Авторефераты по всем темам >>
Авторефераты по экономике
На правах рукописи
КИРИЛОВ ИГОРЬ НИКОЛАЕВИЧ
УЧЕТНО-АНАЛИТИЧЕСКОЕ ОБЕСПЕЧЕНИЕ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ И СЕБЕСТОИМОСТЬЮ В СТРОИТЕЛЬНЫХ ОРГАНИЗАЦИЯХ
Специальность 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика
АВТОРЕФЕРАТ
диссертации на соискание ученой степени кандидата экономических наук
Ставрополь - 2012
Работа выполнена в Федеральном государственном бюджетном образовательном учреждении высшего профессионального образования Ставропольский государственный аграрный университет
Научный консультант: доктор экономических наук, доцент Таранова Ирина Викторовна
Официальные оппоненты: доктор экономических наук, профессор, ФГАОУ ВПО Белгородский государственный национальный исследовательский университет, профессор кафедры бухгалтерского учета и аудита Усатова Людмила Васильевна доктор экономических наук, профессор, ФГБОУ ВПО Ставропольский государственный университет, заведующий кафедрой бухгалтерского учета, анализа и аудита Белоусов Анатолий Иванович
Ведущая организация: ФГАОУ ВПО Южный федеральный университет
Защита состоится 30 мая 2012 г. в 14.00 ч. на заседании диссертационного совета ДМ 212.245.08 при ФГБОУ ВПО Северо-Кавказский государственный технический университет по адресу: 355028, г. Ставрополь, просп. Кулакова, 2 (корпус С), ауд. 405.
С диссертацией можно ознакомиться в библиотеке ФГБОУ ВПО СевероКавказский государственный технический университет.
Автореферат разослан 27 апреля 2012 г.
Ученый секретарь диссертационного совета Алексеева Оксана Анатольевна
ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА РАБОТЫ
Актуальность темы диссертационного исследования. В современных рыночных условиях строительные организации сталкиваются с ростом цен на строительные материалы, топливно-энергетические ресурсы и колебаниями лояльности потребителей, что обусловливает необходимость разработки нового подхода к организации производственного процесса и внедрения современных методик и концепций учетных и аналитических действий менеджеров. Основой для принятия рациональных управленческих решений является информация, сформированная в системе учетно-аналитического обеспечения строительных организаций с целью повышения эффективности их функционирования в долгосрочной перспективе.
Развитию учетно-аналитических систем в строительных организациях придается особенно важное значение, так как проблемы формирования учетной информации и ее методического обеспечения связаны не только с отраслевой спецификой строительства, но и с реформированием российского учета в соответствии с международными стандартами учета и отчетности, что будет способствовать реализации положений Плана Министерства финансов РФ на 2012Ц2015 годы по развитию бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на основе Международных стандартов финансовой отчетности, утвержденного приказом Минфина России от 30.11.2011 № 440, приказа Минфина РФ О введении в действие Международных стандартов финансовой отчетности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчетности на территории Российской Федерации от 25 ноября 2011 г. № 160н.
Важным элементом учетно-аналитического обеспечения в строительных организациях является учет затрат и калькулирование себестоимости объема выполненных работ, которые являются ключевыми и одновременно сложными объектами управления. От рациональной организации учетно-аналитической системы зависит рентабельность производства отдельных объектов строительства, выявление резервов снижения себестоимости на основе концепции ценовой эластичности.
В связи с этим формирование учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях, предоставляющего релевантную информацию для принятия управленческих решений в условиях действия разнообразных факторов внутренней и внешней среды, является одним из важных вопросов теории и практики бухгалтерского учета и определяет актуальность темы диссертационного исследования.
Степень разработанности проблемы. Исследованию вопросов построения учетных систем посвящены работы отечественных ученых: А. С. Бакаева, А. И. Белоусова, И. Н. Богатой, М. А. Вахрушиной, В. Г. Гетьмана, В. Б. Ивашкевича, М. В. Мельник, В. Ф. Палия, Л. В. Поповой, Я. В. Соколова и др.; а также зарубежных ученых: Ф. Бест, К. Друри, М. Р. Мэтьюс, Б. Нидлз, Ж. Ришар, Э. С. Хендриксен.
Изучению проблем аналитического обеспечения посвящены работы отечественных ученых М. И. Баканова, Г. П. Герасименко, Л. Т. Гиляровской, Д. А. Ендовицкого, С. И. Крыловой, Э. А. Маркарьян, Г. В. Савицкой, В. А. Чернова, А. Д. Шеремета и др.
В разработку теории и методологии учетно-аналитической системы коммерческих организаций внесли существенный вклад следующие авторы:
В. П. Астахов, Н. А. Бреславцева, В. Б. Ивашкевич, Т. П. Карпова, О. И. Кольвах, М. И. Кутер, Н. Т. Лабынцев, О. Е. Николаева, В. Ф. Палий, Л. В. Усатова, Б. Райан, К. Уорд, Д. Хан, Э. Хелферт, Э. Хендриксен, Р. Холт, Дж. К. Шанк.
Проблемы бухгалтерского учета в строительстве исследовались в работах экономистов: И. А. Авровой, В. И. Бариленко, Н. Г. Волкова, Г. Е. Крохичева, М. Ф. Дьячкова, З. В. Кирьянова, И. А. Либермана, Е. А. Прониной, П. А. Соколова, В. И. Ткача, В. Е. Чернышова и др.
Труды перечисленных авторов, несомненно, занимают одно из ведущих мест в развитии учетной мысли. Вместе с тем современные рыночные условия требуют разработки новых подходов к научному знанию в области совершенствования учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях.
Целью диссертационного исследования является развитие теоретических положений и разработка методического инструментария учетноаналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости в строительных организациях.
В рамках поставленной цели выделены для научной разработки и решения следующие задачи:
- раскрыть отраслевые особенности производственной деятельности строительных организаций, влияющие на систему учета и анализа затрат;
- предложить концептуальную модель формирования учетноаналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях;
- конкретизировать сущность категории затраты и понятий, формирующих ее морфологическую структуру;
- обосновать номенклатуру калькуляционных статей затрат строительной организации в соответствии с требованиями международных стандартов;
- разработать методику калькулирования себестоимости строительных работ с использованием функционального учета затрат;
- предложить методический инструментарий решения кайзен-задачи по целевому сокращению затрат на стадии производства объема строительных работ;
- разработать методику проведения маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат строительной организации.
Предметом исследования являются теоретико-методические вопросы формирования учетно-аналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости в строительных организациях.
Объектом исследования является производственно-финансовая деятельность строительных организаций Ставропольского края.
Область исследования. Тема диссертации соответствует специальности 08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика, исследование проведено в рамках п. 1.7 Бухгалтерский (финансовый, управленческий, налоговый и др.) учет в организациях различных организационно-правовых форм, всех сфер и отраслей; 1.11 Проблемы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции; 2.11 Теория и методология финансового, управленческого, налогового, маркетингового анализа Паспорта специальностей ВАК Министерства образования и науки РФ (экономические науки).
Теоретической и методологической основой исследования послужили концепции, гипотезы и разработки российских и зарубежных ученых по развитию и внедрению в организациях различных отраслей народного хозяйства и сфер деятельности систем учета и анализа; положения по бухгалтерскому учету и международные стандарты финансовой отчетности, а также законодательно-нормативные документы РФ, регулирующие ведение бухгалтерского учета в строительных организациях.
В качестве инструментарно-методического аппарата использовались различные методы: общенаучные, включающие диалектику, анализ, синтез; экономические: сравнение, графический, табличный; аналитические:
экономико-математическое моделирование, корреляционно-регрессионный анализ, методы выборочного наблюдения; учетные: оценка, калькуляция, документирование, двойная запись, счета; пакеты прикладных аналитических программ.
Информационной базой послужили данные Федеральной службы государственной статистики, информация периодических изданий по исследуемой проблеме, данные учетно-производственной системы строительных организаций Ставропольского края, а также результаты расчетов, сделанные автором в ходе проведенного диссертационного исследования.
Научная новизна диссертационного исследования состоит в совершенствовании теоретико-методических положений формирования системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости работ в строительной организации, направленной на исполнение требований международных стандартов финансовой отчетности в современных условиях хозяйствования.
Наиболее существенными результатами, обладающими научной новизной, являются следующие:
- выявлены и уточнены отраслевые особенности строительного производства, определяющие необходимость адаптации организационно-методических положений учета и анализа затрат, калькулирования себестоимости выполненных работ к практике функционирования строительных организаций в соответствии с требованиями МСФО;
- разработана концептуальная модель формирования учетноаналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью работ в строительных организациях, ориентированная на ведение единой учетной базы в рамках проектируемой стоимости и анализа экономической выгодности строительного производства, позволяющая исследовать структуру ключевых показателей учетного пространства в их взаимосвязи и обусловленности;
- построена морфологическая структура категории затраты и раскрыта сущность составляющих ее понятий, а также показана взаимосвязь между ними, что позволило методически обосновать их возникновение в разрезе принадлежности к производственному процессу и формированию бухгалтерской отчетности;
- предложена уточненная номенклатура калькуляционных статей затрат строительной организации, отвечающая требованиям международных стандартов финансовой отчетности, что обеспечит повышение достоверности и точности калькулирования себестоимости строительных работ по заключенному договору;
- разработана методика калькулирования себестоимости объема выполненных работ в рамках строительного договора с использованием функционального учета затрат, соответствующего требованиям МСФО и обеспечивающего объективность распределения косвенных расходов на основе модели потребления ресурсов;
- сформированы методические положения решения кайзен-задачи по целевому сокращению затрат в процессе производства строительных работ, на базе комплексного применения элементов учетной системы Кайзен-костинг и инструментария корреляционно-регрессионного анализа для моделирования уровня себестоимости с последующим выявлением резервов ее снижения;
- обоснована методика проведения маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат на основе концепции эластичности, реализация которой позволит обеспечить достоверность прогнозирования показателей деятельности строительной организации и повысить качество учетно-аналитического обеспечения принятия управленческих решений по организации производственных процессов и выбору ценовой стратегии на рынке строительной продукции.
Практическая значимость работы состоит в возможности использования полученных теоретических и практических результатов по адаптации элементов учетно-аналитического обеспечения строительных организаций к требованиям международных стандартов учета и отчетности.
Самостоятельное практическое значение имеют:
- уточненная номенклатура калькуляционных статей затрат строительной организации, отвечающая требованиям международных стандартов финансовой отчетности;
- методика калькулирования себестоимости объема выполненных работ в рамках строительного договора с использованием функционального учета затрат;
- методические положения решения кайзен-задачи по целевому сокращению затрат на стадии производства строительных работ с моделированием уровня себестоимости и выявлением резервов ее снижения;
- методика проведения маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат на основе концепции эластичности.
Апробация и внедрение результатов исследования. Полученные автором результаты диссертационного исследования докладывались на международных, региональных научно-практических конференциях по вопросам бухгалтерского учета и анализа в Москве, Волгограде, Ульяновске, Пензе, Ставрополе, Черкесске в 2009Ц2011 гг.
Практические рекомендации приняты к использованию в ООО фирма Аспект (акт внедрения от 23.01.2012), ООО КавказМонтажСтрой (акт внедрения от 06.02.2012).
Основные результаты диссертационного исследования используются в учебном процессе ФГБОУ ВПО Ставропольский государственный аграрный университет при изучении дисциплин: Учет затрат, калькулирование и бюджетирование в отдельных отраслях производственной сферы, Международные стандарты финансовой отчетности.
Публикации. По теме исследования опубликовано 9 научных работ общим объемом 2,29 п. л. (из них авторских 2,29 п. л.), в том числе в научных изданиях, рекомендованных ВАК РФ, - 2 работы.
Объем и структура работы. Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы, содержит 25 таблиц, 24 рисунка и 9 приложений.
Во введении обоснована актуальность выбранной темы исследования, сформулированы цель и задачи диссертационной работы, установлены объект и предмет, а также раскрыты научная новизна и практическая значимость проведенного исследования.
В первой главе Организационно-теоретические аспекты учета и анализа в строительном производстве изучено современное состояние учета затрат и калькулирования себестоимости работ в строительстве, выявлены их недостатки и предложены направления совершенствования учетноаналитической работы; определены и систематизированы отраслевые особенности строительного производства в соответствии с их влиянием на систему учетно-аналитического обеспечения хозяйствующего субъекта отрасли.
Во второй главе Научно-методические основы формирования учетноаналитического обеспечения управления в строительных организациях исследована сущность категорий лиздержки, затраты, расходы и себестоимость, показана их взаимосвязь в производственном процессе и при составлении финансовой отчетности; проанализировано содержание понятий учета и анализа; разработана концептуальная модель формирования учетноаналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительной организации; построена номенклатура статей и элементов затрат в соответствии с МСФО 11 Договоры на строительство.
В третьей главе Адаптация модели учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях обоснована методика калькулирования себестоимости объема строительных работ с использованием функционального учета затрат в соответствии с МСФО 2 Запасы, включающая распределение косвенных расходов по показателю измерения мощности ресурсов; показаны преимущества применения учетной системы Кайзен-костинг и корреляционно-регрессионного анализа для решения кайзен-задачи по целевому сокращению затрат и моделированию уровня себестоимости строительных работ; разработана методика проведения маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат на основе концепции эластичности.
В заключении сформулированы основные выводы и предложения по результатам исследования.
ОСНОВНОЕ СОДЕРЖАНИЕ РАБОТЫ
В условиях рыночных отношений управление затратами и себестоимостью является одним из наиболее активных стимулов развития хозяйствующего субъекта. В связи с этим возникает проблема разработки новых методических подходов к организации эффективной системы учета и анализа, формирующей оперативную информацию, необходимую менеджерам для принятия экономических и производственных решений и позволяющую контролировать целесообразность и эффективность заключения строительных договоров.
Отраслевые особенности деятельности строительных организаций предопределяют порядок учета затрат и выбор методов калькулирования строительных работ, которые играют ключевую роль в возможности осуществлять рентабельное производство и поддерживать устойчивое финансовое состояние.
Для обоснования выявленной характерной взаимосвязи между системой учета и производственно-технологическими процессами в строительстве автором уточнены отраслевые особенности строительного производства, оказывающие существенное влияние на организацию учетно-аналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости, что позволит определить направления его совершенствования (таблица 1).
Обобщение результатов проведенных исследований позволило сделать вывод, что существующая система управления производственным процессом в строительных организациях не позволяет им успешно функционировать в условиях рыночной экономики по причине недостаточной информационной поддержки принимаемых решений. Это обусловливает необходимость разработки научно обоснованных мер, направленных на формирование эффективной системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости выполненных работ с целью повышения результативности заключаемых строительных договоров.
Для решения поставленной задачи автором разработана концептуальная модель формирования учетно-аналитического обеспечения управления затратами и калькулирования себестоимости в строительных организациях, главной целью которого является обеспечение качественной информацией процесса принятия управленческих решений путем снижения ее дефицита (рисунок 1).
Таблица 1 - Влияние отраслевых особенностей строительных организаций на формирование системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами (фрагмент) Отраслевые особенности Влияние на организацию учета и анализа деятельности строительзатрат на производство ных организаций Неподвижность объектов При производстве на нескольких участках учет затрат осуществляетстроительства и нестаци- ся по каждому договору, заключенному в рамках одной или нескольонарность строительного ких сделок (инвестиционных проектов). Отдельное выделение слепроизводства дующих видов затрат: транспортные, затраты на установку, затраты на строительство временных сооружений Длительность Производственный цикл состоит из строгой последовательности производственного определенных работ, которые составляют продолжительную фазу цикла завершения возводимого объекта.
Наличие необходимости составлять финансовую отчетность в конце года обусловливает разграничение учета затрат за отчетный период и по возводимым объектам Природно- Отдельные виды строительства в большей или меньшей степени климатические подвержены влиянию природных факторов. В системе учета должусловия ны учитываться и оцениваться различные риски, связанные с их влиянием, которые в последующем входят в инвентарную стоимость объекта Сезонность Обусловлена неравномерным формированием затрат в системе учепроизводства та, что обосновывает необходимость их разграничения по периодам и договорам, выполняемым в разные периоды времени Применение большого Система учета и анализа должна обеспечивать эффективный учет заколичества строительной трат на эксплуатацию и содержание строительных машин и механизтехники мов, оценку эффективности их использования.
Так как в формировании себестоимости объектов строительства участвуют косвенные затраты, то возникает необходимость совершенствования процесса выбора базы распределения и их учета Строгая последователь- Организация учета и анализ затрат в разрезе бизнес-процессов, объность операций произ- ектов строительства, отдельных стадий выполнения строительных водственного процесса работ Видовое многообразие В рамках учетно-аналитического обеспечения возникает необходистроительных объектов мость обеспечения информацией различных вариантов технологических и управленческих решений по видам деятельности с использованием функционального учета затрат и калькулирования каждого возводимого объекта или выполненных строительных работ Конструктивная слож- Организация детализированного учета и анализа в разрезе бизнесность сооружаемых процессов, связанных с возведением каждого объекта объектов Необходимость наличия Использование в процессе выполнения работ строительных материвспомогательных про- алов, производимых собственными силами, и добыча для этих целей изводств по различным сырых материалов (песка, гравия, щебня) обусловливают отражение направлениям и высокая затрат в системе учетно-аналитического обеспечения на сопутствуюстепень материалоем- щее производство строительных материалов, что служит объектом кости учета, анализа и организации эффективного контроля за их расходованием Формирование договор- Определение договорной стоимости объекта строительства осуной цены на строитель- ществляется на основе ПБУ 2/08, что влияет на порядок учета затрат ную продукцию и формирование финансовых результатов - :
: :
,, : -,,,,,,,,,, :,,,.
- - : ; - ;, ;, - :,,,,, :
1) л , л , л ;
2) ;
3) ;
4) л - - ;
5) Рисунок 1 - Концептуальная модель формирования учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях Разработанная концептуальная модель представляет собой совокупность взаимосвязанных структурных элементов, образующих целостный и непрерывный процесс формирования эффективной системы учета, анализа и контроля основных ключевых показателей строительного производства, соответствующей требованиям международных стандартов финансовой отчетности, с возможностью моделирования себестоимости строительных работ, выявления резервов ее сокращения, проведения оценки качества и прогнозирования показателей хозяйственной деятельности строительной организации.
Эффективное функционирование системы учетно-аналитического обеспечения в строительной организации зависит не только от ее комплексности, организованности и работоспособности, но и от того, насколько четко определена ее структура. Одним из основных ключевых показателей строительного производства являются затраты организации, поэтому для реализации концептуальной модели учетно-аналитического обеспечения автором исследованы понятия затрат, издержек и расходов в соответствии с отечественными и зарубежными нормативными документами и доказана их неравнозначность, которая состоит в различной их принадлежности к производству и определению финансового результата (рисунок 2).
В результате выявлено, что затраты на производство включают в себя стоимость всех видов ресурсов в натуральном и денежном выражениях и отражают уровень деловой активности строительной организации. Издержки это часть затрат, которые возникают в результате форс-мажорных ситуаций и в процессе реализации. Затраты на производство и издержки формируют себестоимость строительного объекта, которая при составлении отчетности обобщается термином расходы.
Исходя из необходимости повышения степени удовлетворения хозяйствующих субъектов в информации о производственных затратах в системе учетно-аналитического обеспечения, а также в целях проведения анализа, автором сгруппированы затраты по уточненной номенклатуре, которая позволит более обоснованно подходить к выбору метода учета затрат, различать их преимущества и на этой основе объективно определять себестоимость объема строительных работ в соответствии с требованиями международных стандартов (таблица 2).
В рамках соблюдения направлений развития бухгалтерского учета в соответствии с Планом Минфина РФ на 2012Ц2015 годы автором предлагается расширить положения ПБУ 2/08 Учет договоров строительного подряда рекомендациями по построению номенклатуры калькуляционных статей затрат для возможности более полного их внедрения в практическую деятельность строительных организаций.
Применение номенклатуры статей затрат позволит максимально учесть всю величину затрат, которые несет организация в целом, ее структурные подразделения, виды деятельности, договора, глубоко и всесторонне изучать их состав и характер, использовать для расчета финансово значимых и результативных показателей, проводить обширный анализ в целях управления и усиления контроля по процессам производства в рамках заключенного договора.
Современные условия хозяйствования требуют сочетания методов управления, основанных не только на принципах линейности, но и на функциональной взаимосвязи, позволяющей группировать затраты с целью получения системной информации. Поэтому автором предлагается использовать функциональный учет затрат и калькулирования себестоимости работ в рамках строительного договора, который позволит оптимизировать процесс распределения косвенных расходов, учитывая требования и принципы МСФО 2 Запасы.
,, Рисунок 2 - Морфологическая структура категории затраты для целей учета и анализа производственной деятельности строительных организаций Таблица 2 - Номенклатура калькуляционных статей затрат в системе учетно-аналитического обеспечения строительных организаций (фрагмент) Виды затрат Затраты, Затраты, направленные Затраты по договорам отчетного периода не относящиеся на подписание Статьи к выполнению будущих договоров, Затраты, которые Прочие затраты, договоров, как расходы Затраты, связанные относятся к деятельности возмещаемые как расходы будущих периодов с конкретным в целом по договорам заказчиком по усло- периода или незавершенное договором (прямые) подряда (косвенные) виям договора (прочие) производство Основные переменные затраты - материалы + - - - - - заработная плата + - - - - - отчисления в резерв на гарантийный ремонт + Ц - - - (брак и качество) Накладные затраты Переменные общепроизводственные расходы - на обслуживание работников - + - - - строительства - аренда машин, Ц - - - оборудования + Е Е Е Е Е Е Постоянные общепроизводственные расходы - единовременные затраты по эксплуатации - Ц+ - - строительных механизмов Е Е Е Е Е Е Постоянные общехозяйственные расходы - административно- - Ц - + - хозяйственные расходы - расходы на реализацию Ц - - + - - расходы на участие - Ц - - + в тендере на строительство Е Е Е Е Е Е В рамках диссертационного исследования функциональный учет, ориентированный на требования МСФО, основан на модели потребления ресурсов, в которую включены:
- гибкие ресурсы (традиционно их относят к категории переменных затрат), поставка которых может постоянно корректироваться с учетом реального их использования (материалы, труд временных рабочих, поставка энергии);
- выделенные ресурсы (проходят по категории постоянных затрат), поставка которых осуществляется в дискретных количествах заранее, до того как ресурс будет потребляться, и поэтому в краткосрочном плане скорректировать спрос и предложение по этому ресурсу не удается.
Функциональный учет использует группировку затрат по видам деятельности, которые предполагают свой состав затрат и свой базовый показатель распределения, что особенно важно для строительства, отличающегося разнообразными видами деятельности, осуществляемой для выполнения заключенного договора.
Распределение переменных и постоянных общепроизводственных расходов производится пропорционально различным базам, предварительно уточнив каждый показатель с видом деятельности. База распределения выбирается в зависимости от показателя, влияющего на их возникновение.
Так как затраты по организации и координация производственных работ являются переменными по отношению к отдельному договору и объему строительных работ, их уровень будет зависеть от масштабов строительства. С другой стороны, от того, насколько эффективно будет работать оборудование, будут зависеть сроки строительства, а значит изменяться затраты на организацию строительства по данному договору. Соответственно базой распределения для данных затрат будет количество машино-смен, отработанных данным оборудованием; для постоянных затрат - лобеспечение текущей работы оборудования, которые относятся косвенным образом к договорам строительства и подлежат распределению. Базой распределения будут являться прямые затраты, а по амортизации - балансовая стоимость оборудования.
В состав гибких косвенных ресурсов отнесены затраты, которые относятся к виду деятельности лорганизация и координация производственных работ, а остальные косвенные расходы относятся к категории выделенных ресурсов.
В соответствии с принципами МСФО в качестве базы распределения для гибких косвенных ресурсов автором предлагается использовать показатель практической мощности, который отражает объем ресурсов, потребляемых столько, сколько необходимо для нормального протекания производственного процесса и выполнения строительного договора.
Потребность организации в выделенных ресурсах предугадать сложно, поэтому в качестве базы распределения автором выбран показатель фактической мощности, который ориентирован на бесперебойное функционирование производства и максимальный объем выполняемых строительных работ.
Использование многоуровневой классификации затрат по видам деятельности и применение показателей мощности в качестве базы распределения косвенных расходов объединяет функциональный учет и МСФО 2 Запасы.
Методика калькулирования себестоимости объема выполненных работ с использованием функционального учета затрат, соответствующего требованиям МСФО, представлена в таблице 3.
Переход строительных организаций на МСФО не требует внесения существенных корректировок в традиционную схему управления, но позволяет существенно повысить точность учета затрат и расчета фактической себестоимости строительных работ по договору и более прозрачно представить результаты деятельности в финансовой отчетности.
В условиях действия законов рынка возникает необходимость управления себестоимостью строительных работ, когда цена в конечном счете определяется потребителями. Применение перспективных учетных систем позволит на каждой стадии жизненного цикла продукта контролировать процесс его производства и анализировать возможности целевого сокращения затрат.
В отрасли строительства продукция характеризуется длительным жизненным циклом, поэтому основное внимание системы управления фокусируется на учетной системе Кайзен-костинг, которая предназначена для снижения уровня отдельных статей затрат и себестоимости до некоторого приемлемого уровня (целевого).
Преимуществом применения системы Кайзен-костинг является объединение процесса управления и бухгалтерского учета в установлении целей по снижению затрат для организации в целом, строительного участка, отдельного договора. Реализация кайзен-задачи в системе учетных координат по каждому строительному договору представлена автором на рисунке 3. Значения целевого снижения затрат, которые в совокупности и составляют кайзен-задачу, определяются по номенклатуре калькуляционных статей, таких как прямые материальные затраты, прямые затраты на оплату, переменные косвенные, относящиеся к каждому договору.
Постоянные же затраты группируются и распределяются с использованием системы функционального учета.
Для того чтобы выполнить кайзен-задачу, необходимо определить, какие затраты могут быть сокращены, что возможно только с проведением всестороннего анализа себестоимости по строительным договорам. Главная задача - выявить те затраты, которые нехарактерны или составляют значительную часть всей себестоимости строительного договора.
Таблица 3 - Методика калькулирования себестоимости объема выполненных работ с использованием функционального учета затрат, соответствующего требованиям МСФО Показатель Порядок расчета СД1 СД2 Всего Произведенный строительный объем, м3 Vпр 7000,0 7000,0 14000,Объем реализации (выручка), руб. В 25085400,0 19777200,0 44862600,Прямые затраты, руб. З 11228000,0 10114820,0 21342820,пр Показатель практической мощности, 1 мППМ 680,0 680,0 - строительного объема Показатель фактической мощности, 1 м3 строительного ПФМ 530,0 550,0 - объема Прямые затраты на единицу строительного объема, руб. З = З / Vпр 1604,0 1445,0 - пр на ед пр Гибкие косвенные расходы, руб. З 5966826,4 3753963,6 9720790,гибк Коэффициент распределения гибких косвенных К = З / ППМ 8774,7 5520,5 - распр гибк расходов Гибкие косвенные расходы, включаемые в себестоимость единицы объема строительных работ, З = К Х ППМ / Vпр 852,4 536,3 - гибк на ед распр руб.
Выделенные ресурсы, руб. З - - 5434321,выдел Коэффициент распределения выделенных ресурсов К = (З / ППМ)/2 - - 3995,распр выдел Выделенные ресурсы, включаемые в себестоимость З = К Х ПФМ / Vпр 302,54 314,0 - выдел на ед распр единицы объема строительных работ, руб.
Себестоимость единицы продукции, руб. С = З + З + З 2758,9 2295,2 - ед пр на ед. гибк на ед выдел на ед Итого затрат, руб. - 19312507,0 16066600,0 35379107,Прибыль, руб. - 5772893,0 3710600,0 9483493,Отклонения (недораспределенные выделенные З = (ППМЦПФМ) Х К 599370,0 519454,0 1118824,выдел распр ресурсы), относимые на финансовый результат, руб.
Рентабельность, % - 23,0 18,8 21, - 31.12.20___. 31.01.20___. Рисунок 3 - Реализация кайзен-задачи в системе учетных координат по строительным договорам С этой целью автором предлагается выполнить корреляционнорегрессионный анализ себестоимости выполняемых работ (х1) с выявлением факторных показателей, на нее влияющих: х2 - сметная стоимость объема строительно-монтажных работ с учетом изменения остатков незавершенного производства (руб.); х3 - средняя выработка на одного работающего (руб.); х4 - уровень косвенных расходов (отношение фактических затрат по косвенным расходам к сметной стоимости выполненных работ); х5 - уровень сборности строительства; х6 - удельный вес фонда заработной платы рабочих, занятых в строительных работах и во вспомогательных производствах, в общем объеме строительных работ; х7 - коэффициент текучести рабочих; х8 - интенсивность фондоотдачи; х9 - коэффициент структуры затрат; х10 - показатель сосредоточения строительства.
Уравнение множественной регрессии имеет вид 1 0,56763 0,586 10 5 2 0,782 10 5 3 0,44957 4 0,53383.
0,00051 6 0,03251 7 0,00113 8 0,02458 9 0,00155 Полученная модель себестоимости позволяет определить влияние отдельных факторов на уровень себестоимости в их общей совокупности на стадии производства. Знаки при коэффициентах членов уравнения не противоречат логике, и это обстоятельство позволяет получать уравнения чистой регрессии, характеризующие зависимость уровня себестоимости от одного фактора при элиминировании влияния всех остальных факторов.
Использование уравнения чистой регрессии позволило количественно оценить возможности целевого сокращения затрат и выявить резервы снижения себестоимости по отдельным договорам для выполнения кайзен-задачи.
Так, рост производительности труда на 1 % дает возможность строительной организации снизить себестоимость строительных работ на 0,078 %. Средний рост производительности труда в строительных организациях составляет около 5 % в год, следовательно, снижение за счет этого фактора может выразиться в пределах 0,3Ц0,35 % в год. Рост величины фондоотдачи на 1 % может обеспечить снижение себестоимости на 0,11 %.
Особенно наглядно видно преимущество прогнозирующей способности уравнений множественной регрессии в сравнении с обычными методами планирования при сопоставлении отклонений целевого уровня себестоимости от сметного. По результатам сравнения произведенных расчетов по строительным договорам за ряд лет выявлено, что отклонения между фактическим и сметным уровнем намного выше, чем между целевым и сметным уровнем себестоимости. Это происходит потому, что составляемые сметные задания не учитывают влияние факторов, определяющих показатели производственной и хозяйственной деятельности и объективных возможностей строительной организации.
Применение инструментария маркетингового анализа необходимо увязывать не только с рыночными тенденциями, но и с производственными процессами, структурой затрат на производство и запасом финансовой прочности организации. Жесткая конкуренция заставляет строительные организации смещать акцент своей деятельности на взаимоотношения с клиентами. Именно выбранные сегменты рынка обеспечивают тот источник доходов, задача повышения которых ставится в финансовой составляющей системы критериев хозяйственной деятельности.
При этом важной характеристикой взаимоотношений с клиентами является их лояльность, что обусловливает актуальность и необходимость проведения глубоких экономических исследований, выявляющих взаимосвязь рыночных и производственных категорий, и разработки комплексной методики анализа, где в качестве целевого показателя принимается качество выполняемых работ, а в качестве ограничений - допустимые затраты.
В результате проведенного исследования автором предложена методика маркетингового анализа лояльности потребителей, представляющая собой поэтапное формирование учетной и аналитической информации с целью повышения эффективности функционирования системы управления в строительных организациях (рисунок 4).
:
1. n Bi, - ; i - ;
Oi i n Ч ; Ч ; Ч i- O B i i 2. 1 K, - ( ), H K 1 10; - ;
Ц, 3. 1.. 2. 1. - 20__. 3. 30 л , 2.,, - 1. :
- ( ) 0 ;
- : q ap ;
- :
q a bp 2. :
2.1. : q( p) kp b, q( p) Ц, 3; p - 1 3..;
k b Ц,.
2.2. f :, z(q) - 1 3,..;
z( q ) v kp b f Ц,..; v Ц,..
2.3. : ( p) q( p) p z( p), (p) Ц,..
2.4. Рисунок 4 - Методика маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат строительной организации Основным фактором формирования лояльности клиента к строительной организации является показатель качества выполняемых строительных работ, что является характеристикой потребительской ценности строительного объекта.
Исходя из предложенной системы синтетического и аналитического учета затрат на качество строительного договора с целью формирования учетного обеспечения проведения маркетингового анализа лояльности потребителей, информация о затратах локализуется в соответствии с направлениями их возникновения, временем выполнения и видами, что повышает аналитичность информации о производственных процессах выполнения строительного договора и предоставляет возможность оценивать деятельность организации с позиции ее финансовой эффективности.
Для обоснования возможности практической реализации маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат автором применена концепция эластичности, использующая следующую зависимость:
,, r c p( Q ) q v( q ) f (1) где П - прибыль; r - выручка; c - общие затраты; p(Q) - функция, обратная функции спроса; v(q) - переменные затраты; f - постоянные затраты; q - натурально измеренный объем строительных работ, м3; Q - объем выпуска отрасли, в которой работает строительная организация.
В результате реализации предложенных этапов анализа возможностей снижения цен для повышения спроса и увеличения объема выполненных работ автором получены значения цены, себестоимости единицы работ, обеспечивающих максимальную прибыль от реализации, представленные в таблице 4.
Таблица 4 - Прогноз показателей хозяйственной деятельности строительной организации ООО фирма Аспект Прогнозируемое Темп изменения Показатель значение к значению отчетного на 2012 г. года, % Цена товара, тыс. руб. 4,12 83,Объем продаж, м3 160995 163,Себестоимость единицы объема строительных работ, 2,11 98,тыс. руб.
Прибыль на единицу объема строительных работ, 2,01 72,тыс. руб.
Рентабельность, % 48,8 86,Объем выполненных работ, тыс. руб. 663299 1Прибыль, тыс. руб. 323560 118,Критический объем реализации, м3 5119 138,Запас финансовой прочности, м3 155876 1Таким образом, применяя концепцию эластичности можно обеспечить рост общей прибыли от реализации в строительной организации с увеличением запаса финансовой прочности и снижением силы воздействия операционного рычага. Опираясь на предложенные функции проводится анализ взаимосвязи объемов реализации, затрат и цены по показателям их изменения во времени.
В процессе проведенного исследования автором сформулированы следующие выводы:
1. Для повышения уровня конкурентоспособности и эффективности функционирования строительных организаций необходимо формирование учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью, отвечающего требованиям международных стандартов финансовой отчетности в условиях развития современной рыночной экономики.
2. Применяемая в настоящее время методика учета затрат и калькулирования себестоимости строительных работ нуждается в совершенствовании и поиске новых подходов к ее использованию, основанных на построении соответствующей требованиям МСФО номенклатуры калькуляционных статей затрат и применении функциональной зависимости при обосновании выбора базы распределения косвенных расходов.
3. Проведение комплексного маркетингового анализа лояльности потребителей в системе учетных координат на основе концепции эластичности позволит строительным организациям оценивать уровень удовлетворенности выполняемыми работами, контролировать качество и учитывать затраты на его поддержание, а также рассчитывать прогнозируемые финансовые показатели на основе анализа взаимосвязи объемов реализации, затрат и цены.
С целью совершенствования организационно-методических основ внедрения и функционирования системы учетно-аналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью в строительных организациях рекомендуется:
1. Внедрять концептуальную модель формирования учетноаналитического обеспечения управления затратами и себестоимостью, учитывающую отраслевые особенности строительного производства.
2. Использовать методику калькулирования себестоимости объема выполненных работ в рамках функционального учета затрат по разработанной номенклатуре статей и распределения косвенных расходов с применением модели потребления ресурсов.
3. Применять методические положения решения кайзен-задачи по целевому сокращению затрат в процессе производства строительных работ и прогнозирования показателей деятельности строительной организации, используя концепцию эластичности для повышения информационного качества системы учетно-аналитического обеспечения.
Основные положения диссертационного исследования нашли отражение в следующих публикациях:
Статьи в изданиях, рекомендованных ВАК:
1. Кирилов, И. Н. Построение номенклатуры статей и элементов затрат в строительстве в соответствии с международными стандартами учета и отчетности / И. Н. Кирилов // Вестник Института Дружбы народов Кавказа Экономика и управление народным хозяйством. № 1 (21). - Ставрополь : ИДНК, 2012. - 0,3 п. л.
2. Кирилов, И. Н. Теоретические аспекты развития системы учетноаналитического обеспечения управленческих решений на предприятии / И. Н. Кирилов // Вестник Адыгейского государственного университета. № 2. - Майкоп :
Изд-во АГУ, 2012. - 0,6 п. л.
Статьи в других научных изданиях:
3. Кирилов, И. Н. Структурная модель учетно-аналитического обеспечения строительных организаций / И. Н. Кирилов // Проблемы учетно-аналитического обеспечения отраслей народного хозяйства : сборник трудов по материалам Международной научно-практической конференции. - Ульяновск : Ульяновский академический центр Знание, 2009. - 0,23 п. л.
4. Кирилов, И. Н. Применение учетной системы кайзен-костинг в строительном производстве / И. Н. Кирилов // Экономика регионов России: современное состояние и перспективы развития : сборник трудов по материалам научнопрактической конференции. - М. : Центр прикладных научных исследований, 2009. - 0,23 п. л.
5. Кирилов, И. Н. Содержание и сущность производственных затрат в системе учетно-аналитического обеспечения строительных организаций / И. Н. Кирилов // Учетно-аналитические аспекты и перспективы развития инновационной экономики регионов : сборник научных трудов по материалам Всероссийской научнопрактической конференции. - Пенза : НИ - Социосфера, 2010. - 0,2 п. л.
6. Кирилов, И. Н. Современное состояние учета затрат и калькулирования себестоимости продукции в строительстве / И. Н. Кирилов // Теоретические и прикладные аспекты современной экономики : сборник научных трудов. - Черкесск :
Изд-во КЧГТА, 2010. - 0,15 п. л.
7. Кирилов, И. Н. Организация деятельности строительных организаций как основа формирования системы учета и анализа / И. Н. Кирилов // Актуальные вопросы теории и практики бухгалтерского учета, анализа и аудита : сборник научных трудов по материалам Всероссийской научно-практической конференции аспирантов и молодых ученых. - Ставрополь : Седьмое небо, 2011. - 0,22 п. л.
8. Кирилов, И. Н. Учет накладных расходов в строительном производстве / И. Н. Кирилов // Наука, образование, экономика : сборник научных трудов. - Волгоград : ВФ МГЭИ, 2011. - 0,16 п. л.
9. Кирилов, И. Н. Маркетинговый анализ лояльности потребителей в системе учетных координат / И. Н. Кирилов // Наука, образование, экономика : сборник научных трудов. - Волгоград : ВФ МГЭИ, 2011. - 0,2 п. л.
Подписано в печать 23.04.2012. Формат 60х84 1/16.
Гарнитура Таймс. Бумага офсетная. Печать офсетная. Усл. печ. л. 1,0.
Тираж 130. Заказ № 132.
Отпечатано в типографии издательско-полиграфического комплекса СтГАУ АГРУС, г. Ставрополь, ул. Мира, 302.