Geum.ru
   Книги, научные публикации

СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ Общий обзор Цели Разъяснение требований к отражению расходов на разведку и оценку запасов минеральных ресурсов в финансовой

отчетности Причины принятия стандарта Основные положения ОБЗОР Задачи Сфера применения Определения Признание АКТИВЫ, Оценка ПРИЗНАННЫЕ В ХОДЕ Последующая оценка РАЗВЕДКИ И ОЦЕНКИ Изменения в учетной политике Классификация РАСКРЫТИЕ ОБЕСЦЕНЕНИЕ ИНФОРМАЦИИ Когда проводить тест Информация Как тестировать Дата вступления в силу Убыток от обесценения й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 3601 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 1 Обзор 1.1 Причины принятия стандарта Хозяйственная деятельность в добывающих отраслях связана с большими капиталовложениями в активы с продолжительными сроками службы.

Ни один стандарт специально не рассматривает вопросы учета расходов на разведку и оценку (МСФО (IAS) 16 и 38 на такие расходы не распространяются).

В силу этого в отрасли применяются самые разные подходы к учету этих расходов (напр., в Великобритании существует перечень допустимых подходов (Statement of Recommended Practice, УSORPФ).

Однако, компаниям, имеющим биржевую котировку, (да и не только им), необходимо готовить отчетность по МСФО.

В отсутствие специального стандарта, при определении учетных политик касательно расходов на разведку и оценку месторождений компаниям приходится руководствоваться МСФО (IAS) 8 УУчетные политики, изменения в бухгалтерских оценках и ошибкиФ.

Комментарий Если руководствоваться аналогиями в стандартах (напр., подходом МСФО (IAS) 38 к учету расходов на исследования и разработку) и общими Принципами подготовки и составления финансовой отчетности (определение и критерии признания активов), то расходы, которые по установившейся в отрасли практике считаются активами, необходимо было бы списывать на финансовый результат.

МСФО (IFRS) 6 представляет собой лишь первый шаг на пути к разработке полноценного стандарта для добывающих отраслей.

1.2 Основные положения МСФО (IFRS) 6 позволяет выбирать учетную политику без учета требований пп. 11-12 МСФО (IAS) 8.

Комментарий Пп. 11-12 МСФО (IAS) 8 устанавливают иерархию МСФО Компания может продолжить использование учетной политики, которая действовала до принятия МСФО (IFRS) 6.

Стандарт требует проведения теста на обесценение расходов на разведку и оценку месторождений, не меняя при этом порядка оценки убытка, предписанного МСФО (IAS) 36, но дополняя перечень признаков обесценения.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ По сути, стандарт не идет дальше двух вопросов (всего 27 параграфов):

выбор учетной политики;

и обесценения.

1.3 Задачи Ограниченное усовершенствование существующих подходов к учету.

Комментарий Усовершенствования лограничены, поскольку СМСФО счел нецелесообразным предписывать существенные нововведения, которые в скорости (по мере продвижения работы по исследованию лучшей отраслевой практики учета) пришлось бы менять.

Определение порядка признания убытка от обесценения.

Комментарий Подходы к оценке убытка от обесценения - те же, что в МСФО (IAS) 36.

Определение требований к раскрытию информации о расходах на разведку и оценку месторождений минеральных ресурсов в финансовой отчетности.

1.4 Сфера применения 1.4.1 МСФО (IFRS) 6Е Е применяется к расходам, понесенным в связи с разведкой и оценкой месторождений минеральных ресурсов.

Е НЕ применяется к расходам, понесенным:

До начала разведки и оценки месторождений минеральных ресурсов (напр., до получения прав на проведение соответствующих работ);

После того, как продемонстрирована техническая и коммерческая целесообразность добычи минеральных ресурсов.

Комментарий Т.о., сфера применения МСФО (IFRS) 6 не широка.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 1.4.2 Этапы Разведка& До- После оценка IFRS IAS Ф (обычно) Этап после завершения разведки и оценки запасов месторождений иногда называют УстроительствомФ.

1.4.3 Проблемы Компания должна разработать отдельную учетную политику в отношении расходов каждого этапа, а для этого нужно быть в состоянии отдельно идентифицировать как эти самые этапы.

МСФО (IFRS) 6 не приводит примеры расходов ДО этапа разведки и оценки. К ним, однако, можно отнести расходы на:

сбор сейсмических данных;

геологический и геофизический анализ такого рода данных.

Комментарий Такие расходы относятся на финансовый результат.

Разведка и оценка запасов прекращаются, когда продемонстрирована техническая и коммерческая целесообразность разработки месторождения. При этом:

признание соответствующих расходов в качестве актива прекращается;

активы, признанные в ходе разведки и оценки месторождений, тестируются на обесценение и реклассифицируются.

1.5 Определения Разведка и оценка месторождений минеральных ресурсов - поиск минеральных ресурсов (нефти, газа) после получения компанией юридических прав на проведение разведочных работ в пределах известной территории, в т.ч. определение технической и коммерческой целесообразности добычи минеральных ресурсов.

Расходы на разведку и оценку - расходы, понесенные в связи с разведкой и оценкой месторождений минеральных ресурсов до того, как продемонстрирована техническая и коммерческая целесообразность добычи.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ Комментарий Техническая целесообразность означает, что с достаточной степенью вероятности доказано наличие запасов, а коммерческая - наличие финансовых ресурсов.

Активы, признанные в ходе разведки и оценки - расходы в связи с разведкой и оценкой месторождений, признанные в качестве активов согласно учетной политике компании.

2 Активы, признанные в ходе разведки и оценки 2.1 Признание При выборе учетной политики в отсутствие стандарта или интерпретации необходимо руководствоваться п. 10 МСФО (IAS) 8, который требует, чтобы избранная учетная политика обеспечивала уместную (в целях принятия экономических решений) и надежную финансовую информацию.

МСФО (IFRS) 6 временно освобождает от применения пп. 11 и МСФО (IAS) 8, которые требуют следования иерархии МСФО.

Комментарий После публикации IFRS 6, в КИМФО поступил вопрос о возможности применения данного освобождения к расходам, понесенным после завершения этапа разведки и оценки. Ответ был отрицательный.

Учетная политика в отношении капитализации расходов на разведку и оценку месторождений должна применяться последовательно.

Комментарий Ничего нового в этом нет, однако данный принцип может привести к изменению в ныне действующих подходах, напр.: нефтяная компания классифицирует расходы в качестве актива или затрат в зависимости от вероятия успешного результата (если расходы понесены на Ближнем Востоке, где вероятность успеха выше 50%, их классифицируют в качестве актива, а те же расходы в ином регионе, где успех не столь вероятен, списываются на затраты). Согласно IFRS 6, расходы либо капитализируются, либо списываются на финансовый результат, вне зависимости от того, где они понесены.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 2.2 Оценка Первоначальное признание - по себестоимости.

Примеры расходов, которые могут быть включены в стоимость актива при первоначальном признании:

приобретение прав на разведку топографические, геологические и геохимические исследования и т.п.

разведывательное бурение бороздовое опробование отбор проб мероприятия, связанные с определение технической и коммерческой целесообразности Комментарий Список не является исчерпывающим. Напр., административные и прочие накладные расходы (соцстрахование) могут быть включены, если являются напрямую относящимися (Уdirectly attributableФ), по аналогии с нормами МСФО (IAS) 2 и IAS 38 применительно к запасам и нематериальным активам. Если активы, признанные в ходе разработки и оценки, являются УквалифицируемымиФсогласно МСФО (IAS) 23, затраты по займам тоже могут быть включены.

Расходы на формирование резервов в связи с выводом из эксплуатации также включаются в себестоимость, при том, однако, условии, что они являются следствием работ по разведке и оцнке. (То же касается и норм КИМФО 1.) 2.3 Последующая оценка 2.3.1 Модель оценки по исторической стоимости Активы, признанные в связи с разведкой и оценкой месторождений, подлежат амортизации с момента готовности к использованию. Напр., лицензия может амортизироваться равномерно либо по производственному методу.

2.3.2 Модель оценки по переоцененной стоимости Модель оценки по переоцененной стоимости должна применяться последовательно, в соответствии с классификацией активов:

материальные (модель переоценки согласно МСФО (IAS) 16);

нематериальные (модель переоценки согласно МСФО (IAS) 38).

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ Комментарий Разница эта - существенна, т.к. модель оценки по переоцененной стоимости применима к нематериальным активам только при наличии активного рынка.

Упражнение Указать три причины, по которым переоценка активов, возникших в ходе разведки о оценки месторождений, может оказаться затруднительной.

Решение 2.4 Изменения в учетной политике Едопустимы, если в результате финансовая отчетность становится:

более уместной без ущерба для надежности;

или более надежной без ущерба для уместности.

Комментарий Согласно МСФО (IFRS) 6, компания может поменять учетную политику на лучшую без полного соблюдения критериев МСФО (IAS) 8. Напр., компания, которая в настоящее время капитализирует расходы на разведку и оценку, может перейти к политике их списания, но не наоборот (т.к. списание обеспечивает более надежную информацию и в большей степени соответствует Принципам подготовки и составления финансовой отчетности).

Любое изменение учитывается согласно МСФО (IAS) 8, т.е.

ретроспективно (за исключением случаев, когда это практически нецелесообразно).

Комментарий Ретроспективное применение может оказаться практически нецелесообразным, если отсутствуют данные о том, какие именно были ранее капитализированы.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 2.5 Классификация Активы, возникшие в ходе разведки и оценки, необходимо классифицировать в качестве материальных или нематериальных в зависимости от их характера. Хотя МСФО специально не определяют понятие материальный актив, ясно, что речь идет об идентифицируемых объектах оборудования (напр., бурильных установках, трубах, резервуарах).

Комментарий Тут возможен отход от устоявшейся практики классификации всех таких активов в качестве нематериальных.

Износ материальных активов (например, буровых вышек) может включаться в стоимость нематериального актива (разведочного колодца).

Комментарий Однако, использование материального актива в целях создания нематериального само по себе не меняет его классификации.

После того, как продемонстрирована техническая и коммерческая целесообразность, активы, возникшие в ходе разведки и оценки месторождения, подлежат реклассификации.

Перед реклассификацией эти активы должны быть протестированы на обесценение, а возможный убыток от обесценения списан на финансовый результат.

Комментарий Тест проводится вне зависимости от наличия признаков обесценения.

Однако, если по результатам оценки месторождения принято решение о его дальнейшей разработке, само обесценение на данном этапе маловероятно.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 3 Обесценение 3.1 Когда проводить тест Тест на обесценение проводится не только на момент реклассификации, но и вообще при наличии признаков того, что возмещаемая сумма активов, возникшие в ходе разработки и оценки месторождений, меньше их балансовой стоимости.

Среди признаков обесценения:

права на проведение разведочных работ истекли либо в скором времени прекратятся (без перспектив продления);

отсутствие бюджета на продолжение разведочных работ;

запланировано прекращение разведки в силу отсутствия коммерческих перспектив;

Комментарий Помимо истечения прав на проведение разведочных работ, эти признаки базируются на управленческой информации, которую несложно проверить. Перечень не является исчерпывающим. Прочие внешние признаки: снижение цен на стандартную продукцию, изменение нормативно-законодательной базы (напр., принятие природоохранных законов).

Правила относительно оценки, представления и раскрытия информации об убытках от обесценения не отличаются от норм, предписываемых МСФО (IAS) 36, за исключением описанных ниже норм.

Проведение ежегодного тестирования не требуется.

3.2 Как тестировать Компания должна разработать политику распределения активов, возникших в ходе разведки и оценки месторождений, между еденицами, генерирующими денежные средства (ЕГДС).

Комментарий Активы желательно тестировать на обесценение индивидуально, а где это невозможно - в составе ЕГДС. Разрешено агрегирование ЕГДС, с указанием уровня агрегирования.

ЕГДС (или группа ЕГДС) не может превосходить отчетного сегмента согласно МСФО (IAS) 14.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ Комментарий Напр., если компания выделила в качестве отдельных отчетных сегментов шельфовую и континентальную добычу, поскольку они различны по рискам и преимуществам, их нельзя соединить в одну ЕГДС в целях теста на обесценение (даже если обратное допустимо согласно национальным правилам учета).

Обесценение, вероятнее всего, будет определяться путем расчета ценности использования, поскольку прогнозы потоков денежных средств в отрасли строятся на весьма продолжительные периоды, во всяком случае, более чем на 5 лет, о которых идет речь в МСФО (IAS) 36).

Комментарий Расчет справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу нужно проводить лишь там, где ценность использования ниже балансовой стоимости.

3.3 Убыток от обесценения Относится на расходы согласно МСФО (IAS) 36.

Комментарий Убыток от обесценения не включается в пул расходов, которые постепенно относятся на финансовый результат в целях сглаживания прибыли.

4 Раскрытие информации 4.1 Информация Компания обязана раскрывать информацию, объясняющую состав сумм, показанных в финансовой отчетности в связи с разведкой и оценкой месторождений минеральных ресурсов.

Для этого компания раскрывает:

Учетные политики в отношении:

- Расходов на разведку и оценку;

и - Признания активов, возникших в ходе разведки и оценки месторождений.

Суммы активов, обязательств, доходов, расходов, а также операционных и инвестиционных денежных потоков в связи с разведкой и оценкой.

Поскольку активы, признанные в ходе разведки и оценки месторождений, рассматриваются как отдельный класс, необходимы также раскрытия согласно МСФО (IAS) 16 (и/или 38).

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ 4.2 Дата вступления в силу Отчетные периоды начавшиеся не позднее 1 января 2006.

Если МСФО (IFRS) 6 применен досрочно, об этом необходимо прямо сообщить в отчетности. Досрочное применение поощряется.

Фокус Вы должны были научиться:

объяснять необходимость принятия IFRS 6;

понимать суть исключений из общих правил МСФО (IAS) 8;

приводить примеры расходов, которые могут включаться в себестоимость при первоначальном признании активов, связанных с разведкой и оценкой;

описывать порядок классификации и реклассификации активов, связанных с разведкой и оценкой;

объяснять порядок тестирования активов, связанных с разведкой и оценкой, на обесценение.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006 СЕССИЯ 36 - МСФО (IFRS) 6 РАЗВЕДКА И ОЦЕНКА ЗАПАСОВ МИНЕРАЛЬНЫХ РЕСУРСОВ Решение упражнения (1) Некоторые национальные правила учета запрещают учет по переоцененной стоимости.

(2) Переоценка должна проводиться в отношении всех активов данного класса, а в случае с активами, связанными с разведкой и оценкой это весьма затруднительно, т.к. данный класс весьма неоднороден.

(3) Отсутствие рыночных стоимостей затрудняет проведение переоценки.

(4) Альтернативные методики переоценки также будут трудноприменимы, т.к. денежные потоки в отрасли подвержены существенным флуктуациям.

(5) Затраты времени и средств (ежегодная переоценка).

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2006    Книги, научные публикации