Экономические 3(76) Экономика и управление 131 науки 2011 Анализ влияния макроэкономических условий на содержание аудита финансовой устойчивости предприятий автомобильной промышленности й 2011 К.Я.

Гильмутдинов Финансовый университет при Правительстве Российской Федерации E-mail: lvls В статье анализируется влияние макроэкономических факторов на содержание аудиторских про цедур и выделяются два основных его направления: общее на бизнес и влияние на конкретные статьи отчетности. Детально рассматривается влияние на статьи отчетности: запасы, дебиторс кая задолженность, основные средства, незавершенное строительство.

Ключевые слова: макроэкономика, влияние, аудит, процедура, общий, конкретный, статья отчет ности, запасы, дебиторская задолженность, основные средства, незавершенное строительство.

Динамика макроэкономических условий де- 1) общее влияние факторов, обусловленных ятельности (рост экономики, стагнация или ее макроэкономической нестабильностью, на спо падение) оказывает, как известно, существенное собность компании осуществлять свою деятель влияние на текущее финансовое состояние всех ность по производству и реализации продукции, экономических субъектов, что особенно убеди- иными словами, на способность компании гене тельно продемонстрировали результаты за 2008- рировать приток денежных средств. Аудитору 2010 гг. Изучение рефлексии аудиторских фирм требуется оценить адекватность прогнозов раз относительно экономического кризиса имеет как вития, заложенных руководством компаний в научный, так и практический интерес, по мень- бизнес-план на следующий год, чтобы получить шей мере с двух точек зрения. необходимый уровень уверенности относитель Во-первых, возник вопрос о необходимости но способности организации функционировать и целесообразности изменения методики прове- в ближайшей перспективе. Иными словами, ауди дения аудита, ответ на который усиливает пози- тору необходимо провести оценку принципа не ции специалистов, ориентирующихся на расши- прерывности деятельности организации, на ос рение аналитических процедур в аудите. И в наи- нове которого подготавливается отчетность;

большей мере, по нашему мнению, это касается 2) влияние макроэкономических кризисных прогнозной оценки сохранения или риска утра- явлений на аудит отдельных статей отчетности.

ты финансовой устойчивости аудируемых ком- Особенно острое внимание аудиторов стало об мерческих организаций. ращаться на такие активы как: торговая деби Во-вторых, с точки зрения поиска возмож- торская задолженность, товарно-материальные ностей снижения трудоемкости аудиторских про- ценности, нематериальные активы и основные цедур и поддержания доходности деятельности средства, с точки зрения создания резерва под самих аудиторских фирм также требуется усиле- их обесценение. В условиях кризиса способность ние роли аналитического инструментария в фор- активов компании в будущем приносить эконо мировании аудиторских доказательств. мические выгоды резко снижается, что связано Конечно, на содержание аудиторских про- со слабым спросом на продукцию, производи цедур влияет множество факторов на микроуров- мую компаниями, а также со снижением плате не: эффективность системы внутреннего конт- жеспособности компаний-контрагентов по уже роля, используемой аудируемым лицом;

размер сформированной дебиторской задолженности.

бизнеса, текущее финансовое состояние, анализ Общий тренд аудита статей отчетности - пере которого осуществляется на основе предваритель- нос Уцентра тяжестиФ с детального тестирования но подготовленной (неаудированной) отчетнос- на различного рода аналитические процедуры.

ти1. Влияние этих факторов должно быть учтено Торговая дебиторская задолженность - ак аудитором при разработке стратегии аудита и его тив, наиболее близкий по срокам завершения кру детальной программы. гооборота средств и подверженный риску, свя Макроэкономические условия влияют на занному с хронической нехваткой денежных аудиторские процедуры финансовой устойчиво- средств большинства контрагентов в условиях сти с точки зрения двух составляющих: экономического спада. Таким образом, аудито n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 3(76) Экономика и управление науки ры в текущих условиях стремятся более глубоко ный подход заключается в присваивании боль проанализировать скорость превращения данно- шего коэффициента для начисления резерва по го актива в денежные средства, для чего исполь- дебиторской задолженности с большим перио зуются следующие виды аналитических проце- дом просрочки (табл. 2).

дур: В случаях, когда руководство аудируемого детализация торговой дебиторской задол- лица предварительно осуществляло свои соб женности по срокам возникновения;

ственные расчеты резерва и соответствующим об анализ оборачиваемости торговой дебитор- разом учитывало их при подготовке финансовой ской задолженности по контрагентам;

отчетности (уменьшало на сумму резерва торго анализ планов действий руководства компа- вую дебиторскую задолженность), аудиторам сле ний в отношении просроченной задолженности. дует проводить по каждому из покупателей со Анализ торговой дебиторской задолженнос- поставление с данными расчета Употенциально ти по срокам возникновения позволяет выяв- гоФ резерва.

лять контрагентов, не выполняющих условия Комментарии руководства аудируемого лица, договоров поставки по срокам платежей. Для осу- объясняющие меньшие суммы начисленных ре ществления подобного анализа информация по зервов по сравнению с УпотенциальнымФ рассчи торговой дебиторской задолженности в практике тываемым аудитором, целесообразно критически оценить при возникновении разностей, превы Таблица 1. Дебиторская задолженность по срокам возникновения, тыс. руб.

Текущая Просроченная задолженность, дн.

Общая часть Контрагент задолжен- Менее От 30 От 60 От 90 От 180 Более задолжен- ность 30 до 60 до 90 до 180 до 365 ности ЗАО "МАСТЕР" 4437 2357 59 814 1 ЗАО "НПО" 355 1234 ЗАО "ТАВРИЯ" 1890 257 34 211 198 523 345 ООО "АВТОМИР" 765 24 156 212 Итого 9447 2638 190 482 1012 2103 1579 аудита обычно группируется в следующем раз- шающих установленный уровень существенности резе (табл. 1). для той или иной статьи отчетности. В случаях Далее информация аккумулировалась по все- сомнений в отношении убедительности аргумен му перечню дебиторов и оценивалась ее суще- тов руководства аудируемой организации необ ственность исходя из суммы просроченной за- ходимо, с нашей точки зрения, проводить допол долженности и ее аллокации в определенную ка- нительные подтверждающие процедуры для по тегорию просрочки. При получении существен- лучения прямых или косвенных доказательств ной суммы просроченной задолженности ауди- адекватности комментариев руководства.

торы, как было выявлено в ходе обследования Аналитика по срокам погашения торговой аудита предприятий, используют различные ко- дебиторской задолженности в разрезе контраген эффициенты для начисления УпотенциальногоФ тов, будучи самостоятельным инструментом вы резерва. В своей работе мы ориентировались на явления сомнительных сумм задолженности, од наиболее популярные из них. Следует отметить, новременно служит дополнительным косвенным что общий подход присваивания тех или иных подтверждением результатов, полученных в ходе коэффициентов убедителен и согласуется с мне- анализа дебиторской задолженности по срокам ниями большинства аналитиков, высказанными возникновения.

во время круглых столов и конференций. Дан Таблица 2. Расчет резерва дебиторской задолженности, тыс. руб.

Просроченная задолженность, дн.

Описание Менее От 30 От 60 От 90 От 180 Более 30 до 60 до 90 до 180 до 365 Коэффициент - 0,1 0,3 0,5 0,8 1, Задолженность по контрагентам 190 482 1012 2103 1579 Резервы с учетом коэффициентов аудиторов 0 48 304 1052 1263 Резервы по методике предприятий 0 0 54 631 790 Разница 0 48 250 421 474 n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 3(76) Экономика и управление науки Для выявления сомнительной задолженнос- Согласно данным внутренней статистики круп ти покупателей и оценки финансовых послед- ных аудиторских фирм за период 2008-2010 г., ауди ствий ее возникновения необходимо: торские организации были более консервативны сопоставить фактически сложившиеся сро- ми, чем аудируемые лица. Предварительные суммы ки погашения дебиторской задолженности по от- резервов, предлагаемые к начислению аудиторами, дельным покупателям с продолжительностью от- как правило, существенно больше сумм, рассчитан срочки по договорам поставки и выявить вели- ных представителями проверяемой организации, чину отклонений по формуле несмотря на выполнение формальных критериев для признания резерва обеими сторонами.

ДЗср Основная причина возникновения разностей (1) Oдн Пдн, В Д заключается в том, что руководство любой орга низации достаточно хорошо знает состояние дел и финансовые возможности основных своих где - отклонение фактически сложившихся O дн контрагентов. Это понимание и является осно сроков погашения дебиторской задолженности вой разработки плана по работе с просроченной от продолжительности отсрочки по договорам;

задолженностью.

ДЗср Консенсус двух позиций достигается посред - фактически сложившиеся сроки пога ством анализа планов руководства по работе с В Д просроченной задолженностью, проводимого шения дебиторской задолженности;

аудиторской организацией. Содержание такого Пдн - продолжительность отсрочки платежей по анализа заключается:

1) в сопоставлении ранее разработанных пла договорам поставки;

нов с фактически достигнутыми показателями оценка существенности выявленного откло их выполнения;

нения и расчет стоимостной величины резерва 2) сборе дополнительных аудиторских дока по формуле зательств (запрос банковских гарантий, поруче В ний со стороны третьих лиц и т.д.);

ПВ Oдн, (2) 360 3) обсуждении финансового состояния наи более крупных контрагентов и получения кос где - уменьшение поступлений выручки от ПВ венных подтверждений реалистичности испол реализации продукции (товаров, работ, услуг) в нения плана.

результате замедления платежей покупателями;

Результатом данных процедур при возник В - начисленная выручка от реализации про новении существенных разностей может быть:

дукции (товаров, работ, услуг).

либо исправление данной статьи в отчетности, Особого внимания заслуживают суммы наи либо выпуск модифицированного аудиторского больших отклонений, и по ним необходим тща заключения с оговоркой по строке Уторговой де тельный анализ формирования резерва под обес биторской задолженностиФ.

ценение дебиторской задолженности с учетом Товарно-материальные ценности на предпри критической оценки пояснений руководства пе ятиях автомобилестроения, как известно, состо ред формированием итоговой аудиторской по ят из трех частей: материалов и комплектующих зиции по данному вопросу.

изделий, незавершенного производства и гото Задолженность по контрагентам, в адрес ко вой продукции. Процедура резервирования осу торых не было продаж в аудируемом периоде, ществляется для каждого из вышеобозначенных является объектом для анализа с точки зрения элементов запасов, за исключением незавершен начисления резерва под обесценение дебиторс ного производства, которое покрывается за счет кой задолженности по прошлым поставкам. В резервов по материалам и готовой продукции:

случаях совпадения выявляемых УпроблемныхФ Справедливость оценки материалов прово контрагентов с результатами анализа дебиторс дится аудиторами посредством их анализа по да кой задолженности по срокам возникновения с там приобретения. Аудиторы, как было выявле наибольшим периодом просрочки существенно но в ходе обследования аудита предприятий, ис повышается обоснованность начисляемых ауди пользуют следующие коэффициенты для начис тором резервов по сомнительным долгам.

ления резерва:

В случаях превышения фактической обора для материалов, хранящихся на предприя чиваемости в днях по сравнению со сроком, пре тии менее 6 месяцев, - 1;

дусмотренным договором, аудиторы проводили для материалов, не вовлеченных в произ оценку существенности.

водственный процесс от 6 до 12 месяцев, - 0,5;

n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 3(76) Экономика и управление науки для материалов, не использованных в те- прямую зависит от суммы будущих денежных по чении 12 месяцев, - 0. токов, которые компания получит в результате их Коэффициенты, использующиеся в практи- использования2. Аудиторские организации, запра ке аудиторских организаций, представляются нам шивая прогнозные данные по будущим денежным вполне обоснованными, поскольку экономичес- потокам, как правило, для оценки разумности до кая природа запасов материалов как составной пущений (скорость роста бизнеса, ставка дискон части оборотных активов подразумевает их крат- тирования, изменение цен и т.д.), использован косрочный характер (до 12 месяцев с даты их ных в моделях, привлекали независимых экспер приобретения). Таким образом, нам представля- тов в области финансового моделирования. Пос ется целесообразным начисление резервов на пол- ледующее приведение денежных потоков посред ную стоимость материалов и комплектующих, ством дисконтирования к текущей стоимости по которые не были вовлечены в производство в зволяет рассчитать так называемую сумму возме течение года. Аналогичная логика оправдывает щения стоимости активов. Полученные данные использование коэффициента 0,5 для запасов с сопоставляются с текущей балансовой стоимостью периодом фактического хранения от 6 до 12 ме- активов по нижеприведенной форме (табл. 4).

сяцев, т.е. начисление резерва в размере 50 % от Отрицательная разность в приведенном при балансовой стоимости для тех запасов, которые мере свидетельствует о меньшей возмещаемой не были задействованы в производственном про- стоимости активов по сравнению с текущей ба цессе в течение полугодия. лансовой оценкой. В этом случае необходимо В отличие от запасов материалов, где осно- скорректировать данные баланса для предостав вополагающим критерием для оценки адекват- ления справедливой информации об имуществен ности стоимостной оценки представленных в ба- ном положении аудируемого лица. Если на мо лансе активов выступает период их хранения на мент проведения данного теста оборотные акти складе, при анализе готовой продукции на пер- вы уже были отражены по справедливой сто вый план выходит ее текущая рыночная цена. имости, т.е. на запасы и дебиторскую задолжен Сопоставление текущей балансовой стоимости ность были начислены соответствующие резер Таблица 3. Анализ единицы автомобиля по годам выпуска № Описание 2008 г. 2009 г. 2010 г.

п/п 1 Себестоимость, руб. 845 389 887 658 958 2 Рыночная стоимость, руб. 828 481 845 051 1 006 3 Разница = резерв, руб. (16 908) (42 608) - готовой продукции с рыночными ценами позво- вы, то вся сумма обесценения должна быть рас ляет осуществить расчет резерва под их обесце- пределена между такими статьями баланса, как нение (табл. 3). Резерв в этом случае создается УОсновные средстваФ и УНематериальные акти на всю сумму разницы. выФ.

При аудите товарно-материальных ценнос- Необходимость и целесообразность приме тей, как показали наши наблюдения, разногласий нения рассмотренных выше дополнительных ана с руководством аудируемых предприятий каса- литических процедур в условиях неблагоприят Таблица 4. Тест на обесценение активов, млн. руб.

Основные Нематериальные Рабочий Итого Возмещаемая стоимость Обесценение средства активы капитал активы активов 2300 170 330 2800 2670 (130) тельно сумм резервов практически не возникает ной макроэкономической среды, разумеется, не ввиду практически нулевого влияния субъектив- отменяет использования более традиционных ного фактора, который, например, присущ оцен- методов оценки степени обесценения активов.

ке качества дебиторской задолженности. 1) выявление объектов нематериальных ак Анализ обесценения основных средств и тивов и основных средств, не приносящих и не нематериальных активов, проводимый ведущими способных в будущем приносить организации аудиторскими организациями, базируется на по- экономические выгоды, которые должны быть нимании долгосрочной природы данных видов ак- списаны с баланса компаний;

тивов как инструментов генерации денежных по- 2) затраты по объектам, учитываемым на токов. Текущая оценка внеоборотных активов на- счетах УКапитального строительстваФ, всегда под n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 3(76) Экономика и управление науки вергались аудиторами серьезной оценке. Однако справедливой стоимости. Изложенные в статье в условиях кризисных явлений в экономике мно- аналитические процедуры помогут, по-нашему гие компании существенно урезали инвестици- мнению, более объективно определять резервы онные программы и часть проектов, запущен- под возможное обесценение активов, что позво ных до начала кризиса, была заморожена. В свя- ляет привести их балансовую стоимость к мак зи с этим повысилась значимость аудиторских симально релевантной оценке. В результате для оценок приоритетности для той или иной орга- пользователей финансовой отчетности появля низации запланированных ранее (в период роста ется возможность более объективно оценивать:

экономики) инвестиций. Основной целью тако- стоимость имущества организаций, в том го рода оценок является формирование четкого числе и используемого в качестве залога при кре понимания того, какие объекты отложены в Удол- дитовании;

гий ящикФ, а какие имеют приоритетное значе- реальный размер собственного капитала ние и будут профинансированы при первой воз- компаний.

можности. На объекты первой категории, как На данной основе становится возможным следствие, начислялись суммы резервов, на ве- более реалистично судить о показателях ликвид личину которых влияли следующие факторы: ности баланса организации, ее платежеспособ число лет простоя, уровень завершенности объек- ности и финансовой устойчивости.

та, прогнозная оценка руководства компании по Мельник М.В. Аудит: учебник для сред. проф.

срокам завершения проектов и т.д.

образования. М., 2009. С. 103.

Таким образом, характерным для общего Международные стандарты финансовой отчет подхода к оценке активов аудируемых компаний ности.

в период макроэкономической нестабильности является максимальное использование оценок по Поступила в редакцию 03.02.2011 г.

n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t    Книги, научные публикации