яльност� за минулий пер�од можуть бути прихован� недол�ки; 4)в�дображення бухгалтер��ю фактичного стану справ на п�дпри�мств�, а також зд�йснення часткового контролю не вир�шу� проблем контролю в глобальному масштаб�. Зв�дси виплива� важливий висновок, що н� бухгалтер�я, н� кер�вники структурних п�дрозд�л�в � функц�ональних служб не в змоз� в повному обсяз� реал�зувати функц�ю внутр�шнього контролю, яка здатна в сучасний пер�од забезпечити потреби управл�нського персоналу щодо якост� розробки та ефективно� реал�зац�� стратег�чних завдань, ст�йкого розвитку � виживання в умовах жорстоко� конкуренц��. Враховуючи, що контроль, який зд�йсню�ться бухгалтер��ю, задовольня� лише частково потреби управл�нц�в, в тому вигляд� в якому в�н �сну� у в�тчизнян�й практиц� точн�ше його було б назвати бухгалтерським контролем. Зд�йснення контролю апаратом бухгалтер�� в певному обсяз� повн�стю в�дпов�да� законодавчим та нормативним актам, �снуючим на Укра�н�. Однак, кр�м бухгалтерського, контроль на п�дпри�мств� зд�йснюють кер�вники п�дрозд�л�в � служб зг�дно �х функц�ональних обов'язк�в � компетентност�19. При цьому вони ведуть контроль за виконанням виробничих � ф�нансових план�в, забезпеченням збереження � рац�ональним використанням ресурс�в, а також зд�йснюють контроль за виконанням функц�ональних обов'язк�в п�длеглих. Отже, контроль, що зд�йсню�ться адм�н�страц��ю р�зних р�вн�в управл�ння на чол� з кер�вником п�дпри�мства, ц�лком доречно було б назвати адм�н�стративним контролем. В роботах заруб�жних автор�в також йдеться про ефективн�сть функц�онування бухгалтерського � адм�н�стративного контролю.При цьому бухгалтерський контроль (accounting control) охоплю� методи � способи, як� в�дносяться до забезпечення збереження ц�нностей, перев�рки достов�рност� бухгалтерських документ�в. УБухгалтерський контроль допомага� уникнути �нвентарних помилок, шахрайства � �нших порушеньФ [29, с. 398]. Адм�н�стративний контроль (аdministrative соntrol) включа� наб�р �нструкц�й, а також методи � способи, як� допомогають управл�нню, плануванню � контролю за господарською д�яльн�стю орган�зац��.Адм�н�стративний контроль повинен д�яти як на р�вн� розробки стратег�� � тактики, так � на р�вн� �х реал�зац�� та пронизувати вс� сфери та види д�яльност�. Адм�н�стративний контроль повинн� зд�йснювати кер�вники вс�х р�вн�в управл�ння, в�дпов�дальн�сть за орган�зац�ю роботи яких покладена на кер�вника п�дпри�мства. Однак, в зв'язку з тим, що кер�вники структурних � функц�ональних п�дрозд�л�в зайнят� виробничою д�яльн�стю, вони не мають реального часу, можливостей � компетентност� для п�дготовки �нформац�� з метою прийняття управл�нських р�шень. Контрольна ж �нформац�я - це основа для прийняття управл�нських р�шень. Отже, кр�м контролю, який зд�йснюють кер�вники п�дрозд�л�в, як� виконують частину завдань контролю зг�дно посадових �нструкц�й, необх�дний самост�йний орган, який би обслуговував систему управл�ння (тобто надавав контрольну �нформац�ю), яка б давала можлив�сть по-перше, приймати сво�часн� � правильн� управл�нськ� р�шення, по-друге, забезпечував реал�зац�ю прийнятих управл�нських р�шень, по-трет�, зд�йснював необх�дн� консультац�� кер�вник�в щодо ефективност� зд�йснюваних операц�й на вс�х р�внях управл�ння. М�жнародний досв�д св�дчить, що одн��ю �з умов ефективного функц�онування п�дпри�мств, п�двищення �х економ�чного потенц�алу � конкурентоспроможност� на ринку � система внутр�шнього аудиту. Внутр�шн�й аудит � основою для прийняття оперативних, тактичних � стратег�чних р�шень на п�дпри�мств� щодо зд�йснення ф�нансово-господарсько� д�яльност�. Б�льш�сть спец�ал�ст�в вважають, що сучасний б�знес взагал� не можливо зд�йснювати без системи внутр�шнього аудиту. Однак проблем� розвитку внутр�шнього аудиту в Укра�н� (в економ�чн�й л�тератур�) майже не прид�ля�ться увага. Не розроблена ця проблема � в Законодавств� Укра�ни. Так, в Закон� Укра�ни "Про аудиторську д�яльн�сть" визначен� лише правов� основи тако� д�яльност� � дано роз'яснення загальних терм�н�в аудиту. Разом з тим, у Закон� взагал� не знайшло в�дображення поняття внутр�шнього аудиту, його мети � завдань, прав та обов'язк�в внутр�шн�х аудитор�в, об'�кт�в � суб'�кт�в внутр�шнього аудиту. Тобто проблема внутр�шнього аудиту на Укра�н� залиша�ться не розробленою. Це, зокрема, стосу�ться методолог�� внутр�шнього аудиту. Разом з тим вже б�льше 50-ти рок�в у США, Великобритан��, Франц�� та �нших кра�нах функц�онують нац�ональн� �нститути внутр�шн�х аудитор�в, головне завдання яких поляга� у забезпеченн� норм профес�йно� практики внутр�шнього аудиту, розробц� та зд�йсненн� програми безперервного профес�йного розвитку, програми сертиф�кац�� внутр�шн�х аудитор�в, тощо. На Укра�н� Аудиторська палата займа�ться лише розробкою норматив�в � сертиф�кац��ю громадян, як� мають право займатися аудиторською д�яльн�стю для зовн�шнього аудиту. Мета, завдання та функц�� внутр�шнього � зовн�шнього аудиту сутт�во в�др�зняються. В�дм�нност� м�ж зовн�шн�м � внутр�шн�м аудитом наведен� в табл.1.1.1.

Таблиця 1.1.1. В�дм�нн� ознаки зовн�шнього � внутр�шнього аудиту [27]. № з/пОзнакиЗовн�шн�й аудитВнутр�шн�й аудит 1М�сце проведенняПо м�сцю знаходження замовникаВ сам�й орган�зац�� 2�н�ц�атор проведенняСтороння по в�дношенню до п�дпри�мства орган�-зац�я на п�дстав� укладено� угодиПо �н�ц�атив� кер�вника � в�д його �мен� 3Хто несе в�дпов�дальн�стьАудиторська ф�рма на основ� угодиСаме п�дпри�мство 4Терм�н проведенняУ терм�ни, визначен� законодавствомПост�йно та по необх�дност�

Головною метою внутр�шнього аудиту � пошук шлях�в п�двищення ефективност� д�яльност� п�дпри�мства � його структурних п�дрозд�л�в. Реал�зац�я на практиц� ц��� мети вимага� в�д аудитор�в вир�шення наступних завдань: зд�йснення перев�рки внутр�шньо�; оц�нка економ�чност� � ефективност� господарських операц�й; анал�з ефективност� програм з пор�внянням одержаних результ�в �з заздалег�дь накресленими завданнями, а також прогноз, вироблення ф�нансово� стратег�� тощо. Д�яльн�сть внутр�шн�х аудитор�в направлена на те, щоб надавати допомогу кер�вництву п�дпри�мства � його структурним п�дрозд�лам у виконанн� сво�х обов'язк�в наст�льки квал�ф�ковано � ефективно, наск�льки це можливо. З метою зд�йснення контролю внутр�шн� аудитори кр�м того: - розробляють процедури контролю; -визначають сфери, де необх�дно посилити контроль; -виявляють порушення в �снуюч�й систем�. Необх�дн�сть створення системи внутр�шнього аудиту - це одна �з умов ефективного функц�онування п�дпри�мств, п�двищення �х економ�чного потенц�алу � конкурентоспроможност� на ринку. Орган�зац�я внутр�шнього аудиту, перш за все, залежить в�д масштаб�в та орган�зац�йно� структури п�дпри�мства, системи управл�ння, особливостей технолог�чних процес�в тощо. Без контролю взагал� в�дсутн�й процес ефективного управл�ння, що ма� надзвичайно важливе значення в сучасний пер�од. Б�льше того, контроль - одна �з основних умов житт�д�яльност� системи управл�ння. Контроль як функц�я управл�ння виявля� в�дхилення фактичних результат�в в�д встановлених стандарт�в. Кр�м того, з допомогою контролю перев�ря�ться виконання прийнятих р�шень � оц�нюються досягнут� результати в процес� �х виконання. Якщо розглядати мету контролю з точки зору в�дпов�дност� запитам управл�нц�в, в сучасний пер�од метою контролю � квал�ф�кована допомога менеджерам в орган�зац�� самоконтролю та ефективного прийняття р�шень, а не встановлення жорсткого контролю з метою покарання. Значення контролю сутт�во зроста� в сучасний пер�од у зв'язку з тим, що п�дпри�мства весь час перебувають в ситуац�� ризику невизначеност�. Зовн�шн� чинники: пол�тичн�, юридичн�, економ�чн�, соц�олог�чн� весь час зм�нюються, причому в останн� роки швидк�сть цих зм�н значно зросла � тому п�дпри�мству необх�дно волод�ти ефективним механ�змом контролю, який би дозволив п�дпри�мству забезпечити принцип максимально� економ�чно� ефективност� � досягнення найб�льшого к�нцевого економ�чного результату. В сучасних умовах значно ускладнились завдання контролю, однак деяк� автори завдання контролю приписують бухгалтерському обл�ку. Вважа�ться загальноприйнятним, що до завдань бухгалтерського обл�ку належить контроль виконання план�в по основним показникам д�яльност�, ефективност� використання ресурс�в, збереження власност� [12,13,21]. Такий п�дх�д базу�ться на �деях злиття обл�ку � контролю, що призводить, перш за все, до �гнорування важливих завдань контролю. Кр�м того, такий п�дх�д ма� негативн� практичн� насл�дки. Це проявля�ться в покладанн� вс��� повноти в�дпов�дальност� за зд�йснення контролю на бухглтер�ю, тим самим сприяючи послабленню контролю в п�дрозд�лах - в м�сцях безпосереднього використання ресурс�в, недооц�нки зд�йснення контролю з� сторони функц�ональних п�дрозд�л�в, прийняттю короткозорих р�шень без майбутнього. Ближче до �стини � п�дх�д, який розмежову� контрольн� завдання в�д обл�кових. При цьому сл�д зазначити, що бухгалтер�я веде лише частковий контроль виробничо� � ф�нансово-господарсько� д�яльност�, а виконання функц�� контролю в �� широкому управл�нському значенн� вимага� необх�дних д�й з� сторони роб�тник�в економ�чних, техн�чних служб � кер�вник�в п�дпри�мства, що в процес� самого контролю використовуються р�зноман�тн� прийоми � способи, як� далеко виходять за меж� бухгалтерського обл�ку [18, с. 27]. Деякими авторами до основних завдань контролю в�днесено також контроль стану бухгалтерського обл�ку на п�дпри�мств�. Однак сфера впливу контролю значно ширша. Основною причиною необх�дност� �снування контролю � невизначен�сть, яка � нев�д'�мним елементом майбутнього � яка характерна для будь-якого управл�нського р�шення.

1.2. Орган�зац�я проведення аудиту на п�дпри�мств� Аудиторську перев�рку достов�рност� ф�нансово� зв�тност� та виконанння аудиторами (аудиторськими ф�рмами) супутн�х аудиту послуг зд�йснюють за допомогою методичних прийом�в, що � важливими елементами процесу аудиту. Для повн�шого розкриття зм�сту аудиторського процесу потр�бне глибоке розум�ння залежност� м�ж його елементами. Як видно з рис.1, процедура аудиту склада�ться, з одного боку, �з набору методичних прийом�в, а з другого - з безпосередньо� д�� аудитора. У конкретну аудиторську процедуру можуть входити один, два або б�льше методичних прийом�в, як� використовують у певн�й посл�довност�. П�дб�р процедур у процес� аудиту в кожному конкретному випаднку визнача�ться розробленою аудитором методикою, що знаходить сво� в�дображення у програм� перев�рки. Аудиторський процес, безумовно, характеризу�ться його стад�ями та етапами. Що стосу�ться цього питання, то воно широко розглянуте у спец�альн�й економ�чн�й л�тератур� [9,10,11,16,31]. Доц�льно вид�лянти наступн� стад�� процесу аудиту: початкова, досл�дна, завершальна. При визначенн� етап�в процесу аудиту сл�д виходити не з погляду пер�оду його виконання, а з окремого моменту його розвитку.

Рис. 4.1. Модель процесу аудиторсько� перев�рки (27).

Для прикладу в�зьмемо планування аудиту, що назване в джеренлах одних автор�в стад��ю, а в �нших - етапом (табл. 1.2.1.). Так, Б�луха М.Т. под�ля� три стад��, як� в свою чергу под�ля� на п�дстад�� (процеси). Так, орган�зац�йна стад�я аудиторського процесу склада�ться з вибору об'�кту аудиту � орган�зац�йно-методично� п�дготовки. Досл�дна станд�я -з переддосл�дного � досл�дного процес�в, а завершальна стад�я- з узагальнення результат�в аудиту та �х реал�зац�ю [11]. Вивчення в�тчизняно� � заруб�жно� л�тератури, робота протягом багатьох рок�в в аудиторськ�й ф�рм� "Льв�вАкадемАудит" та лог�чна понсл�довн�сть першочергових д�й аудитора дозволили В.Рудницькому (26) вид�лити наступн� етапи аудиторського процесу (табл. 1.2.1.).

Табл. 1.2.1. Використання спец�альних прийом�в аудиторського контролю по стад�ях процесу аудиту (27).

Як видно �з даних табл.1.2.1., першим етапом на початков�й стад�� � � виб�р суб'�кта перев�рки, ознайомлення з його б�знесом та станом обл�ку. Цей етап характерний для вс�х п�дход�в до аудиту. У в�тчизнян�й практиц�, як показу� робота аудитор�в (аудиторських ф�рм), виб�р суб'�кта перев�рки здеб�льшого зд�йснюють сам� аудитори або аудиторськ� ф�рми ченрез рекламу, оголошення в пер�одичних виданнях, по рад�о, телебаченню. Заруб�жн� аудиторськ� ф�рми широко використовують для вибору ф�рм-кл��нт�в листи-зобов'язання. Зм�ст листа-зобов'язання розкрива�ться у М�жнародних нормативах аудиту №2. Аудитори в�дправляють листи-зобов'язання в р�зн� п�дпри�мства � орган�занц��, де вказують можливост� надання сво�х послуг, обов'язки аудитора � його в�дпов�дальн�сть. П�сля в�дпов�д� клй�нта на лист-зобов'язання �з запрошенням для аудиту кер�вник аудиторсько� ф�рми ви�жджа� на м�сце перев�рки. Важливим моментом на цьому етап� аудиторського процесу � танкож ознайомлення з б�знесом кл��нта. Зб�р �нформац�� про б�знес кл��нта необх�дний, щоб правильно �нтерпретувати значення аудиторських донказ�в, одержаних у процес� аудиту. Знання б�знесу кл��нта вимага� в�д аудитора детального вивчення вид�в д�яльност� та галузевих особливонстей орган�зац�� � технолог�� виробництв. Галузев� особливост� окремих вид�в д�яльност� суб'�кт�в перев�рки мають сутт�вий вплив не т�льки на орган�зац�ю обл�ку, а й на порядок включення витрат у соб�варт�сть продукц��, роб�т (послуг) та формування ф�нансових результат�в. Кр�м цього, аудитор повинен добре волод�ти нормативною базою, що регунлю� д�яльн�сть та систему обл�ку п�дпри�мств р�зних галузей народного господарства. Вивчення б�знесу кл��нта дозволя� аудитору вибрати правильний нанпрямок при перев�рц� п�дпри�мств, що одночасно займаються к�лькома виндами д�яльност� (наприклад, виробництвом, торг�влею, буд�вництвом тощо). На другому етап� початково� стад�� процесу аудиторсько� перенв�рки аудитор ознайомлю�ться �з статутом п�дпри�мства, його установнчими документами та правовими зобов'язаннями. Аудитор, перев�ривши коли � хто заре�стрував п�дпри�мство, склад засновник�в, особливу увагу повинен прид�лити предмету � видам д�яльност�, що передбачен� статунтом. Усе це при подальш�й перев�рц� дозволя� йому визначити законн�сть зд�йснення тих чи �нших господарських операц�й. Важливо також пронконтролювати наявн�сть на суб'�кт� перев�рки л�ценз�й на окрем� види д�яльност� та реал�зац�ю окремих вид�в товар�в. В умовах п�дтверджуючого аудиту, як показу� практика роботи в�тчизняних аудиторських ф�рм, за останн� роки б�льш�сть аудитор�в обнмежу�ться лише оглядовим вивченням стану бухгалтерського обл�ку. Вивчення заруб�жно� л�тератури � практики роботи окремих аудиторських ф�рм Великобритан�� п�дтверджу�, що в умовах системно-ор��нтованого аудиту й аудиту, що грунту�ться на ризику, важливим етапом � оц�нка системи обл�ку, внутр�шнього контролю та ризику. Аудитор повинен досл�дити � вивчити систему бухгалтерського обл�ку � внутр�шнього контролю кл��нта для того, щоб зрозум�ти, як готують бухгалтерську �нформац�ю � мати певне уявлення про над�йн�сть цих систем, оск�льки ця �нформац�я знаходить в�дображення у ф�нансов�й зв�тност� п�дпри�мства. Система внутр�шньогосподарського контролю може давати над�йну ф�нансову �нформац�ю, забезпечувати збереження актив�в суб'�кта перев�рки. Якщо у кл��нта достатньо над�йна система внутр�шнього коннтролю, то ризик контролю буде незначним, а к�льк�сть аудиторських доказ�в може бути значно меншим, н�ж при слабкому внутр�шньому контнрол�. Кр�м цього, оц�нка внутр�шнього контролю � ризику дозволя� аудинторов� виявляти конкретн� контрольн� моменти � знижу� ймов�рн�сть того, що наявн� помилки не будуть виявлен�. Досл�дження системи обл�ку, оц�нку внутр�шнього контролю та ризику аудитор зд�йсню� за допомогою вивчення орган�зац�йних струкнтур, д�ючих на п�дпри�мств� посадових �нструкц�й, бес�д �з кер�вництвом � прац�вниками кл��нта, ознайомлення �з документооб�гом, спостереження за роботою менеджер�в � внутр�шн�х аудитор�в та �н. Основною метою оц�нки системи внутр�шнього контролю п�дпри�мства � створення основи для планування аудиту та визначення часу й обсягу аудиторських процедур, а також суми оплати за надан� послуги. Виходячи з вищесказаного, лог�чним � вид�лення визначення обсянгу роб�т, узгодження суми оплати та складання угоди як окремого етапу процесу аудиту. В угод� на аудиторську перев�рку вказують не т�льки види послуг, час проведення аудиту, суму оплати, й обов'язки та права як виконавця, так � замовника. Завершальним етапом початково� стад�� процесу аудиту �, складання плану та робочо� програми. Розглянут� вище етапи процесу аудиторсько� перев�рки - передумова для складання загального плану � робочо� програми аудиту. У МНА 4 сказано, що плани повинн� бути складен� так, щоб вони передбачали:

1. одержання знань про обл�кову систему контролю кл��нта, пол�нтику � процедури внутр�шнього контролю;
2. визначення оч�куваного р�вня дов�ри внутр�шньому контролю;
3. визначення � програмування зм�сту, часу � обсягу процедур, як� п�длягають контролю;
4. координац�ю виконуваних роб�т [22].

Для виконання плану аудиту �з врахуванням набуто� �нформац�� на попередн�х етапах процесу аудиторсько� перев�рки аудитор склада� у письмов�й форм� робочу програму. Аудиторська програма включа� перел�к конкретних процедур, спрямованих на одержання доказ�в щодо донстов�рност� �нформац�� у ф�нансов�й зв�тност� п�дпри�мств. У програм� визначають аудиторськ� завдання для кожного напрямку досл�дження � вона може служити �нструкц��ю молодшим аудиторам та бути викориснтана як зас�б контролю за сво�часн�стю � як�стю роб�т, як� вони виконали. На стад�� досл�дження в умовах п�дтверджуючого аудиту доц�льно вид�лити так� етапи процесу аудиту: - перев�рка господарських операц�й � обл�кових запис�в; - коригування плану � робочо� програми; - перев�рка (анал�з) ф�нансово� зв�тност� та зб�р аудиторських доказ�в. Як видно з табл. 1.2.1., для системно-ор��нтованого аудиту й аудинту, що базу�ться на ризику, запропонован� т� сам� назви етап�в за винятком першого. Якщо в умовах п�дтверджуючого аудиту для першонго етапу стад�� досл�дження запропонована назва "перев�рка господарсьнких операц�й � обл�кових запис�в", то в умовах системно-ор��нтованого аудиту, що базу�ться на ризику,-"тестування контрольних момент�в". Це пояснню�ться тим, що якщо за умов оц�нки внутр�шнього контролю � аудинторського ризику виявлено, що ризик � низьким, то, можливо, сл�д обмежитинся тестуванням лише контрольних момент�в. Якщо ризик внутр�шнього контролю високий, то в цьому випадку аудитору доц�льно зд�йснювати перев�рку господарських операц�й � обл�кових запис�в, тобто перев�ряти первинн� документи, обл�ков� ре�стри. Етап коригування плану � робочо� програми передбачено М�жнанродними стандартами аудиту. Зокрема, у МНА 4 в�дзначено, що плани мають бути складен� � коригуватися, якщо необх�дно, в пер�од проведенння аудиту [22]. Коригування плану та внесення при потреб� певних зм�н у робочу програму в�дбува�ться на стад�� досл�дження, тобто збору доказ�в, внаснл�док об'�ктивних � суб'�ктивних причин. Р�шення про внесення зм�н у план � програму аудиту прийма� кер�вник аудиторсько� ф�рми або кер�внник групи аудитор�в. Завершальний етап процесу аудиту на стад�� досл�дження доц�льнно назвати - перев�рка (анал�з) статей ф�нансово� зв�тност�. У заруб�жн�й економ�чн�й л�тератур� цей етап часто називають "перев�рка окремих еленмент�в сальдо" [9]. Основним завданням цього етапу � одержання достатнього обсягу додаткових доказ�в для визначення того, наск�льки об'�ктивно в�дображено сальдо окремих рахунк�в у баланс� та �нших формах ф�нансово� зв�тност�. Характер � обсяг ц��� роботи значною м�рою залежать в�д виявлених доказ�в на попередн�х етапах. Для виконання завдань, як� поставлен� на етап� перев�рки (анал�зу) ф�нансово� зв�тност�, у практиц� аудиту використовують анал�тичн� процедури � процедури перев�рки окремих статей балансу. До анал�тичних процедур належать: - анал�з сп�вв�дношень р�зних ф�нансових (або ф�нансових � ненф�нансових) показник�в; - пор�вняння фактичних даних �з плановими або аналог�чними даними попередн�х рок�в; -пор�вняння окремих показник�в з в�дпов�дними показниками ананлог�чних п�дпри�мств або середньогалузевими; - визначення в�дхилень; - факторний або регрес�йний анал�з. Якщо в процес� анал�зу ф�нансово� зв�тност� аудитор виявить сутт�в� в�дхилення в�д оч�куваних, то в цьому випадку необх�дно вдатися до додаткових процедур або провести перев�рку окремих питань. За допомогою процедур перев�рки окремих статей балансу аудинтори виявляють помилки у ф�нансов�й зв�тност�. Якщо при перев�рц� з використанням анал�тичних процедур акцент роблять на загальн�й оц�нц� господарських операц�й � сальдо Головно� книги, то при перев�рц� окремих елемент�в статей балансу увагу акцентунють на к�нцевому сальдо Головно� книги, яке переносять у баланс суб'�кта перев�рки. На завершальн�й стад�� процесу аудиту вид�ляють три етапи: оц�нка й анал�з результат�в перев�рки; складання зв�ту, п�дгонтовка пропозиц�й � ознайомлення з ними замовник�в; написання аудиторсьнкого висновку � оформлення та п�дписання акту виконаних роб�т. На етап� оц�нки й анал�зу результат�в аудиторсько� перев�рки кенр�вник аудиторсько� ф�рми або кер�вник групи аудитор�в повинен оц�нинти результати аудиту � проанал�зувати, чи вистача� з�браних доказ�в для п�дтвердження достов�рност� ф�нансово� зв�тност�. Залежно в�д вагомост� доказ�в буде визначений зм�ст аудиторського зв�ту � висновку. На цьому етап� аудитор уточню� сп�рн� питання з кер�вництвом п�дпри�мства (органн�зац��), яке п�длягало аудиту. Кер�вник аудиторсько� групи особливу увагу зверта� на робоч� документи аудитор�в. Сутт�ва перев�рка цих документ�в дозволя� оц�ннити як�сть виконання аудиту, дотримання посл�довност� плану � пронграми перев�рки. На наступному етап� завершально� стад�� аудиторського процесу аудитор склада� зв�т, в якому розкрива� сильн� � слабк� сторони д�яльност� п�дпри�мства. Особливу увагу аудитор зосереджу� на пропозиц�ях щодо пол�пшення б�знесу кл��нта, орган�зац�� системи обл�ку, вдосконалення систенми внутр�шнього контролю. Залежно в�д потреб замовник�в, зв�т аудитора зачитують на зборах засновник�в (акц�онер�в) або передають кер�вництву п�дпри�мства. Для оприлюднення ф�нансово� зв�тност� п�дпри�мств (орган�нзац�й), зг�дно �з Законом Укра�ни "Про аудиторську д�яльн�сть", аудитор зобонв'язаний скласти аудиторський висновок, який у десятиденний терм�н п�сля завершення перев�рки пода� п�дпри�мству � в податкову адм�н�страц�ю. Форнма � зм�ст аудиторського висновку розкрит� у тимчасових нормах аудиту в Укра�н�, як� затвердила Аудиторська палата Укра�ни. У тимчасових нормах аудиту в Укра�н� розкрит� наступн� види висновк�в: безумовно-позитивний, умовно-позитивний (�з застереженнями), негативний. Якщо аудитор волод�� достатн�ми доказами, як� св�дчать про вагом� помилки у систем� обл�ку та зв�тност�, що сутт�во впливають на зм�ст статей балансу та �нших форм зв�тност�, то в цьому випадку в�н склада� негативний висновок або в�дмовля�ться в�д складання висновку. П�сля складання висновку аудитор оформля� � п�дпису� разом �з занмовником акт виконання роб�т, що � завершальним етапом процесу аудиту. Розглянут� вище етапи характеризують процес аудиту ф�нансово� зв�тност�. Проте аудиторськ� ф�рми, кр�м цього, виконують р�зного роду послуги: анал�з ф�нансово� зв�тност�, в�дновлення обл�ку � складання зв�тност�, консультац�� з економ�ко-правових питань, оподаткування тощо. Виходячи з характеру цих послуг, будуть зм�нюватися не т�льки методинка та процедури аудиту, а й етапи виконання цих процес�в.

2. Методика проведення аудиту витрат на п�дпри�мств� торг�вл�

2.1. Аудит установчих документ�в та ознайомлення з� структурою документообороту Аудит витрат торг�вельного п�дпри�мства розглянемо на приклад� сп�льного укра�нсько-чеського п�дпри�мства УПол�серв�сФ. Предметом пильно� уваги аудитора в процес� перев�рки � р�зн� документи, що м�стять вичерпну �нформац�ю про д�яльн�сть п�дпри�мства. Це установч� та �нш� документи п�дпри�мства, накази, розпорядження, протоколи збор�в засновник�в, первинн� документи та обл�ков� ре�стри по вс�м рахункам бухгалтерського обл�ку та зв�тн�сть. В процес� експертизи аудитору вда�ться встановити юридичний статус кл��нта та його право функц�онування у в�дпов�дност� до чинного законодавства, використовучи наступн� документи: статут та устоновча угода, св�доцтво про державну ре�страц�ю, про ре�страц�ю в Державн�й Податков�й Служб�, орган� Державно� статистики, у в�дд�леннях позабюджетних фонд�в тощо. В ход� ознайомлення з цими документами визнача�ться, коли � де заре�стровано п�дпри�мство; його орган�зац�йно-правова форма; в якому банку в�дкритий р/р; хто � засновником п�дпри�мства. Статут СП УПол�серв�сФ заре�стрований у м�ськ�й адм�н�страц�� 10.01.1993р. В ньому вказан� Учасники, Юридичний статус П�дпри�мства (воно ма� статус юридично� особи, ма� свою печатку, самост�йний баланс � рахунок в банку)ю. П�дпри�мство ма� право в�д свого �мен� укладати договори, бут позивачем та в�дпов�дачем у суд�, арб�траж�. Зг�дно Св�доцтва про ре��страц�ю СП УПол�серв�сФ заре�стровано 10.01.1993р. � йому присво�но �дентиф�кац�йний код субТ�кта п�дпри�мницько� д�яльност� в кдиному державному ре�стр� п�дпри�мств та орган�зац�й - 14331574. Вивчаючи види д�яльност�, що зд�йснюються п�дпри�мством, аудитор повинен встановити �х в�дпов�дн�сть тим, як� заф�ксован� в його статут�. В розд�л� УПредмет � ц�л� д�яльност� п�дпри�мстваФ Статуту СП УПол�серв�сФ знаходимо в п.3.1.2.: УЗбер�гання � реал�зац�я товар�в народного споживанняФ,а в п.3.1.3.: УОрган�зац�я серв�сного обслуговування в галуз� промисловост�Ф. Отже, д�яльн�сть п�дпри�мства - продаж металопрокату та надання послуг з його пор�зки - оговорена в Статут� � йому не протир�чить. Сл�д памТятати, що окрем� види д�яльност� потребують державного дозволу або л�цензування. Тому необх�дно зТясувати наявн�сть у п�дпри�мства л�ценз�й. Зг�дно Закону Укра�ни УПро л�цензування та патентуванняФ для зд�йснення гуртово� торг�вл� необх�дна Л�ценз�я на гуртову торг�влю. Така Л�ценз�я в СП ФПол�серв�сФ � в наявност�. Аудитор одержу� також уявлення про орган�зац�йну структуру п�дпри�мства та бухгалтер�� зокрема; наявност� ф�л�й та представництв, про повноваження кер�вник�в вс�х р�вн�в при прийнятт� управл�нських р�шень тощо. Оф�с СП УПол�серв�сФ знаходиться на вул.Ог��нка, а складске прим�щення - на вул. Шевченка. Бухгалтер�я п�дпри�мства знаходиться в оф�с� п�дпри�мства. Ознайомимось з� специф�кою та особливостями документооб�гу40, структурою п�дпри�мства. Орган�зац�йна структура бухгалтер�� СПФПол�серв�сФ представлена на рис.2.

Рис.2 Орган�зац�йна структура бухгалтер�� СП ФПол�серв�сФ.

Оск�льки п�дпри�мство займа�ться торг�вельною д�яльн�стю, то основний документооб�г40 можна под�лити на документи по придбанню товар�в та документи по реал�зац�� товар�в. Документи по придбанню товар�в надходять в�д постачальник�в до бухгалтера 1, а в�д нього накладн� та товаро-транспортн� накладн� - до головного бухгалтера, податков� накладн� - до бухгалтера 2. Що стосу�ться документ�в по продажу товар�в, то оформлення розх�дних документ�в на склад� � завданням менеджера по збуту, зав.складом, а в оф�с� - секретарей п�дпри�мства. Розх�дн� накладн� поступають до бухгалтера 2, податков� накладн� - до бухгалтера 1. Одержання товару в�д продавц�в п�дтверджу�ться накладними та товаро-транспортними накладними (ТТН), одержання послуг - актами виконаних роб�т, розх�д (продаж) товар�в - розх�дними накладними. Оплата постачальникам за товар, транспортним орган�зац�ям та �ншим п�дпри�мствам, а також продаж товар�в покупцям зд�йсню�ться на п�дстав� договор�в або рахунк�в, як� виконують функц�ю одноразового договору. Оплата зд�йсню�ться головним бухгалтером по компютеру через систему Фаст Пей. По ц�й же систем� щодня п�дпри�мсто одержу� файл �з рухом кошт�в, де в�добража�ться перел�к кошт�в, що поступили в�д покупц�в. Бухгалтерський обл�к на СП УПол�серв�сФ ведеться за допомогою бухгалтерсько� програми УСистема автоматизац�� бухгалтерського обл�ку УПАРУСФ, верс�я 4.31. Система охоплю� вс� стад�� бухгалтерського обл�ку: На перш�й стад�� оформляю�ться необх�дн� документи, як� � п�дставою для перем�щення грошових засоб�в або матер�альних ц�нностей. На друг�й стад�� операц��, зд�йснен� на п�дстав� в�дпов�дних документ�в, в�дображаються на рахунках бухгалтерського обл�ку. В систем� передбачений комплекс спец�альних засоб�в, як� дозволяють: Вести бухгалтерський обл�к вс�х господарських операц�й в хронолог�чному порядку �з в�дображенням засоб�в на синтетичних рахунках та рахунках анал�тичного обл�ку. Вести обл�к матер�альних запас�в Вести обл�к розрахунк�в з деб�торами та кредиторами

На трет�й стад�� готуються внутр�шн� та зовн�шн� зв�тн� документи по фактам ф�нансово-господарсько� д�яльност� за певний зв�тний пер�од На ц�й стад�� система дозволя�: Одержувати пер�одичну зв�тн�сть по руху кош42т�в у вигляд� оборотного балансу, книги обл�ку господарських операц�й, касово� книги, в�домост� розрахунк�в з деб�торами-кредиторами, головно� книги, зв�т�в по анал�тичним даним до рахунк�в. Одержувати баланс п�дпри�мства, додатки до балансу та �нш� зв�тн� документи для подання до державних орган�в.

На четверт�й, заключн�й стад��, можна використовувати Систему для одержання додатково� фн�ормац��, необх�дно� для проведення анал�зу. З 01.07.2000 СПФПол�серв�сФ працю� за нац�ональними стандартами (положеннями)бухгалтерського обл�ку � використову� План рахун�в бухгалтерського обл�ку. ДевТятий клас рахунк�в не застосову�ться. Витрати класиф�кован� зг�дно Положень(Стандарт�в)Бухгалтерського Обл�ку.

2.2. Аудит витрат на придбання товар�в та операц�й з матер�альними ц�нностями Основою вс��� господарсько� д�яльност� торг�вельного п�дпри�мства � матер�альн� ц�нност�. Аудитор в процес� перев�рки операц�й з матер�альними запасами вир�шу� наступн� завдання: Вивчення склалу матер�альних запас�в, ознайомлення з умовами �х збер�гання; П�дтвердження правильност� оц�нки запас�в та в�дображеня операц�й по �х поступленню та реал�зац�� в обл�ку; Оц�нка якост� проведених �нвентаризац�й матер�альних запас�в тощо.

В процес� перев�рки операц�й з матер�альними запасами на СП УПол�серв�сФ використову�мо наступн� джерела �нформац��: договори поставки, накладн�, товаро-транспортн� накладн�, номенклатура-ц�ннник (прайс-лист), дов�реност�, акти приймання матер�ал�в, договори з матер�ально-в�дпов�дальними особами, обл�ков� ре�стри по рахункам 281 УТовари на склад�Ф, 024 УМатер�альн� ц�нност� на в�дпов�дальному збер�ганн�Ф, 201 УСировина � матер�алиФ, 203 УПаливоФ, 221 УМШП на склад�Ф та головну книгу. Перев�рка збереження та використання товарно-матер�альних ц�нностей на п�дпри�мств�, як правило, почина�ться з� знайомства з роботою бухгалтер��. Предметом уваги аудитора �: склад, п�дпорядкован�сть та квал�ф�кац�я обл�кових кадр�в; перел�к використовуваних нормативних документ�в; наявн�сть граф�ка документооб�гу;43 використовуван� методи внутр�шнього контролю (�нвентаризац�я, документування, нормативний обл�к та �н.); дотримання терм�н�в проведення �нвентаризац�� товарно-матер�альних ц�нностей та порядок оформлення �х результат�в. Аудитору сл�д також впевнитись у наявност� оформлених договор�в з матер�ально-в�дпов�дальними особами, наказ�в про затвердження складу �нвентаризац�ййних ком�с�й та порядку проведенння �нвентаризац��. На СП УПол�серв�сФ до складу �нвентаризац�йно� ком�с�� входять: Голова - зав.складом, члени ком�с�� - техн�чний директор, менеджер по збуту, головний бухгалтер. �нвентаризац�я проводиться один раз на р�к, результати �� оформляються у �нвентаризац�йному опис� та пор�вняльн�й в�домост�. П�сля цього доц�льно провести тестування по спец�альн�й анкет� та визначити, чи варто проводити повну чи часткову �нвентаризац�ю матер�альних запас�в, чи необх�дне провнедення суц�льно� документально� перев�рки окремих напрямк�в руху ц�нностей чи можна обмежитись виб�рковою перев�ркою. Висновки робляться на основ� вивчення систем внутр�шнього контролю та бухгалтерського обл�ку на п�дпри�мств�. Анкету тест�в перев�рки представлено в табл.2.1.1.

Табл. 2.1.1. Анкета тест�в перев�рки стану внутр�шнього контролю та системи обл�ку матер�альних запас�в (МЗ) (17). №Зм�ст питання або субТ�кт досл�дженняЗм�ст в�дпов�д� (результат перев�рки)Висновки та р�шення аудитора А. Внутр�шн�й контроль 1Чи створен� умови, що забезпечують збереження МЗ?МЗ збер�гаються на обладнаних складахУмови збер�гання МЗ задов�льн� 2Хто зд�йсню� функц�� контролю збереження та використання МЗ?�нвентаризац�йна ком�с�я, що створю�ться за наказом кер�вникаУ склад ком�с��включен� прац�вники складу та бухгалтер�� 3 Чи проводяться �нвентаризац�� МЗ, коли � ск�льки раз�в?Проводяться т�льки в к�нц� року �нвентаризац�йною ком�с��юСлабкий контроль.Необх�дно провести �нвентаризац�ю. 4Чи проводяться перев�рки повноти та сво�часност� повноти оприбуткування МЗ?Виб�рково по первинним документамВарто провести виб�ркову перев�рку Б. Система обл�ку 5Чи проведена класиф�кац�я МЗ на в�дпов�дн� групи?Так�мов�рн�сть помилки в анал�тичному обл�ку невелика 6 Чи обран� методи оц�нки та обл�ку на рахунках МЗ в обл�ков�й пол�тиц�?Методи оц�нки обран��мов�рн�сть помилки в обл�ку невелика 7Чи орган�зований ефективний анал�тичний обл�к МЗ, чи ведуться картки складського обл�ку?Анал�тичний обл�к ведеться за видами МЗНеобх�дно перев�рити записи на рахунку обл�ку товар�в 8Чи вид�ля�ться ПДВ окремою строкою у вс�х розрахунково плат�жних документах?Так, завжди вид�ля�ться.�мов�рн�сть помилки при обчисленн� ПДВ невелика. 9Чи складаються акти на списання МШП, що стали непридатними?Так, складаютьсяСуц�льна перев�рки МПШ не потр�бна. �мов�рн�сть помилок та крад�жок- невелика. 10З якою пер�одичн�стю зв�ряються дан� анал�тичного та синтетичного обл�ку МЗ, тощоТ�льки в к�нц� року�сну� �мов�рн�сть викривлення пер�одично� зв�тност�

Аудитор за результатами загального знайомства з системою внутр�шнього контролю та обл�ку на п�дпри�мств� склада� програму перев�рки операц�й з матер�альними ц�нностями. Програма аудиторсько� перев�рки представлена в табл. 2.1.2. Якщо в аудитора склалась думка про незадов�льний р�вень збер�гання ц�енностей на складах п�дпри�мства, в�н може порекомендувати його кер�вництву виб�ркову �нвентаризац�ю деяких груп матер�ал�в (деф�цитних, дорогих), закр�плених за конкретними матер�ально-в�дпов�дальними особами. При одержанн� згоди та призначенн� �нвентаризац�йно� ком�с�� аудитор повинен скласти перел�к ц�нностей, що п�длягають перев�рц�; вимагати в�д зав�дуючого складом складення зв�ту по приходу та розходу (реал�зац��) на дату початку �нвентаризац�� (один екземпляр зв�ту переда�ться в бухгалтер�ю, другий лиша�ться в аудитора), одержати в�д нього розписку про в�дсутн�сть неоприходуваних та не списаних в розх�д ц�нностей. П�д час �нвентаризац�� аудитор спостер�га� за правильним проведенням членами �нвентаризац�йно� ком�с�� встановлених процедур (перерахунок запас�в, �х зважування, заповнення �нвентаризац�йних опис�в).

Таблиця 2.1.2.. Програма аудиторсько� перев�рки операц�й з матер�альними запасами (МЗ)(17). №Перел�к процедурДжерела �нформац�� 1Перев�рка даних ре�стр�в обл�ку МЗ та зв�рка �х з рахунками Головно� книгиКартки обл�ку МЗ, в�домост�, журнали-ордера, Головна книга 2Перев�рка повноти оприходування та правильност� визначення фактично� соб�вартост� МЗДоговори, рахунки, накладн�, авансов� зв�ти, Головна книга 3Перев�рка даних �нвентаризац�� МШП та пор�вняння �� результат�в з даними анал�тичного обл�ку�нвентаризац�йн� описи та картки обл�ку матер�ал�в, МШП, Головна книга 4Виб�р контрольних груп МЗ за даними ре�стр�в обл�ку та проведення виб�рково� �нвентаризац�� МЗ�нвентаризац�йн� описи, результати поточно� �нвентаризац�� та картки обл�ку матер�ал�в, накладн� 5Перев�рка павильност� вид�лення та в�дшкодування ПДВ по поступившим МЗ, нарахування ПДВ та �нших податк�в по реал�зац�� та �ншому вибуттю МЗРозрахунково-плат�жн� документи, розрахунки по податках, рахунки, накладн�, Книги обл�ку придбання та продажу товар�в 6Анал�з правильност� оц�нки МЗ при реал�зац��� обраним методом списанняОбл�кова пол�тика, картки обл�ку матер�ал�в, рахунки, накладн�, договори.

П�дписан� аудитором, членами �нвентаризац�йно� ком�с�� � матер�ально в�дпов�дальними особами �нвентаризац�йн� описи передаються в бухгалтер�ю для виявлення результат�в �нвентаризац��. При виявленн� по деяким матер�алам в�дхилень в�д обл�кових даних, по ним складаються пор�вняльн� в�домост�. За вс�ма фактам недостач � надлишк�в матер�ально-в�дпов�дальн� особи повинн� дати письмове пояснення. Якщо розм�ри порушень значн�, то аудитор може рекомендувати кер�внику провести суц�льну �нветаризац�ю матер�альних ц�нностей на п�дпри�мств�. Перев�ряючий орган�зац�ю бухгалтерського обл�ку матер�альних ресурс�в, аудитор на основ� сп�вставлення даних первинних розрахунково-плат�жних документ�в (рахунк�в, накладних) та обл�кових ре�стр�в (карток складського обл�ку, зв�т�в про рух ц�нностей, в�домостей) встановлю� повноту прибуткування запас�в, правильн�сть �х класиф�кац�� та оц�нки. Товари в гуртов�й торг�вл� обл�ковуються по закуп�вельних ц�нах. Обл�к орган�зову�ться з використанням рахунку 281 УТовари на склад�Ф. Матер�альн� запаси , що не належать п�дпри�мству, але знаходяться у його розпорядженн� у в�дпов�дност� з договором приймаються на обл�к в позабалансовий рахунок 024 УМатер�альн� ц�нност� на в�дпов�дальному збер�ганн�Ф в оц�нц� , передбачен�й в договор�. ОбовТязковому контролю п�дляга� обгрунтован�сть в�дшкодування ПДВ по придбаним п�дпри�мством МЦ. Перев�рка проводиться аудитором по даним розрахунково-плат�жних документ�в, документ�в на прих�д. Якщо у зв�тному пер�од� проводилась оц�нка певних запас�в, то в наявност� повинн� бути акти �нвентаризац��, протоколи �нвентаризац�йно� ком�с��, в�домост� про ринков� ц�ни, накази кер�вника, що п�дтверджують обгрунтован�сть тако� операц��. При цьому збитки не зменшують суму оподатковуваного прибутку. Наприк�нц� аудитор перев�ря� операц�� по прибуткуванню, списанню та погашенню вартост� МЗ. Для цього в�н попередньо ввизнача� �х склад, к�льк�сть та варт�сть. В ход� перев�рки використовуються оборотн� в�домост�, картки та �нш� обл�ков� ре�стри по рахункам 281ФТовари на склад�Ф, 702 УДоход в�д реал�зац�� товар�вФ, 6412 УРозрахунки за податками з ПДВФ. Помилки та в�дхилення аудитор в�дм�ча� у сво�х робочих документах. Типов� помилки при перев�рц� операц�й з матер�альними запасами: В�дсутн�сть первинних прих�дних або розх�дних документ�в або оформлення �х з порушенням встановлених вимог; Списання у розх�д неоприбуткованих матер�альних ц�нностей (не оформлених прих�дними документами); Недотриманя заф�ксованого в обл�ков�й пол�тиц� вар�анту обл�ку МЗ; Арифметичн� помилки в документах.

Аудит почина�ться з �нвентаризац�� �х та виконання договор�в постачальниками. Важливе значення ма� правильний виб�р обТ�кт�в �нвентаризац��. Вивча�ться орган�зац�я заключення угод про матер�альну в�дпов�дальн�сть, стан складського господарства, розм�щення ц�нностей, дотримання правил �х збер�гання та охорони. Аудитор прид�ля� належну увагу безпосередньому перегляду бухгалтерських документ�в з метою перев�рки правильност� арифметичних п�драхунк�в в них, �х правильного оформлення та �н. Сп�вставлення даних бухгалтерського обл�ку з даними оперативного обл�ку - важливий спос�б господарських операц�й. Дан� оперативного обл�ку не можуть служити п�дставою для обл�кових бухгалтерських засоб�в, тому аудитор �х не використову�. За таких умов в деяких випадках � зТявля�ться можлив�сть встановити по документах оперативно� зв�тност� д�йсних характер та обТ�м операц�й, повТязаних з матер�альними або грошовими засобами, однак насл�дки сп�вставлення даних бухгалтерського обл�ку з даними оперативного обл�ку не � п�дставою для заключення аудитора. Вони можуть служити для правильного напрямку досл�дження тих чи �нших операц�й.

2.3. Проведення аудиту на СП УПол�серв�сФ Куп�вля товар�в на СПФПол�серв�сФ зд�йсню�ться на п�дстав� укладених договор�в. П�сля оформлення договору постачальник виставля� рахунок для оплати. Оплата проводиться по перерахунку через установу банку (АК Електронбанк). При проведенн� аудиту сл�д звернути увагу на правильн�сть оформлення договор�в, наявн�сть ориг�нальних рахунк�в, правильн�сть посилання на рахунок в плат�жних дорученнях. До витрат на придбання товар�в належать також послуги транспортних орган�зац�й, як� зд�йснюють перевезення товару в�д постачальник�в з� Сходу Укра�ни на склад СПФПол�серв�сФ. Первинн� документи по таких операц�ях: рахунок, ТТН, акт виконаних послуг, податкова накладна. Якщо у поставц� було дек�лька найменувань товару, то варт�сть перевезень в�дноситься до вартост� кожно� позиц��, пропорц�йно до �х вартост�. Бухгалтерськ� проводки по придбанню товар�в та транспортних послугах розглянемо на приклад� господарських операц�й по придбанню товар�в за листопад 2000р. Табл.1 Ре�стр отриманих товар�в в листопад� 2000р. ДатаПостачальникДт 281Дт 644Кт 631 02.11.00Нафтох�м14 550,422 910,0817 460,50 03.11.00Метизи 8 717,481 743,5010 460,98 03.11.00Сават14 820,002 964,0017 784,00 06.11.00Спецтехн�ка31,446,2937,73 06.11.00Спецтехн�ка42,508,5051,00 06.11.00Астор�я39 955,837 991,1747 947,00 06.11.00Верос (транспорт)1 375,00275,001 650,00 08.11.00Чумак14 836,500,0014 836,50 08.11.00�ванц�в1 916,67383,332 300,00 09.11.00Спецтехн�ка826,06165,21991,27 10.11.00Промоборудование23 000,004 600,0027 600,00 10.11.00Коцюрко М. (транспорт)2 333,33466,672 800,00 10.11.00Чумак11 200,000,0011 200,00 10.11.00Коцюрко М.1 833,33366,672 200,00 14.11.00�нтербуд2 463,25492,652 955,90 23.11.00�нтер-�мпекс12 276,672 455,3314 732,00 23.11.00Метизи 694,80138,96833,76 23.11.00УВТК1 267,83253,571 521,40 27.11.00Нафтох�м24 793,444 958,6929 752,13 РАЗОМ176 934,5530 179,62207 114,17

На СПФПол�серв�сФ вибуття запас�в (списання товар�в в реал�зац�ю) зд�йсню�ться за середньозваженою соб�варт�стю. З теор�� бухгалтерського обл�ку в�домо, що цей метод застосову�ться для кожно� сукупност� товар�в, що вважаються однаковими за призначенням � соживчими характеристиками. Середньозважена соб�варт�сть одиниц�, що вибува�, визнача�ться за формулою:

Отже, в чисельнику формули проставляються значення в грошовому (варт�сному) вираженн�, в знаменнику ц� ж значення - в к�льк�сному (тобто в ф�зичних одиницях). При аудит� сл�д перев�рити методом виб�рки суму списання по деяким позиц�ям вручну, але оск�льки на п�дпри�мств� списання товар�в зд�йсню� компТютер, перерахунок суми � недоц�льним. Варто звернути увагу на правильн�сть переведення до базових� одиниць обл�ку. Для металопрокату на СПФПол�серв�сФ в бухгалтерському обл�ку використовуються метри для труб ВГП та проф�льних та тони для решти найменувань металопрокату. Але в первинних документах для металопрокату використовуються також метри погонн� та штуки (листи стал�). Наприклад, згвдно накладно� №2354 в�д 18.12.00р. ТОВ УАДКАФ було в�двантажено 10 лист�в стал� оцинковано� 0,55х1000х2000мм. В компТютер було введено 88кг стал� оцинковано� 0,55мм. Зг�дно дов�дника (ДСТУ) вага вищезазначеного листа 8,64-8,89кг. При прийомц� товару визначено середню вагу листа - 8,82 кг. Отже, перев�ривши дек�лька накладних, можемо зазначити, що в�дхилень в�д дов�дник�в та державних стандарт�в Укра�ни не знайдено. Бухгалтерськ� проведення по реал�зац�� та списанню товар�в розглянемо на приклад� т��� ж накладно� №2354 в�д 18.12.00р.

№Зм�ст операц�йДтКтСума 1Товар реал�зовано: А)в�двантажено покупцям Б)податков� зобовТязання В)списано товар (соб�варт�сть без ПДВ по середньозваж.ц�нах) 361 702 791 702 643 281 345,00 57,50 267,38 2Визнано дох�д в�д реал�зац��702791287,50 3Результат основно� д�яльност�791441 20,12

Витрати д�яльност� зг�дно П(С)БО обл�ковуються на рахунках класу 8. Витрати класиф�кован� зг�дно �нструкц�� про застосування плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку Рахунок 80 ФМатер�альн� витратиФ На субрахунку 801 УВитрати сировини � матер�ал�вФ узагальню�ться �нформац�я про витрати сировини � матер�ал�в, як� використан� як основн� й допом�жн� матер�али в операц�йн�й д�яльност� п�дпри�мства. На субрахунку 803 УВитрати палива � енерг��Ф узагальню�ться �нформац�я про витрати придбаних палива та енерг�� вс�х вид�в, як� використан� на технолог�чн� та �нш� операц�йн� ц�л�. На субрахунку 805 УВитрати буд�вельних матер�ал�вФ узагальню�ться �нформац�я про витрати буд�вельних матер�ал�в, як� використан� як основн� та допом�жн� матер�али в операц�йн�й д�яльност� п�дпри�мства. Рахунок 81 УВитрати на оплату прац�Ф На субрахунку 811 УВитрати за окладами � тарифамиФ узагальню�ться �нформац�я про витрати на виплату основно� зароб�тно� плати персоналу в�дпов�дно до системи оплати прац�, прийнято� на п�дпри�мств�. Рахунок 82 УВитрати на оплату прац�Ф На субрахунку 821 УВ�драхування на пенс�йне забезпеченняФ ведеться обл�к в�драхувань на обовТязкове державне пенс�йне страхування. На субрахунку 822 ФВ�драхування на соц�альне страхуванняФ ведеться обл�к в�драхувань на обовТязкове соц�альне страхування. На субрахунку 823 УСтрахування на випадок безроб�ттяФ ведеться обл�к в�драхувань на обовТязкове соц�альне страхування на випадок безроб�ття. Рахунок 83 УАмортизац�яФ На субрахунку 831 УАмортизац�я основних засоб�вФ узагальню�ться �нформац�я про нарахування амортизац�� основних засоб�в. На субрахунку 832 УАмортизац�я �нших необоротних актив�вФ узагальню�ться �нформац�я про нарахування амортизац�� �нших необоротних матер�альних актив�в. Рахунок 84 У �нш� операц�йн� витратиФ На субрахунку 841 У�нш� операц�йн� витратиФ обл�ковуються витрати: 001 �новац�йний фонд 002 Комунальний податок 005 Витрати на в�дрядженя 006 Послуги звТязку 007 Оренда 008 Госпвитрати 009 Послуги банку 010 �нш� витрати 011 Реклама 012 Послуги сторонн�х орган�зац�й виробн.характеру 013 Поштово-канцелярськ� витрати 014 Плата за сертиф�кат, л�ценз�ю, мито, дозволи 015 В�дсотки за користування кредитом 017 Податок на землю 018 Плата за електроенерг�ю На субрахунку 843 У�нш� витрати не повТязан� з соб�варт�стюФ ведеться обл�к: 001 Списання товару зг�дно акту 002 Податок з власник�в транспортних засоб�в 003 Податок на землю 004 Ф�нансов� санукц��, штрафи, пен� 005 ПДВ, яке не п�дляга� в�дшкодуванню 006 Благочинн� внески 007 Деб�торсбка заборгован�сть 008 Послуги звТязку зверх абонплати 009 Представницьк� витрати 010 Списання пального 011 �нш� витрати 012 матер�альна допомога Рахунок 85 У�нш� затратиФ На субрахунку 851 УНарахування податку на прибутокФ обл�кову�ться: 001 податок на прибуток 002 Ф�нансов� санкц�� зг�дно акта перев�рок 003 Податок на див�денди

При аудит� зд�йсню�ться перев�рка правильност� перенесення залишк�в по рахунках анал�тичного обл�ку на синтетичн� рахунки. Але оск�льки обл�к ведеться за допомогою компТютера, який самост�но зд�йсню� операц�� такого плану, такий вид аудиту � недоц�льним. В даному випадку аудитору сл�д звернути увагу на правом�рн�сть бухгалтерських проводок, правильн�сть в�днесення до витрат тих чи �нших сум. Для цього розглянемо бухгалтерськ� проводки СП УПол�серв�сФ, як� стосуються витрат, тобто рахунк�в класу 8; дан� одержан� з бугалтерсько� програми УПАРУСФ � представлен� в табл.2.3.3. Табл.2.3.3. Господарськ� операц�� СП УПол�серв�сФ по 8 класу рахунк�в за листопад 2000р. Обороти по р.801 30.11.00 801 201 Списано на витрати матер�али 556,43грн 30.11.00 801 201 Списано на витрати матер�али 2,77грн 30.11.00 791 80 Списано матер�альн� витрати 559,20грн Обороти по р.803 30.11.00 803 203 Списано на витрати паливо 249,59грн 30.11.00 791 80 Списано матер�альн� витрати 249,59грн Обороти по р.811 30.11.00 811 661 Нарахована зарплата 3700,00грн 30.11.00 791 811 Списано витрати на оплату прац� 3700,00грн Обороти по р.821 30.11.00 821 651 Нараховано в Пенс�йний фонд32% 1184,00грн 30.11.00 791 82 Списано нарахування в Пенс�йний фонд 1184,00грн Обороти по р.822 30.11.00 822 652 Нараховано на соц.страхування 4% 148,00грн 30.11.00 791 82 Списано нарахування на соц.страх. 148,00грн Обороти по р.823 30.11.00 823 653 Нараховано до фонду безроб�ття 1,5% 55,50грн 30.11.00 791 82 Списано нарахування до фонду безроб�ття55,50грн Обороти по р.841 14980,97 23.11.00 841.011 685 Послуги по реклам� в�д Телерад�окомп. 935,46грн 23.11.00 841.011 685 Послуги по реклам� в�д СЗФЛюксенФ 1796,12грн 24.11.00 841.007 685 Послуги оренди в�д �нсп.благоустрою 86,40грн 25.11.00 841.012 685 Посл. по обсл.ксерокса в�д ПП Пристай 261,00грн 27.11.00 841.007 685 Посл.оренди в�д ДПФАйсбергФ 70,89грн 28.11.00 841.011 685 Посл.по реклам� в�д ФВисокий ЗамокФ 2573,96грн 28.11.00 841.012 685 Транспортн� послуги РБУ МР 372,10грн 28.11.00 841.012 685 Електроенерг�я З-д �нструментальний 246,98грн 29.11.00 841.015 311 Оплачено проценти за кредит 5491,49грн 30.11.00 841.009 311 Оплачено послуги банку 309,41грн 30.11.00 841.001 6421 Нараховано внески до �нофонду 446,00грн 30.11.00 841.017 6419 Нараховано податок на землю 840,00грн 30.11.00 841.002 6416 Нараховано комунальний податок 34,00грн 30.11.00 841.008 372 Госп.витрати через Ковальчик М. 8,00грн 30.11.00 841.012 685 Послуги охорони ВДСО Шевч.р-н 443,20грн 30.11.00 841.006 685 Послуги звТязку в�д УТЕЛ 279,29грн 30.11.00 841.012 685 Послуги крана в�д УМ-1 610,00грн 30.11.00 841.012 985 Послуги зал�зниц� ТехПД 176,67грн Оск�льки податковий обл�к не перетина�ться з бухгалтерським, тобто обчислення податк�в не ма� прямого звТязку з бухгалтерськими записами, то зробити помилку в кореспонденц�� рахунк�в, яка б спричинила недо�мку по сплат� податку на прибуток можна лише по операц�ях, як� впливають на залишки матер�альних ц�нностей. Адже матер�альн� залишки впливають на скоригован� валов� витрати, а отже � на обчислення податку на прибуток. Наприклад, помилково зд�йснене дв�ч� списання на суму 3000,00грн по розх�дн�й накладн�й. Помилкова операц�я зменшу� залишок товар�в на к�нець зв�тного пер�оду на вказану суму, яка дода�ться до валових витрат � таким чином зменшу� базу оподаткування податком на прибуток. Ставка податку- 30%, тому розм�р недо�мки складатиме 3000,00х0,3=1000,00грн. Так само вплива� на суму залишк�в матер�альних ц�нностей на к�нець зв�тного пер�оду включення до балансово� вартост� товар�в транспортних витрат. Можлив� помилки, що стосу�ться списання матер�ал�в на невиробнич� ц�л�. Наприклад, на п�дпри�мств� � автомоб�ль, який використову�ться директором для особистих ц�лей. В податковому обл�ку при обчисленн� податку на прибуток списане протягом м�сяця пальне при коригуванн� товарних залишк�в обовТязково сл�д додати до залишку на початок м�сяця. Якщо цього не зробити, валов� доходи будуть завищен�, а податок на прибуток - занижений. 3.Проблеми аудиту в пер�од реформування системи бухгалтерського обл�ку та зв�тност�

3.1. Проблеми перев�рки аудитором бухгалтерських рахунк�в в умовах реформування системи обл�ку в Укра�н�

�з набуттям чинност� з 1 с�чня 2000 р. Закону Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�" вс� юридичн� особи, створен� в�дпов�дно до законодавства Укра�ни незалежно в�д �х орган�зац�йно-правових форм � форм власнност�. зобов'язан� вести бухгалтерський обл�к � дотриманням основних принцип�в обл�ку та скландати ф�нансову зв�тн�сть за новими формами, зантвердженими в�дпов�дними Положеннями (стандарнтами) бухгалтерського обл�ку (П(С)БО). Зг�дно �з П(С)БО п�дпри�мства повинн� обов'язково складати так� форми зв�тност�: "Баланс", "Зв�т про ф�нансов� результати", "Зв�т про рух гроншових кошт�в", "Зв�т про власний кап�тал", "Прим�тки". Три останн� складов� зв�тност� � новими, нетрадиц�йними для в�тчизняно� практинки, а це означа�, що п�дпри�мства не мають пракнтичного досв�ду �х складання. Вперше за новими законодавчими та нормативними правилами ф�ннансова зв�тн�сть вс�ма п�дпри�мствами в Укра�н� в повному обсяз� буде складатись за 2000 р�к станном на 31 грудня. Численн� п�дпри�мства повинн� будуть пройти обов'язкову аудиторську перев�рку сво�х р�чних ф�нансових зв�т�в. До таких п�дприн�мств належать банки, дов�рч� товариства, б�рж�, �нвестиц�йн� фонди � компан��, кредитн� сп�лки, недержавн� пенс�йн� фонди, страхов� компан��, �ннш� небанк�вськ� орган�зац��, ем�тенти ц�нних папенр�в, акц�онерн� товариства в�дкритого типу. Зм�нанми до Закону Укра�ни "Про аудиторську д�яльнн�сть", як� плану�ться внести Верховною Радою Укра�ни найближчим часом, передбача�ться рознширити коло господарюючих суб'�кт�в, для яких буде обов'язковим аудит. Зд�йснюючи аудит ф�нансово� (бухгалтерсько�) зв�тност� за 2000 р�к, аудитор може з�ткнутись �з проблемою п�дтвердження вх�дних (на початок року) залишк�в по рахунках бухгалтерського обнл�ку у Баланс� та з�ставних показник�в у �нших формах зв�тност�. Ця проблема, на нашу думку, ма� два аспекти:

1. проблема п�дтвердження початкових залишнк�в на рахунках та у формах зв�тност� п�дприн�мств, як� ран�ше не проводили аудиторську пенрев�рку, тобто аудит буде проводитись вперше, або попередня перев�рка зд�йснювалась �ншим аудитором;
2. проблема п�дтвердження початкових занлишк�в у зв�тност� вс�х, без винятку, п�дприн�мств у зв'язку з трансформац��ю бухгалтернського балансу та Зв�ту про ф�нансов� резульнтати станом на 1 с�чня 2000 року � перенесенню сальдо рахунк�в, як� ран�ше велися на п�дприн�мств�, на рахунки Головно� книги, в�дкрит� з використанням нового Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку.

Посл�довно досл�димо суть зазначених проблем.

В�дпов�дальн�сть аудитора за початков� залишки при перш�й аудиторськ�й перев�рц� п�дпри�мства кл��нта. Для п�дтвердження вх�дних залишк�в при перш�й аудиторськ�й перев�рц� аудитору сл�д керуватися Нанц�ональним нормативом аудиту (ННА) 15 "Ставнлення аудитора до початкових залишк�в по рахуннках обл�ку п�дпри�мства п�д час першо� аудинторсько� перев�рки". Цей норматив у сукупност� �з �ншими було затверджено р�шенням Аудиторсько� палати Укра�ни (АПУ) в�д 18.12.98р. №73 та введено в д�ю з 1 с�чня 1999 р. Однак у ньому не досить повно та ч�тко дано порядок контролю сум вх�дних залишк�в по рахунках, окрем� викладен� положення м�стять деяк� суперечност� � неточност�, потребують додаткових роз'яснень. Цей норматив може застосовуватись � в тих випаднках, коли зв�ти за попередн�й зв�тний пер�од перенв�ряв �нший аудитор. Якщо аудитор зд�йсню� аудинторську перев�рку вперше, то з самого початку в�н не ма� доказ�в, як� п�дтверджують правильн�сть вх�днних залишк�в по рахунках � у бухгалтерському банланс�. Разом з тим обов'язком аудитора � отримання достатн�х аудиторських доказ�в з використанням нензалежних та узгоджених процедур � на ц�й основ� обгрунтований висновок щодо достов�рност� перев�нрено� ф�нансово� зв�тност�. Тому аудитор зобов'янзаний впевнитись, з урахуванням меж� сутт�вост�, в правильност� початкових сальдо на рахунках. Зг�дно з п.2 ННА 15, якщо аудиторська перев�рнка проводиться аудитором вперше, йому необнх�дно отримати докази того, що у початкових залиншках по рахунках бухгалтерського обл�ку не �сну� нев�рних даних, як� можуть �стотно вплинути на ф�ннансов� зв�ти за попередн�й пер�од (на думку О.Петрик (25), тут треба зам�сть сл�в "за попередн�й пер�од" вжити вираз "поточного пер�оду, що перев�ря�ться", оск�льки йдеться не про п�дтвердження минулих зв�нтних форм, а про перев�рку тепер�шн�х ф�нансових зв�т�в � вплив на них вх�дних сальдо); к�нцев� залиншки попереднього пер�оду були правильно перенесенн� у ф�нансову зв�тн�сть поточного пер�оду; посл�донвно використовувалася в�дпов�дна обл�кова пол�тика або �нформац�я про зм�ни, як� вносилися в не� � були розкрит� у встановленому порядку (тобто у прим�тнках до зв�тност�). Кр�м перев�рки вх�дних залишк�в аудитору необх�дно звернути увагу на умовн� зонбов'язання, як� не мали у зв�тност� грошово� оц�нки або не в�дносились до попередн�х зв�тних пер�од�в, але передбачались у майбутньому (вони розкриванються у прим�тках). Посл�довн�сть перев�рки аудитором вх�дних пончаткових залишк�в подано на рис3.

К�льк�сть, суть та види аудиторських доказ�в, а також глибина перев�рки вх�дних залишк�в занлежать в�д:

1. обл�ково� пол�тики, яку використову� п�днпри�мство, та �х незм�нност�;
2. того, чи перев�рялась ран�ше ф�нансова зв�тнн�сть цього п�дпри�мства �ншими аудиторами, � якщо перев�рялась, то на подальш� перев�рки вплива� також вид висновку, який було видано (якщо ран�ше було зроблено негативний, умовно-позинтивний, висновок або дано в�дмову в�д думки, то аудитор не може покладатись (дов�ряти) залишнкам за попередньою зв�тн�стю � повинен вжити додаткових заход�в з �х перев�рки), та чи були п�дпри�мством зд�йснен� необх�дн� коригування � виправлення помилок за рекомендац��ю аудинтора;
3. сут� рахунк�в, по яких потр�бно п�дтверджунвати залишки, ризику виникнення � сутт�вост� понмилок, як� можуть на них бути виявлен�, а також величини �х загального впливу на достов�рн�сть зв�тност� в ц�лому.

Аудитор повинен впевнитись у тому, що занлишки, як� � по рахунках Головно� книги, було отримано кл��нтом у процес� ведення бухгалтернського обл�ку господарських операц�й з неухинльним дотриманням обрано� обл�ково� пол�тики, а також з'ясувати, чи зм�нювалася обл�кова понл�тика п�дпри�мства у поточному обл�ковому пенр�од� в пор�внянн� �з попередн�м, � якщо зм�нюнвалась, то чи були в�дпов�дно в�дкоригован� вх�ндн� залишки по рахунках, тобто чи було забезнпечено з�ставн�сть в�дпов�дних показник�в зв�тнност�. Кр�м того, аудитору сл�д впевнитись у правильност� документального оформлення та роз'яснення (в�дпов�дним наказом кер�вництва) зм�ни обл�ково� пол�тики � правильност� �� застонсування у поточному роц�. У раз�, якщо ф�нансова зв�тн�сть п�дпри�мства за попередн� пер�оди перев�рялась �ншим аудитонром (аудиторами), то зг�дно з п. 6 ННА 15 тенпер�шн�й аудитор може отримати аудиторськ� докази стосовно правильност� вх�дних залишк�в по балансових рахунках через вивчення робочо� документац�� попереднього аудитора. Потр�бно також зробити висновок щодо компетентност� � незалежност� попереднього аудитора, оск�льки в�д цього залежить дов�ра до його п�дтвердженння ф�нансово� зв�тност� п�дпри�мства-кл��нта. У п. 6 ННА 15 зазначено, що "якщо аудиторський зв�т за попередн�й пер�од мав дек�лька зм�н до остаточно� передач� користувачам, аудитор ма� звернути особливу увагу на насл�дки таких зм�н у поточному пер�од�". На нашу думку, ця частинна нормативу потребу� сутт�вого коригування, оск�льки тут повинно йтися про те, що у випаднку видач� попередн�м аудитором висновку, який в�др�зня�ться в�д позитивного (безумовного), наступний аудитор повинен особливу увагу принд�лити тим рахункам, по яких було виявлено сутт�в� помилки, а також встановити, як вони були виправлен� та чи не повторювалися в потончному зв�тному пер�од�. Для того щоб правила профес�йно� етики аундитор�в не були порушен�, до попереднього аундитора спочатку ма� звернутись п�дпри�мство-кл��нт з проханням надати наступному аудитору необх�дну �нформац�ю про проведен� ран�ше аундиторськ� перев�рки (цим забезпечиться дотринмання одного з головних принцип�в аудиту - принципу конф�денц�йност�). Для цього складан�ться � направля�ться попередньому аудитору (аудиторськ�й ф�рм�) спец�альний лист - див.Додаток 1. П�сля цього тепер�шн�й аудитор, у свою чергу, повинен адресувати попередньому аудитору лист-звернення - див. Додаток 2. На основ� отримано� �нформац�� в�д попередннього аудитора та результат�в зд�йснених власних аудиторських процедур аудитор робить висновок про достов�рн�сть початкових залишк�в � правильнн�сть �х перенесення. У раз�, якщо зв�тн�сть п�дпри�мства ран�ше не перев�рялась аудитором або тепер�шн�й аудитор не погоджу�ться �з залишками, п�дтвердженими понпередн�м аудитором, йому сл�д виконати додатков� аудиторськ� процедури � контрольн� заходи в тому обсяз�, в якому вони стосуються ф�нансово� зв�тнност� поточного року. Так, у ННА 15 наведено деяк� рекомендац�� щодо перев�рки залишк�в по поточних активах � пасивах п�дпри�мства-кл��нта. Зроблено лог�чне передбаченння, що часткове п�дтвердження залишк�в по поточнних активах � пасивах може бути отримано в ход� аудиторсько� перев�рки поточного року, оск�льки, наприклад, можна проконтролювати, чи д�йсно були погашен� рахунки деб�тор�в або кредитор�в, венксел�, як� були зазначен� на початок зв�тного пер�ноду, впевнитись у �х належност� та правильност� зроблено� оц�нки. Однак можуть виникнути деяк� труднощ� з перенв�рки залишк�в товарно-матер�альних запас�в. Це пов'язано з тим, що на п�дпри�мств� пост�йно зд�йсню�ться рух товарно-матер�альних ц�нностей, �х надходження, використання в процес� виробнинцтва, реал�зац�я, безоплатна передача тощо. Кр�м того, залишки матер�альних ц�нностей, що обл�конвувались на початок зв�тного пер�оду, могли бути переоц�нен� (у зв'язку �з зм�ною �х вартост� � обл�нково� пол�тики). Тому аудитор повинеи застосовунвати комплекс додаткових аудиторських процедур, наприклад: Хспостереження за проведенням ф�зично� �нвеннтаризац�� в поточному роц� та узгодженост� П рензультат�в �з початковими к�льк�сними залишками матер�альних ц�нностей; Хперев�рку � вза�моув'язувания оц�нки матер�альних ц�нностей, у тому числ� початкових запас�в та отриманих ф�нансових результат�в (як в�домо, варт�сть запас�в прямо вплива� на отриманий прибунток чи збиток); Хперев�рку дотримання принципу в�дпов�дноснт�, тобто розмежування зв�тних пер�од�в. Це ознанча�, що запаси повинн� бути в�дображен� в тому пер�од�, в якому вони були в�дпов�дно оприбутконван� чи використан�. Використання сукупност� танких аудиторських процедур да� змогу забезпечити над�йн�сть п�дтвердження правильност� представнлених вх�дних залишк�в. Для п�дтвердження вх�дних залишк�в по рахуннках необоротних актив�в � пасив�в, тобто тих, як� не належать до поточних (нематер�альн� активи, основн� засоби, кап�тальн� вкладення, довгостронкова деб�торська заборгован�сть, кап�тал, забезпенчення, довгострокова кредиторська заборгован�сть, довгостроков� кредити банк�в та �н.), аудитор понвинен досл�дити первинн� документи та обл�ков� записи, на основ� яких було виведено залишки по в�дпов�дних рахунках (як правило, так� операц�� � небагаточисельними). В окремих випадках аудитор може отримати п�дтвердження по вх�дних залишках названих рахунк�в в�д трет�х ос�б, тобто в�д банк�в, кредитор�в, постачальник�в, деб�тор�в, �нвестор�в та �нших суб'�кт�в. Особливу увагу сл�д звернути на правильн�сть розрахунку � в�дображення в обл�ку в�дсотк�в по довгострокових зобов'язаннях. Залежно в�д того, погоджу�ться (п�дтверджу�) аудитор вх�дн� залишки по рахунках на основ� винконаних ус�х розглянутих вище аудиторських процедур чи не погоджу�ться (не п�дтверджу�), прийма�ться р�шення про можлив�сть проведення аудиторсько� перев�рки за поточний пер�од. Аудинтор у випадку неповного п�дтвердження вх�дних залишк�в (за виключенням окремих рахунк�в) або неп�дтвердження в ц�лому вс�х вх�дних залишк�в ма� обмеження у масштаб� аудиторсько� перев�рнки, насл�дком яких може бути видача аудитором умовно-позитивного, негативного висновк�в або в�дмови в�д думки. У м�жнародному норматив� аудиту 28 (МНА 28) "В�дпов�дальн�сть аудитора за початков� залишки при перш�й перев�рц� ф�нансово�, зв�тност� п�дприн�мства" (липень 1990 р.) та у п. 7 та у п. 12 ННА 15 зазначено, що якщо аудитор установить, що почантков� залишки м�стять недостов�рну �нформац�ю, яка могла сутт�во вплинути на ф�нансову зв�тн�сть поточного року, в�н повинен про це спов�стити кенр�вництво п�дпри�мства-кл��нта � за його дозволом пов�домити про це попереднього аудитора. Якщо п�дпри�мство-кл��нт не зробить належних, докуменнтальних виправлень у зв�тност�, аудитор вида� умовно-позитивний або негативний висновок.

П�дтвердження аудитором початкових залишив трансформованого балансу п�дпри�мств станом на 01.01.2000р. Як уже зазначалося вище, друга проблема п�дтвердження початкових залишк�в у зв�тност� � по рахунках обл�ку пов'язана �з трансформац��ю бухгалтерського балансу, переходом на новий План рахунк�в бухгалтерського обл�ку, складаннням нових форм ф�нансово� зв�тност�. Перев�рянючи вх�дн� залишки на рахунках � у баланс� п�дпри�мств станом на 1 с�чня 2000 року, аудинтор повинен проконтролювати дотримання винмог таких нормативних документ�в: Закону Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�" в�д 16.07.99 р. № 996-Х�У; П(С)БО 1 "Загальн� вимоги до ф�нансово� зв�тност�" в�д 31.03.99 р.; П(С)БО 2 "Баланс" в�д 31.03.99 р.; Методичних рекомендац�й по визначенню п�дпри�мствами � орган�зац�ями показник�в вступнного сальдо балансу (графа 3) у 2000 роц� (доданток до листа М�н�стерства ф�нанс�в Укра�ни в�д 23.02.2000 р. № 18-432); Методичних рекомендац�й з перенесення сальдо рахунк�в � субрахунк�в попереднього Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку виробничо-госнподарсько� д�яльност� об'�днань, п�дпри�мств � органн�зац�й на рахунки � субрахунки Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку актив�в, кап�талу, зобов'янзань � господарських операц�й п�дпри�мств � органн�зац�й, затверджених наказом М�н�стерства ф�ннанс�в Укра�ни в�д 30.11.99 р. № 291; �нструкц�� про застосування Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку актив�в, кап�талу", зобов'янзань � господарських операц�й п�дпри�мств � орган�нзац�й, затверджено� наказом М�н�стерства ф�нанс�в' Укра�ни в�д ЗОЛ1.99 р. № 291. Зупинимось б�льш докладно на найсутт�в�ших елементах перев�рки аудитором вх�дних залишк�в у бухгалтерському баланс�, як� у зб�льшеному вингляд� в�дпов�дають вх�дним залишкам у Головн�й книз� п�дпри�мства-кл��нта, нав�ть у тих випадках, коли попередню аудиторську перев�рку зд�йснював один � той самий аудитор. Насамперед сл�д врахонвувати нову структуру бухгалтерського балансу, економ�чну суть кожно� його статт� та вимоги П(С)БО щодо заповнення �х. Перенв�ряючи вх�дн� залишки балансу, аудитор повинен звернути увагу на деяк� моменти, щоб м�н�м�зунвати аудиторський ризик при проведенн� аудинторсько� перев�рки зв�тност� п�дпри�мства-кл��ннта за 2000 р�к. При перев�рц� статей "Нематер�альн� активи" та "Основн� засоби" аудитор повинен впевнитись в тому, що ц� активи були в�дпов�дно переоц�нен�, а результати переоц�нки (прибутки чи збитки) в�ндображен� по статт� "�нший додатковий кап�тал". В�дпов�дно повинна бути в�дкоригована � сума зносу, списан� з балансу основн� засоби та нематенр�альн� активи, як� не в�дпов�дають критер�ям винзнання актив�в, або т�, як� застар�л�, не придатн� до використання. Списання таких актив�в в�днонситься на збитки у Зв�т� про ф�нансов� результати. П�дпри�мство повинно розпод�лити основн� засоби на виробнич� � невиробнич� � подати таку �нфорнмац�ю у прим�тках. До 1 с�чня 2000 р. не нарахонвувалась амортизац�я по таких нематер�альних акнтивах, як "гудв�л", "ноу-хау". Тому по них п�днпри�мство ма� нарахувати амортизац�ю � в�добранзити �� у в�дпов�дних статтях балансу з в�днесеннням за рахунок нерозпод�леного прибутку поперенднього 1999 року. Контролюючи залишок по статт� "Незавершенне буд�вництво", аудитор повинен переконатися, що на цю статтю були перенесен� залишки �з танких статей старого балансу, як "Незавершен� кап�нтальн� вкладення" та "Устаткування". При цьому застар�ле, непридатне до використання устаткунвання ма� бути списане на зменшення нерозпод�нленого прибутку попереднього зв�тного пер�оду, а устаткування, призначене для продажу, в�добранжа�ться у склад� запас�в-п�дпри�мства, тобто серед оборотних актив�в. Особливу увагу аудитору сл�д прид�лити перев�рц� статт� "Довгостроков� ф�нансов� �нвестинц��". В основному вона форму�ться за рахунок перенесення сальдо �з статт� "Довгостроков� ф�ннансов� вкладення" попереднього балансу. Однак при цьому, �снують певн� особливост�. Ф�нансов� вкладення, як� не в�дпов�дають визначенню актинв�в за П(С)БО, мають бути списан� за рахунок нерозпод�леного прибутку. У новому баланс� до ц��� статт� входять два рядки: 1) довгостроков� ф�нансов� �нвестиц��, що обл�ковуються за методом участ� в кап�тал�; 2) �нш� довгостроков� ф�нансов� �нвестиц��. Тому аудитор повинен переконатись, що до першого зазначеного рядка в�дносяться довнгостроков� ф�нансов� �нвестиц��, розм�р яких станонвить 25-50% кап�талу об'�кта �нвестуванння. Решта � �ншими довгостроковими ф�нансовими �нвестиц�ями. П�дпри�мство-кл��нт ма� обгрунтонвано вибрати один �з метод�в оц�нки �нвестиц�й (за соб�варт�стю, за сумою переоц�нки, за нижчою з двох оц�нок - соб�варт�стю або ринковою варт�снтю), посл�довно його застосовувати та розкрити у прим�тках. Якщо проводилась переоц�нка довгонстрокових ф�нансових �нвестиц�й, то контроль в�ндображення �� результат�в в�дбува�ться аналог�чно переоц�нц�, описан�й за попередн�ми статтями неноборотних актив�в п�дпри�мства. Починаючи �з 2000р. у баланс� п�дпри�мств з'явилася нова стаття необоротних актив�в - "Довнгострокова деб�торська заборгован�сть". Передунс�м аудитор повинен впевнитись у правильност� форнмування ц��� статт� �з окремих складових попередннього балансу. Так, в склад� довгостроково� деб�нторсько� заборгованост� в�дображу�ться частина майна в оренд� (довгостроков�й), частина �нших необоротних актив�в, що � деб�торською заборгонван�стю, та частина деб�торсько� заборгованост�, яка ран�ше в�дображалась у склад� поточних актинв�в, строк погашення яко� б�льш як один р�к � вонна не стосу�ться нормативного операц�йного цикнлу. Треба також звернути увагу на оц�нку довгонстроково� деб�торсько� заборгованост�. Заборгованн�сть прострочена, яка � безнад�йною, ма� бути списана на зменшення нерозпод�леного прибутку. Стаття нового балансу "В�дстрочен� податков� активи" станом на 01.01.2000 р. не буде мати зан лишку � �� не заповнюють до введення в д�ю П(С)БО 17 "Податки на прибуток". Перев�ряючи правильн�сть вх�дного сальдо по статт� "�нш� необоротн� активи" аудитор повинен пересв�дчитись, що сюди вв�йшли вс� �нш� необоротн� активи, як� не знайшли в�дображення, по �ннших статтях необоротних актив�в. Т� з них, як� не в�дпов�дають визначенню актив�в, мають бути спинсан�. Важливим напрямом аудиторського контролю вх�дних залишк�в балансу � перев�рка залишк�в по оборотних активах. Розглянемо основн� завдання аудитора в цьому аспект� в розр�з� окремих статей. При перев�рц� статт� "Запаси" за �х окремими видами (рядки 100-140 балансу) аудитору потр�бнно пересв�дчитись, що непридатн� для використанння або продажу запаси не визнаються активами � в�дпов�дно списан� на зменшення нерозпод�леного прибутку. П�дпри�мство також ма� зробити перекласиф�кац�ю запас�в, у раз� потреби - переоц�ннку з в�дпов�дним в�дображенням у Зв�т� про ф�ннансов� результати. Особливу увагу сл�д прид�линти контролю в�дображення малоц�нних � швидконзношуваних предмет�в (МШП). Тепер у баланс� нема� тако� статт�. Тому аудитор повинен переконнатись у тому, що МШП, строк служби яких б�льнше як 1 р�к (незалежно в�д вартост�), в�дображунються у склад� основних засоб�в, а строк експлуатанц�� яких менше року - серед виробничих запас�в. Аудитор повинен звернути увагу на правильн�сть формування залишку по незавершеному виробництнву. В�дпов�дно до нац�ональних П(С)БО �з к�нцевонго залишку статт� "Незавершене виробництво" за 1999 р. сл�д вираховувати адм�н�стративн� витранти, витрати на збут та ф�нансов� витрати, оск�льки вони � витратами пер�оду, � в�днести �х на зменншення нерозпод�леного прибутку. Одн��ю �з статей, яка ма� специф�ку заповнення визначення сальдо у пор�внянн� �з попередн�ми зв�тними пер�одами, � "Деб�торська заборгован�сть" за �� видами (рядки 160-210 активу балансу). Перенв�ряючи правильн�сть вх�дних залишк�в по цих рядках, аудитор повинен:

• переконатись, що в склад деб�торсько� заборнгованост� перенесено сальдо рахунку 45 "Товари в�двантажен�" за ц�ною реал�зац��;
• впевнитись, що п�дпри�мство списало безнанд�йн� борги та створило резерв сумн�вних борг�в (рядок 162), використовуючи методики, запропоннован� П(С)БО;
• пересв�дчитись, що �нш� статт� попереднього балансу, як� в�дображали деб�торську заборгован�сть, правильно трансформован� в нов� балансов� статт�:

деб�торська заборгован�сть по векселях одернжаних переноситься в рядок 150 "Вексел� одернжан�"; 2) деб�торська заборгован�сть з податкових розрахунк�в, бюджетом, за авансами виданими, з доч�рн�ми п�дпри�мствами в�дпов�дно переноситься у рядки: "Деб�торська заборгован�сть за розранхунками: з бюджетом (рядок 170), за виданими авансами (рядок 180), �з внутр�шн�х розрахунк�в (рядок 200)". Деб�торська заборгован�сть з персонналом за �ншими операц�ями та з �ншими деб�тонрами переноситься у рядок 210 "�нша поточна деб�торська заборгован�сть". Контролюючи вх�дне сальдо по статт� "Коротнкостроков� ф�нансов� вкладення", аудитор зонбов'язаний звернути увагу на те, що по ц�й статт� в�дображено лише короткостроков� ф�нансов� вкландення, як� в�дпов�дають вимогам П(С)БО, � в�донбражен� за ринковою варт�стю або за нижчою з двох оц�нок - соб�варт�стю чи ринковою варт�снтю. Ф�нансов� �нвестиц��, як� не можуть бути винзнан� активами, мають бути списан� за рахунок нерозпод�леного прибутку. В�дносно залишку по статт� "Грошов� кошти та �х екв�валенти" аудитор повинен впевнитись, що окремо в�дображен� грошов� кошти в нац�ональн�й валют� та грошов� кошти в �ноземн�й валют�. Не вид�ляються в баланс� гот�вков� й безгот�вков� грошов� кошти (тобто в кас� та на рахунках в баннку). Грошов� кошти, як� не можуть в�льно викоринстовуватись у зв�тному пер�од�, сл�д в�добразити у склад� статт� "�нш� необоротн� активи". Стаття балансу "Витрати майбутн�х пер�од�в" заповню�ться через перенесення к�нцевого залишнку аналог�чно� статт� попереднього балансу. При перев�рц� правильност� вх�дних залишк�в у пасив� балансу аудитор повинен встановити за танкими статтями наступне: "Статутний кап�тал" - вх�дне сальдо дор�внню� к�нцевому сальдо у попередньому баланс�;якщо п�дпри�мство засноване на пайов�й власноснт�, то зам�сть статутного кап�талу роблять запис у рядок "Пайовий кап�тал", якого не було ран�ше. "Додатково вкладений кап�тал" - правильнно перенесено залишок �з статт� "Ем�с�йний доход" попереднього балансу у зазначену статтю ново� форми. "�нший додатковий кап�тал" - аудитором встанновлю�ться правильн�сть включення таких статей попереднього балансу: "Фонд �ндексац�� балансонво� вартост� майна", "Амортизац�йний фонд", "Фонд �ндексац�� вартост� незавершеного буд�вництва", "Фонд дооц�нки товарно-матер�альних ц�нноснтей", "Фонд безоплатно одержаного майна" та УФ�ннансування кап�тальних вклад�в". За наявност� залишк�в, по таких статтях балансу, як "Фонд понповнення власних кошт�в", "Фонд використаного на кап�тальн� вкладення та придбання нематер�анльних актив�в прибутку", "Фонд використаних на кап�тальн� вкладення ц�льових та �нших спенц�альних кошт�в", "Фонди економ�чного стимунлювання" та "�нш� фонди спец�ального признанчення", зазначен� на них суми записуються на зб�льшення "Нерозпод�леного прибутку на почанток року". "Резервний кап�тал" - пряме перенесення сальдо �з статт� "Резервний фонд" попереднього балансу. "Нерозпод�лений прибуток (непокритий збинток)" - вх�дний залишок переноситься �з одно-�менно� статт� попереднього балансу, а також пронводяться певн� коригування, необх�дн�сть яких бунла описана нами вище. "Неоплачений кап�тал" - переноситься занлишок �з аналог�чно� статт� балансу. "Вилучений кап�тал" - контролю�ться переннесення фактично� соб�вартост� викуплених акц�й або часток �з однойменно� статт� попереднього банлансу. "Забезпечення виплат персоналу" та "�нш� забезпечення" - записи вх�дних залишк�в пронводять на основ� класиф�кац�� за ц�льовим признанченням залишку, що був записаний по статт� "Рензерви наступних витрат � платеж�в" попереднього балансу; "Ц�льове ф�нансування" - частина суми занлишку, що ран�ше був зазначений по статт� "Ц�нльове ф�нансування � ц�льов� надходження". По статтях довгострокових зобов'язань - т� з них, як� не будуть погашен� (внасл�док в�дмови кредитора, вичерпання строку позовно� давност� або з �нших причин) повинн� бути в�днесен� на зб�льшення нерозпод�леного прибутку. Аудитору сл�д перев�рити правильн�сть перенгрупування статей попереднього балансу у статт� довгострокових зобов'язань нового балансу, а саме:

• "Довгостроков� кредити банку" - заноситьнся сальдо статт� "Кредити банк�в";
• "�нш� довгостроков� ф�нансов� зобов'язання" - включають залишки по таких статтях, як "Позиков� кошти" та "Заборгован�сть за майно в оренд�";
• "�нш� довгостроков� зобов'язання" - сукупн�сть залишк�в по статтях "Реструктуризований борг", "Розрахунки за майно", "В�дстрочена поданткова заборгован�сть", "�нш� довгостроков� зонбов'язання
• "В�дстрочен� податков� зобов'язання" (ряндок 460) не заповню�ться до введення в д�ю П(С)БО 17 "Податки на прибуток".

Перев�рка вх�дних залишк�в по статтях четнвертого розд�лу пасиву балансу не становить особливих труднощ�в для аудитора, оск�льки практично залишки �з аналог�чних статей поточних зобов'язань попереднього балансу перенносять у трансформований баланс. Разом з тим залишок по статт� "Поточн� зобов'язання за рознрахунками з учасниками" заповню�ться через пенренесення сальдо статт� "Фонд див�денд�в" понпереднього балансу. Специф�чним � також форнмування статт� "Поточна заборгован�сть по довнгострокових зобов'язаннях", яко� ран�ше не бунло. За ц��ю статтею сл�д в�добразити частину довнгострокових зобов'язань, яка буде погашена пронтягом поточного пер�оду. "Доходи майбутн�х пер�од�в" (п'ятий розд�л) - контролю�ться правильн�сть перенесення суми �з однойменно� статт� попереднього балансу та частинни статт� "Ц�льове ф�нансування � ц�льов� надхондження", яка в�дпов�да� сум� ц�льового ф�нансунвання для придбання або створення необоротних актив�в, умови якого виконано. П�сля цього сунма п�дляга� поступовому включенню до складу доходу п�дпри�мства у м�ру амортизац�� необонротних актив�в, придбаних за рахунок цього ф�ннансування. Перев�рна вх�дних залишк�в на початок року у трансформованому баланс� с одним �з обов'язкових елемент�в аудиторського контролю � об'�ктивно� оц�нки ф�нансонво� бухгалтерсько� зв�тност� п�дпри�мства

3.2. Проблеми реформування бухгалтерського обл�ку в Укра�н� та �х вплив на аудиторську д�яльн�сть

Минуло два роки з часу затвердження Урядом Укра�ни Програми реформування бухгалтерського обл�ку �з застосуванням м�жнародних стандарт�в бухгалтерського обл�ку (МСБО). Зг�дно з ц��ю Програмою метою реформи �:

• доведення системи бухгалтерського обл�ку у в�днпов�дн�сть до вимог ринково� економ�ки та МСБО;
• надання суб'�ктам господарювання можливонстей визначити меж� та форми внутр�шньовиробнничого (управл�нського) обл�ку.

Виходячи з цього Програма передбача� два р�вн�:

1. централ�зоване реформування - ренгулю�ться державою � ма� за мету забезпечення доступу вс�х зац�кавлених користувач�в до �нфорнмац��, яка.да� уявлення про об'�ктивний ф�нансонвий стан � результати д�яльност� об'�кта господанрювання;
2. децентрал�зоване реформування зд�йнсню�ться самим господарюючим суб'�ктом виходянчи з його потреб в �нформац�� для планування, коннтролю та прийняття р�шень у процес� управл�ння.

Регулюванню з боку держави п�длягають аспекти бухгалтерського обл�ку, пов'язан� з узагальненням �нформац�� та складанням зв�тност�, потр�бно� зовн�ншн�м користувачам. Порядок, форми, строки наданння � структура �нформац�� та зв�тност� для внутр�ншн�х користувач�в регулюються суб'�ктом господанрювання. Виходячи з цього можна д�йти висновку, що застосування м�жнародних стандарт�в бухгалтернського обл�ку � не метою реформування бухгалнтерського обл�ку в Укра�н�, а одн��ю з найважлинв�ших умов �� досягнення, �нструментом забезпенчення �нтерес�в користувач�в в як�сн�й �нформац��, яка да� повну та правдиву картину ф�нансового стану � результат�в д�яльност� суб'�кта господарюнвання. Приведення нац�онально� системи бухгалтерсьнкого обл�ку у в�дпов�дн�сть до вимог ринково� економ�ки � м�жнародних стандарт�в бухгалтернського обл�ку зд�йсню�ться за такими напрямами: законодавче закр�плення принцип�в ведення бухгалтерського обл�ку; формування нормативно� бази - положення (стандарти); методичне забезпечення (методичн� рекоменндац��, коментар�); кадрове забезпечення (п�дготовка, переп�днготовка та п�двищення квал�ф�кац�� спец�ал�ст�в бухгалтерського обл�ку); м�жнародне сп�вроб�тництво (вступ � активна робота в м�жнародних спец�ал�зованих профес�йнних орган�зац�ях). З метою практично� реал�зац�� реформування бухгалтерського обл�ку в 1999-2000 рр. були зд�йснен� важлив� кроки в цих напрямах, а саме:

• прийнято Закон Укра�ни "Про бухгалтерсьнкий обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�", який на законодавчому р�вн� закр�пив принципи веденння бухгалтерського обл�ку та складання ф�нансонво� зв�тност� в Укра�н�;
• затверджено 19 першочергових Положень (стандарт�в) бухгалтерського обл�ку, як� визначанють методолог�чн� засади формування обл�ково� �нформац�� про основн� об'�кти обл�ку та порядок �х подання й розкриття у ф�нансових зв�тах;
• розроблено та введено в д�ю План рахунк�в бухгалтерського обл�ку актив�в, кап�талу, зобов'янзань � господарських операц�й п�дпри�мств � органн�зац�й та �нструкц�ю про його застосування;
• розроблено методичн� рекомендац�� з перененсення сальдо рахунк�в � субрахунк�в старого Планну рахунк�в на рахунки та субрахунки нового Планну рахунк�в;
• завершу�ться розробка методичних рекоменндац�й з обл�ку втрат в основних галузях економ�ки;
• переглядаються програми п�дготовки фах�вц�в у навчальних закладах, видано п�дручники та понс�бники з ново� системи бухгалтерського обл�ку;
• усп�шна зд�йсню�ться програма сертиф�кац�� бухгалтер�в, розпочата Федерац��ю профес�йних бухгалтер�в � аудитор�в Укра�ни (ФПБАУ); яка-стала асоц�йованим членом М�жнародно� федерац�� бухгалтер�в � Ком�тету з м�жнародних стандарт�в бухгалтерського обл�ку (КМСБО).

У 2001 р. будуть введен� в д�ю План рахуннк�в бухгалтерського обл�ку д�яльност� манлих п�дпри�мств � Положення (стандарти), бухнгалтерського обл�ку: 13 "Ф�нансов� �нструменти"; 17 "Податок на прибуток"; 18 "Довгостроков� контракти"; 22 "Вплив зм�н ц�н � �нфляц��"; 23 "Розкриття �нформац�� щодо пов'язаних стор�н"; 24 "Прибуток на акц�ю". Разом з тим, незважаючи на вс� позитивн� зм�нни, досягнут� за останн� роки, реформування сиснтеми бухгалтерського обл�ку в Укра�н� не можна вважати завершеним. Практика застосування П(С)БО � нового Планну рахунк�в св�дчить, що ц� документи потребунють подальшого доопрацювання та узгодження. Проте головн� проблеми, пов'язан� з впровадженнням П(С)БО, полягають у тому, що:

1. П(С)БО не зб�гаються за структурою � зм�стом з М�жнародними стандартами (МСБО) � це да� п�днставу окремим експертам (переважно зах�дним) стверджувати про нев�дпов�дн�сть бухгалтерського обл�ку в Укра�н� м�жнародним стандартам;
2. застосування П(С)БО призводить до зростання розб�жностей м�ж податковим � бухгалтерським тракнтуванням � в�дображенням одних � тих самих об'�кт�в. Це, в свою чергу, призводить до зб�льшення обсяг�в роботи бухгалтер�в � зростання �х "психолог�чно�" нанпруги щодо оч�куваних санкц�й за можлив� помилки та неузгодження в умовах �снуючого правового поля.

Анал�з щодо в�дпов�дност� П(С)БО � МСБО подано в публ�кац�ях Н. Горицько� [3] та висновнках експерт�в компан�� �ВТС�, яка впроваджу� "Проект реформи бухгалтерського обл�ку у приватнному сектор� в Укра�н�" за п�дтримки Агентства США з м�жнародного розвитку. На думку згаданих експерт�в, П(С)БО не понвн�стю в�дпов�дають МСБО, тому зам�сть розробнки нац�ональних стандарт�в Укра�н� потр�бно принймати МСБО у "чистому вигляд�". У зв'язку з цим С.Голов (15) робить два сутт�вих зануваження: УПо-перше, анал�з в�дпов�дност� П(С)БО � МСБО, виконаний цими експертами, ма� формальний характер � св�дчить про некоректн�сть з�станвлення та в окремих моментах про необ�знан�сть самих експерт�в. Отже, такий анал�з в�дпов�дност� П(С)БО м�жннародним стандартам не можна вважати профес�йнним � доречним". По-друге, зг�дно з Законом Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�" нац�ональне положення (стандарт) бухнгалтерського обл�ку - це нормативно-правовий акт, затверджений М�н�стерством ф�нанс�в Укран�ни; який визнача� принципи та методи ведення бухгалтерського обл�ку � складання ф�нансово� зв�тност�, що не суперечать м�жнародним станндартам. Отже, Закон не вимага� повно� в�дпов�дност� нац�ональних положень (стандарт�в) МСБО. В�дсутн�сть тако� вимоги поясню�ться тим, що: 1) МСБО зор��нтован� насамперед на велик� транснац�ональн� корпорац�� та компан��, акц�� яких котируються на фондових ринках; 2} МСБО - це певною м�рою "компром�с" м�ж системами бухгалтерського обл�ку р�зних кра�н; 3) МСБО розроблен� з урахуванням певного р�вня економ�чного та соц�ально-культурного рознвитку; 4) МСБО не охоплюють вс�х питань, напринклад, вони не встановлюють порядок обл�ку безноплатно отриманих актив�в, продовжу�ться рознробка стандарт�в щодо "галузевих" особливостей обл�ку (страхування, с�льське господарство та �н.); 5) д�юча в Укра�н� система статистики та права не да� змоги застосовувати "в�льн�" форми зв�тнонст� й принцип сутт�вост�; 6) мова МСБО в�др�зня�ться в�д мови нормантивного документа, до яко� звикли укра�нськ� бухгалтери; 7) у передмов� до МСБО (п. 11) ч�тко зазначенно, що стандарти, як� вида� Ком�тет з м�жнароднних стандарт�в бухгалтерського обл�ку (КМСБО), не � дом�нуючими над м�сцевими положеннями, як� регулюють випуск ф�нансових зв�т�в. Там танкож (п. 9) п�дкреслю�ться, що одн��ю з ц�лей КМСБО � максимально можлива гармон�зац�я р�зних стандарт�в бухгалтерського обл�ку та обнл�ково� пол�тики р�зних кра�н. Не випадково у Зв�т� М�жнародного форуму розвитку бухгалтерського обл�ку "Вдосконалення ф�нансово� зв�тност� та аудиту у всьому св�т� -Основн� положення" в�д 3 листопада 1999 р. занзнача�ться, що: "Сл�пе застосування МСБО в не-п�дготовлених до них кра�нах може завдати б�льше шкоди, н�ж принести корист�. Таким кра�нам понтр�бно надати час для розвитку достатньо� �нфраструктури, яка б дозволила ефективно застосовувати МСБО. Зд�йснення зм�н буде вимагати певнного часу". Справедлив�сть такого висновку п�дтверджун�ться досв�дом Укра�ни. Впровадження принцип�в � метод�в МСБО через КОБО в �снуючому адм�н�стративно-правовому середовищ� доводить, що МСБО - це не т�льки методи та п�дходи до обл�ку та зв�тност�, а й певною м�рою в�дбиток �деолог�� та демократичност� сусп�льства, здатност� його �нстинтуц�й адаптувати норми цив�л�зованих стосунк�в. Наприклад, МСБО не встановлюють форми зв�тност�. Як же тод� в умовах" �снуючо� системи статистики та права впроваджувати "в�льний" п�днх�д до форм зв�тност� та Плану рахунк�в? Поряд з тим МСБО не поширюються на несутнт�в� статт�. Сутт�в�сть, у свою чергу, не можна визначити абсолютним к�льк�сним показником, одннаковим для вс�х п�дпри�мств � статей. У резульнтат� в процес� ре�страц�� П(С)БО 1 в М�н�стерств� юстиц�� Укра�ни поняття "суттев�сть" було виключено з тексту П(С)БО до "кращих час�в". Отже, повне впровадження МСБО не можливе без в�дпов�дних пол�тичних, економ�чних � соц�альних зм�н в тому середовищ�, в якому �х буде застосовано. Зрозум�ло, що так� зм�ни не будуть митт�вими. А чи потр�бно взагал� повне впровадженння МСБО в Укра�н�? Це питання зовс�м не риторичне з огляду на менту та тенденц�ю поширення МСБО. Так, квропейська Ком�с�я оголосила стратег�ю кС щодо ф�нансово� зв�тност� - не п�зн�ше 2005 р. ввести в д�ю вимогу до вс�х компан�й, акц�� яких знаходяться в л�стингу кС, готувати ф�нансов� зв�ти винятково в�дпов�дно до МСБО. Кра�нам-учасницям кС рекоменду�ться поширити викориснтаная МСБО також на ем�тент�в, акц�� яких не котируються на орган�зованих ринках квропейсьнкого Союзу. квропейська Ком�с�я ма� за мету встановити механ�зм п�дтримки МСБО в квроп� та пост�йно зд�йснювати конструктивний д�алог з Ком�тетом з м�жнародних стандарт�в бухгалтерсьнкого обл�ку. М�жнародна орган�зац�я ком�с�й з ц�нних папер�в (�0SСО) рекомендувала сво�м членам дати можлив�сть м�жнародним ем�тентам застосовувати МСБО станом на 1 с�чня 2000 р. для п�дготовки ф�ннансово� зв�тност� при м�жнародн�й пропозиц�� ц�ннних папер�в � допуску �х до котирування. Базельський Ком�тет банк�вського нагляду, який на прохання М�н�стр�в ф�нанс�в Велико� С�нмки � Керуючих Центральними банками, перегляннув М�жнародн� стандарти бухгалтерського обл�нку, пов�домив про свою п�дтримку стандарт�в та гармон�зац�� системи бухгалтерського обл�ку у св�нтовому масштаб�. Усе це св�дчить про наявн�сть тенденц��, яка поляга� в тому, що МСБО стають обов'язковою умовою об�гу ц�нних папер�в на св�тових фондонвих ринках. Отже, необх�дн�сть введення МСБО в повному обсяз� для акц�онерних товариств, п�дпри�мств - ем�тент�в обл�гац�й та профес�йних учасник�в фонндового ринку не виклика� сумн�ву. Проте наск�льнки виправдано застосовувати таку вимогу до п�днпри�мств, що не залучають кредит�в � не випусканють ц�нн� папери? На думку С.Голова (15), вс� суб'�кти господарсько� д�янльност� повинн� застосовувати �дин� принципи оц�нки та розкриття �нформац��, але обсяг �нфорнмац��, яка п�дляга� розкриттю, визнача�ться винянтково потребами користувач�в. Тому на законодавнчому р�вн� сл�д встановити м�н�мальн� вимоги до складу ф�нансово� зв�тност� в�дпов�дних суб'�кт�в господарювання, а додаткову �нформац�ю кожний суб'�кт надаватиме залежно в�д конкретно� ситуац��. З урахуванням досв�ду впровадження МСБО в кра�нах - членах кС можна запропонувати чоти-рир�вневий п�дх�д до складу ф�нансово� зв�тност� укра�нських п�дпри�мств (рис. 4).

Ф�нансов� зв�тиПрим�тки до ф�нансових зв�т�вДодатнкова �нфорнмац�я БалансЗв�т про ф�нансов� результатиЗЗв�т про рух грошовихкошт�вЗЗв�т про власний кап�талЗЗагальн� прим�тки�нш� прим�тки, визначен� П(С)БО�нша �нформац�я зг�дно з МСБО Ф�нансова зв�тн�сть суб'�кт�в малого п�дпри�мництва Ф�нансова зв�тн�сть �нших п�дпри�мств, що не зобов'язан� оприлюдиювати ф�нансову зв�тн�сть Ф�нансова зв�тн�сть п�дпри�мств, що оприлюднюють ф�нансову зв�н�сть (кр�м п�дпри�мств, що допущен� до л�стингу на фондових б�ржах) Ф�нансова зв�тн�сть п�дпри�мств, що допущен� до л�стмнгу на фондових б�ржах Рис. 4. Вимоги до обсягу ф�нансово� зв�тност� укра�нських п�дпри�мств, що пропонуються (15)

Повного застосування МСБО доц�льно вимагати в�д акц�онерних товариств, акц�� яких допущен� до л�стингу на укра�нських та заруб�жних фондових б�ржах. Так� товариства кр�м ф�нансово� зв�тност� повинн� надавати додаткову �нформац�ю про ем�нтента, що вимага�ться в�дпов�дним регуляторним органом. �ншим суб'�ктам, господарювання, що оприлюднюють ф�нансову зв�тн�сть зг�дно з� ст. 14 Закону Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к та ф�ннансову зв�тн�сть в Укра�н�", сл�д кр�м ф�нансових зв�т�в надавати прим�тки до них в�дпов�дно до вимог ус�х П(С)БО. �нш� п�дпри�мства (кр�м суб'�кт�в малого п�дпри�мництва � представництв. �ноземних суб'�кнт�в господарсько� д�яльност�) повинн� складати прим�тки в обсяз�, обмеженому потребами дернжавних орган�в, що узагальнюють та анал�зують в�дпов�дн� макроеконом�чн� показники, насампенред М�н�стерство ф�нанс�в Укра�ни та Держком-стат Укра�ни. Нарешт�, зв�тн�сть суб'�кт�в малого п�дпри�мнництва можна було б обмежити р�чним Балансом � Зв�том про ф�нансов� результати. При цьому Зв�т про ф�нансов� результати доц�льно складати за елементами витрат з урахуванням зм�н залишнк�в запас�в. У будь-якому випадку обл�к, зв�тн�сть та опондаткування суб'�кт�в малого п�дпри�мництва в Укра�н� потребують подальшого спрощення. Без цього реальний розвиток малого б�знесу та п�днпри�мництва не можливий. Що стосу�ться пронблеми розб�жностей у п�дходах до обл�ку та опондаткування, то вона набагато ширша, н�ж �� тракнтують. Це проблема застар�лого погляду на бухгалнтерський обл�к в умовах розб�жностей �нтерес�в р�зних користувач�в обл�ково� �нформац��. Проте чи варто створювати окрем� синстеми обл�ку для задоволення потреб окремих користувач�в? Якщо так, тод� можна говорити про "ф�нансонвий обл�к", "управл�нський обл�к", "податковий обл�к", "статистичний обл�к", "оперативний обл�к" тощо. Такий п�дх�д � неефективним, оск�льки ядром �нформац�йного забезпечення управл�ння � бухгалнтерський обл�к. Тому варто наповнити цей терм�н новим зм�стом. Закон Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к � ф�ннансову зв�тн�сть в Укра�н�" визнача� бухгалтерсьнкий обл�к як "процес виявлення, вим�рювання, ре�страц��, накопичення, узагальнення, збер�гання та передач� �нформац�� про д�яльн�сть п�дпри�мстнва зовн�шн�м та внутр�шн�м користувачам для прийняття р�шень". У ст.З Закону зазнача�ться, що "бухгалтерський обл�к � обов'язковим видом обл�ку, який ведеться п�дпри�мством. Ф�нансова, податкова, статистична та �нш� види зв�тност�, що використовують грошовий вим�рник, �рунтуються на даних бухгалтерського обл�ку". Згадка про грошовий вим�рник � швидше данинною традиц�� та дещо "звужу�" наведене вище винзначення бухгалтерського обл�ку. Сьогодн� сл�д говорити про систему бухгалтерського обл�ку, яка не обмежу�ться грошовим вим�рником, системою рахунк�в � подв�йним записом, ре�страц��ю лише факт�в минулого. У зв'язку з цим, безумовно, ма� рац�ю М. Чумаченко(30), який пинсав: "Бухгалтерський обл�к ставить сво�м завданнням описувати, пояснювати, передбачати факти � одночасно спрямовувати наш� д��. В цьому в�н спира�ться на чотири види моделей: описов�, поняснювальн�, прогностичн� та модел� прийняття р�ншень". Схожий п�дх�д застосовують американськ� вченн� Ч. Хорнгрен � Г. Сандем [29], як� вид�ляють три типи обл�ково� �нформац��, а саме для: Х рах�вництва (безперервне накопичення � клансиф�кац�я даних для оц�нки д�яльност� п�дпри�мснтва); Хпривернення уваги (регулярна зв�тн�сть, яка м�стить �нформац�ю про в�дхилення та �х �нтернпретац�ю за окремими сегментами); Хвир�шення проблеми (�нформац�я щодо можнливих результат�в майбутн�х д�й та рекомендац�� щодо вибору оптимального вар�анту). Таке визначення завдань бухгалтерського обл�нку да� змогу говорити про необх�дн�сть створення глобально� системи бухгалтерського обл�ку, яка ма� забезпечити �нформац�йн� потреби як зовн�шнн�х, так � внутр�шн�х користувач�в Отже, глобальна система бухгалтерського обл�ку - це система збору, перетворення та нандання зовн�шн�м � внутр�шн�м користувачам нанд�йно�, доречно� та сво�часно� �нформац�� про минул� та майбутн� господарськ� операц�� п�дприн�мства з урахуванням можливого впливу в�дпов�днних чинник�в. Отже, в сиснтем� синтетичних � анал�тичних рахунк�в бухгалтернського обл�ку можна отримувати окрему �нформанц�ю, що ц�кавить р�зних користувач�в У свою чергу, п�дпри�мства мають пов�ту свободу д�й щодо орган�зац�� т��� частини бухгалтерського обл�ку, яка не регламенту�ться державою. Зг�дно з� ст. 8 Закону Укра�ни "Про бухгалтерський обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�" п�дпри�мство самонст�йно розробля� систему � форми внутр�шньогоснподарського (управл�нського) обл�ку, зв�тност� � контролю господарських операц�й, визнача� права прац�вник�в на п�дписання бухгалтерських докунмент�в. Оск�льки одна частина бухгалтерського обл�ку регламенту�ться державою, а �нша встановлю�тьсясамим п�дпри�мством, важливе значення ма� узгондження вимог користувач�в щодо формування та обсягу зв�тних показник�в. Аналог�чного погляду дотриму�ться � М. Чумаченко, зазначаючи, що "необх�дний консенсус, який п�дводив би нас до того, що ми домовля�мося про принципи формунвання �нформац�� для користувача" [30]. Тому створення глобально� системи бухгалнтерського обл�ку в Укра�н� потребу� насамперед реально� участ� податкових орган�в у реформ� бухнгалтерського обл�ку. Це дасть змогу л�кв�дувати "штучн�" розб�жност� в п�дходах до визначення терм�н�в, оц�нки � формування, �нформац�� в обнл�ку та оподаткуванн�. Глобальна система бухгалтерського обл�ку дасть можлив�сть гармон�зувати м�жнародн� стандарти та нац�ональн� традиц��, макро- й м�кроеконом�чн� понтреби управл�ння та �нтереси р�зних груп користуванч�в в як�сн�й економ�чн�й �нформац��. З вищесказаного можемо зробити наступн� висновки. Протягом 1999-2000 рр. в�дбулися значн� зм�ни у систем� бухгалтерського обл�ку в Укра�н� щодо �� гармон�зац�� з МСБО. Нов� нормативн� документи з бухгалтерського обл�ку потребують подальшого вдосконалення та узгодження. Реформа бухгалтерського обл�ку не обмежу�ться його гармон�зац��ю з м�жнародними стандартами (МСБО). Потр�бна глобальна систенма бухгалтерського обл�ку, яка ма� забезпечити �нформац�йн� потреби як зовн�шн�х, так � внутр�ншн�х користувач�в. Оск�льки у межах �дино� системи рахунк�в ненможливо отримати вс� показники, необх�дн� для прийняття управл�нських р�шень, сл�д переглянунти зм�ст бухгалтерського обл�ку. Глобальна система бухгалтерського обл�ку переднбача� застосування сучасних �нформац�йних технонлог�й � не обмежу�ться грошовим вим�рником, сиснтемою рахунк�в, подв�йним записом � ре�страц��ю лише факт�в минулого. Це система збору, перетвонрення та надання зовн�шн�м � внутр�шн�м користуванчам над�йно�, доречно� та сво�часно� �нформац�� про минул� та майбутн� господарськ� операц�� п�дпри�мснтва. Задоволення �нтерес�в одн��� групи користувач�в обл�ково� �нформац�� неможливо за рахунок обменження �нтерес�в �нших користувач�в. Практичне застосування глобально� системи бухгалтерського обл�ку потребу� узгодження �ннформац�йних потреб р�зних користувач�в � в перншу чергу гармон�зац�� податкового законодавства щодо формування зв�тних показник�в.

Висновки За матер�алами сп�льного укра�нсько-чеського п�дпри�мства УПол�серв�сФ було розглянуто методику проведення аудиту витрат п�дпри�мств торг�вл�. Основним видом д�яльност� зазначеного п�дпри�мства � гуртова торг�вля металопрокатом буд�вельного призначення. В робот� на п�дстав� даних про п�дпри�мство та його господарську д�яльн�сть розглянуто орган�зац�йну структуру п�дпри�мства, типов� операц�� та бухгалтерськ� записи, склад витрат, описано методику проведення аудиту обл�ково� пол�тики, установчих документ�в, обл�ку матер�альних ц�нностей та розрахунк�в, вплив витрат на обчислення податк�в. Якщо зг�дно попередн�х стандарт�в на торг�вельних п�дпри�мствах обл�к витрат зд�йснювався на синтетичному рахунку 44 УВитратиФ, то з переходом до нових стандарт�в бухгалтерського обл�ку значних зм�н зазнали обл�к та класиф�кац�я витрат. П�дпри�мство самост�йно обира� доц�льн�сть використання 8-го та 9-го клас�в рахунк�в. В нашому приклад� п�дпри�мство з невеликими оборотами та однор�дними типовими операц�ями по придбанню та реал�зац�� обрало для себе використання лише 8-го класу рахунк�в бухгалтерського обл�ку. П�дсумками проведено� роботи � нижченаведене:

1. На сьогодн�шн�й день в умовах реформування бухгалтерського обл�ку, коли п�дпри�мства т�льки почали переходити на новий План рахунк�в, �сну� багато розТяснень � консультац�й щодо трансформац�� та нових категор�й обл�ку, чого не можна сказати про методику аудиту. Нов�тня л�тература ще не побачила св�т, тобто �сну� проблема методичного забезпечення роботи аудитора.
2. Метою аудитора � квал�ф�кован� � обрунтован� рекомендац�� � поради бухгалтеру щодо ведення обл�ку, що � особливо важливим для прийняття ефективних управл�нських р�шень.
3. Завданням бухгалтера сьогодн� � - не т�льки вести обл�к, але й вм�ти зрозум�ти та проанал�зувати суть зд�йснюваних операц�й, передбачати насл�дки, а також оптим�зувати оподаткування.
4. Бухгалтер ХХ� стол�ття повинен бути компетентним в питаннях не лише суто бухгалтер��, але й волод�ти системою знань економ�ко-правового характеру.

З трансформац��ю бухгалтерського обл�ку виникло багато думок зприводу доц�льност� цього переходу та над�йност� � гармон�чност� ново� системи бухгалтерського обл�ку. В будь-якому випадку, бухгалтерський обл�к - це спос�б в�дображення процес�в, як� в�дбуваються в окремо взятому економ�чному орган�зм�. Новий План рахунк�в- це лише новий �нструментар�й в арсенал� бухгалтера Результати дано� роботи доповнили методичне забезпечення СП УПол�серв�сФ для застосування внутр�шнього аудиту на п�дпри�мств� з метою уникненя ф�нансових санкц�й у майбутньому.

Л�тература 1Положення про докуменнтальне забезпечення запис�в в бухгалтерському обл�ку.Затв.М�н�стерством Ф�нанс�в Укра�ни №88//Бухгалтерський обл�к � аудит.-1995.-№2.-с.38-39. 2Про аудиторську д�яльн�сть: Закон Укра�ни.З наступними зм�нами � доповненнями//Галицьк� контракти.-1993.-№23. 3Про господарськ� товариства: Закон Укра�ни.З наступними зм�нами � доповненнями//Голос Укра�ни.-1991.-№198. 4Про п�дпри�мництво: Закон Укра�ни.З наступними зм�нами � доповненнями//В�домост� Верховно� Ради УРСР.-1991.-№14. 5Про бухгалтерський обл�к та ф�нансову зв�тн�сть в Укра�н�:Закон Укра�ни в�д 16.07.99р. №996-Х�V.З наступними зм�нами � доповненнями. Про оподаткування прибутку п�дпри�мств:Закон Укра�ни у редакц�� в�д 22.05.97р.№283/97-ВР �з зм�нами � доповненнями. �нструкц�я про застосування Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку актив�в, кап�талу, зобов"язань � господарських операц�й п�дпри�мств � орган�зац�й, затверджена наказом МФУ в�д 30.11.99р. №291. 6Методичн� рекомендац�� з перенесення сальдо рахунк�в � субрахунк�в попереднього Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку виробничо-господарсько� д�яльност� об"�днань, п�дпри�мств � орган�зац�й на рахунки � субрахунки Плану рахунк�в бухгалтерського обл�ку актив�в, кап�талу, зобов"язань � господарських операц�й п�дпри�мств � орган�зац�й, затвердженого наказом МФУ в�д 30.11.99р.№291:Додаток до листа МФУ в�д 04.02.2000р. №18-424 7Положення (стандарт) бухгалтерського обл�ку 9 "Запаси",затверджене наказом МФУ в�д 20.10.99р. №246, заре�строваним у МЮУ 02.11.99р. №751/4044 8Положення (стандарт) бухгалтерського обл�ку 16 "Витрати",затверджене наказом МФУ в�д 31.12.99р. №318, заре�строваним у МЮУ 19.01.2000р. №27/4248 (�з зм�нами � доповненнями) 9Аренс А., Лоббек Дж.Аудит.-М.: Финансы и статистика, 1995.-560с. 10Аудит: практическое пособие/А.Кузьминский, Н.Кужельный, Е.Петрик и др.; Под ред.А.Кузьминского.-К.: УУчетинформФ, 1996.-283с. 11Б�луха М.Т. Аудит у б�знес�:Пос�бник для б�знесмен�в.-Дн�пропетровськ:ф�рма УПрескомФ, 1994.-240с. 12Бухгалтерский учет в промышленности и капитальном строительстве: Учебное пособие // И.М. Новиченко, Ф.П. Васин, И.М. Рендухов и др. Под ред. П.П.Новиченко.- М.: Финансы и статистика, 1983. - 360с. 13Бухгалтерский учет: учебник/ П.С.Безруких, А.Н.Кашаев. 3-е изд.-М.:Финансы и статистика.- 1988. 167-268с. 14Внутренний аудит: Методика проведения. - М.: Международный центр по вопросам налогообложения, 1994. - 80 с. 15Голов.С.Проблеми та перспективи реформування бухгалтерського обл�ку в в Укра�н�//Бухгалтерський обл�к � аудит, № 11/2000, с.15-23 16Додж Р. Краткое руководство по стандартам и нормам аудита: Пер. с англ.-М.:Финансы и статистика, ЮНИТИ,1992.-240с. 17Завгородний В.П., Савченко В.Я.Бухгалтерский учет, контроль и аудит в условиях рынка.-2-е изд.К.:Фирма "ДИ-КСИ", 1997.-832с. 18Кужельный Н.В. Бухгалтерский учет и его контрольные функции. Практическое руководство. - М.: Финансы и статистика, 1985. - 143с. 19Майер Э. Контроллинг как система мышления и управления: Пер. с нем. - М.: Финансы и статистика, 1993. - 96с. 20Манн Р., Майер Э. Контроллинг для начинающих.- М.: Финансы и статистика, 1992.- 208 с. 21Маргулис А.Ш. Бухгалтерский учет в отраслях народного хозяйства. - М.: Финансы, 1979. - С.415. 22Международные стандарты учета и аудита.-М.:Аудит-Трейдинг, 1992.Вып. 5-7. 23Муллахметов X. Ш. Внутренний аудит: проблемы организа-ции и развития/УБухгалтерский учет. - 1993. - №8. -С.29-30. 24Мюллер Г., Черной X. , Минк Г. Учет: международная перспектива: Пер. с англ.- М.: Финансы и статистика, 1992.- 136с. 25Петрик.О.Проблеми перев�рки аудитором початковиз залишк�в за рахунками обл�ку � статтями балансу п�дпри�мств//Бухгалтерський обл�к � аудит, № 11/2000, с.55-62 26Рудницький В.С. Методолог�я � орган�зац�я аудиту.-Терноп�ль:Економ�чна думка, 1998.-191с. 27Рудницький В.С. Внутр�шн�й аудит: методолог�я, орган�зац�я:Монограф�я.-Терноп�ль:Економ�чна думка, 2000.-104с. 28Терехов А. А. Аудит -.внешний и внутренний/УБухгалтерский учет. -1993. - №4. - С. 15-18. 29Хорнгрен Ч.Г., Фостер Дж. Бухгалтерский учет: управлен-ческий аспект,- М.: Финансы и статистика, 1995.- 415 с. 30Чумаченко Н. Г. Бухгалтерский учет прошлое, настоящее... будущее?! // Св�т бухгалтерського обл�ку. -1997. 31Шеремет А.Д., Суйц В.П.Аудит.-М.:Инфра-М, 1995.-240с. 32Щирба М. Т. Об'�ктивна необх�дн�сть зовн�шнього � внутр�шнього аудиту в умовах переходу економ�ки Укра�ни до ринку// Св�т бухгалтерського обл�ку, 1997. - №6. - С. 39-41.

Додаток 1

Додаток 2

Додаток 3

Аудиторський висновок Незалежно� аудиторсько� ф�рми УКонтракти-АудитФ

Кер�вництву СП УПол�серв�сФ

Нами було проведено перев�рку витрат д�яльност� СП УПол�серв�сФ на основ� Головно� книги, даних по синтетичних рахунках, первинних документ�в. В�дпов�дальн�сть за надану �нформац�ю несе кер�вництво п�дпри�мства. До наших обовТязк�в входить п�дготовка висновку на основ� �нформац��, отримано� п�д час аудиторсько� перев�рки витрат. Перев�рку сплановано � проведено в�дпов�дно до норматив�в аудиту, що д�ють в Укра�н�, та М�жнародних стандартв� аудиту для отримання достатн�х доказ�в в�дсутност� сутт�вих помилок бухгалтерського обл�ку п�дпри�мства. Ми п�дтверджу�мо, що надана �нформац�я да� д�йсне та повне уявлення про реальний склад витрат та д�яльн�сть субТ�кта перев�рки. Господарсько-ф�нансова д�яльн�сть зд�йсню�ться в�дпов�дно до чинного законодавства. Система бухгалтерського обл�ку, прийнята на п�дпри�мств�, в�дпов�да� законодавчим та нормативним вимогам. Дан� бухгалтерського обл�ку достов�рно в�дображвають у вс�х сутт�вих аспектах фактичн� витрати п�дпри�мтсва, що прев�ря�ться на 01.02.2001р. за результатами операц�й за перфод з 01.01.2000р. по 31.12.2000р.

Аудитор Аудиторсько� ф�рми УКонтракти-АудитФ (сертиф�кат сер�� А №323842) Шевченко О.П. 02.02.2001р. Аудиторська ф�рма УКонтракти-АудитФ (Л�ценз�я сер�� АБВ № 325684 в�д 18.03.1998р.), 79035, Укра�на, м.Льв�в, вул.Зелена 109, тел. (0322) 70-15-64, тел.(факс) 70-25-22, E-mail: Р/р 26006301410732 в ГРУ П�Б м.Львова, кДРПОУ 20845165, МФО 325633

Вы можете приобрести готовую работу

Альтернатива - заказ совершенно новой работы?

Вы можете запросить данные о готовой работе и получить ее в сокращенном виде для ознакомления. Если готовая работа не подходит, то закажите новую работуэто лучший вариант, так как при этом могут быть учтены самые различные особенности, применена более актуальная информация и аналитические данные