Экономические 5(54) Экономика и управление 83 науки 2009 Понятие производства с длительным технологическим циклом для целей налогообложения по налогу на прибыль организаций и НДС й 2009 А.Н. Петров

Московский государственный университет экономики, статистики и информатики (МЭСИ) Представленная статья посвящена проблеме налогообложения организаций с длительным тех нологическим циклом производства.Проводится анализ понятия длительности производствен ного цикла для целей налогообложения по налогу на прибыль и налога на добавленную сто имость.

Ключевые слова: налог на прибыль, налог на добавленную стоимость, длительный цикл произ водства.

В связи с развитием науки и техники с каж- 1 день, т.е. более одного налогового периода по дым годом процесс производства высокотехно- налогу на прибыль)?

логичной продукции усложняется и, следователь- Позиция Минфина РФ по данному вопросу но, требует все больших временных затрат. Все отражена в письме Минфина от 13 октября 2006 г.

больше организаций сталкиваются с проблемой №03-03-04/4/160. В этом письме указано, что длительности производственного цикла выпус- под производством с длительным технологичес каемой продукции. Создание изделий с длитель- ким циклом в целях исчисления налога на при ным циклом производства характеризуется вза- быль следует понимать производство, сроки на имодействием ряда производств, удельный вес чала и окончания которого приходятся на раз которых по трудоемкости и издержкам находит- ные налоговые периоды. Причем совершенно не ся в прямой зависимости от производственной имеет значения количество дней, в течение ко программы. торых будут выполняться работы. Таким обра С производственной точки зрения, длитель- зом, по мнению Минфина РФ, договором с дли ность производственного цикла различна для тельным производственным циклом может быть разных отраслей экономики. Для одних отрас- признан и контракт, работы по которому нача лей (например, производство товаров широкого ты, к примеру, 31 декабря 2008 г. и завершены потребления) длительный цикл производства со- 1 января 2009 г.

ставляет 6 месяцев, для других, таких как судо- Однако в соответствии с п.1 ст. 319 НК РФ строение, - до 5 и более лет1. продукция (работы, услуги) частичной готовно В ст. 271 Налогового кодекса (НК) РФ в сти, т.е. не прошедшая всех операций обработки целях налогообложения по налогу на прибыль (изготовления), предусмотренных технологичес длительный цикл производства представлен как ким процессом, представляет собой незавершен цикл длительностью более одного налогового ное производство (НЗП). В НЗП включаются периода. При этом, согласно п.1 ст. 285 НК РФ, законченные, но не принятые заказчиком рабо налоговым периодом по налогу на прибыль орга- ты и услуги. К НЗП относятся также остатки низации признается календарный год. невыполненных заказов производств и остатки Однако данное определение не дает точного полуфабрикатов собственного производства.

толкования понятия длительного цикла произ- Таким образом, исходя из мнения Минфи водства, возникает вопрос: является ли произ- на, отраженного в указанном выше письме, и водство, начатое 31 декабря 2008 г. и закончен- понятия НЗП, закрепленного в НК РФ, получа ное 1 января 2009 г., производством с длитель- ется, что при наличии у организации НЗП на ным циклом (так как процесс производства при- конец налогового периода данное неоконченное шелся на два налоговых периода) или длитель- производство (например, начатое 31 декабря 2008 г.

ным циклом является производство, начатое и законченное 1 февраля 2009 г.) является про 1 октября 2007 г., а законченное 1 января 2009 г. изводством с длительным циклом производства (так как процесс производства длился год и и, следовательно, доходы и расходы по данному 1 производству для целей налогообложения долж Российский судостроительный портал. Режим дос ны определяться в соответствии со ст. 271 и тупа: n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 5(54) Экономика и управление науки 272 НК РФ. Порядок оценки остатков незавер- Кроме налога на прибыль организаций, от шенного производства и, как следствие, форми- длительности производственного цикла налого рование сумм расходов налогового периода по плательщика также зависит налоговая база по данным производствам для целей налогообло- налогу на добавленную стоимость. Так, в соот жения по налогу на прибыль регламентируется ветствии с п. 13 ст. 167 НК РФ для целей упла ст. 319 НК РФ. При этом порядки расчета нало- ты налога на добавленную стоимость установлен говой базы по НЗП и производствам с длитель- специальный порядок уплаты НДС с суммы ча ным технологическим циклом имеют кардиналь- стичной оплаты, полученной налогоплательщи ные различия и, как следствие, представляют для ком в счет предстоящих поставок товаров (вы целей налогообложения совершенно разные полнения работ, оказания услуг), в случае если объекты. длительность производственного цикла изготов Кроме того, в соответствии с п. 1 ст. 34.2 ления которых составляет свыше 6 месяцев (по УПолномочия финансовых органов в области перечню, определяемому Правительством Рос налогов и сборовФ Министерство финансов Рос- сийской Федерации).

сийской Федерации дает письменные разъясне- Следовательно, несмотря на то, что непос ния налогоплательщикам, плательщикам сборов редственно в НК РФ для целей НДС производ и налоговым агентам по вопросам применения ственный цикл продолжительностью более 6 ме законодательства Российской Федерации о на- сяцев прямо не назван длительным, само по себе логах и сборах, утверждает формы расчетов по выделение данной категории налогоплательщи налогам и формы налоговых деклараций, обяза- ков из общей массы и введение для них специ тельные для налогоплательщиков, налоговых альной нормы позволяет нам говорить о том, агентов, а также порядок их заполнения. При что для целей НДС длительным циклом произ этом, согласно п. 2 Постановления Правитель- водства является производство с длительностью ства РФ от 13 августа 1997 г. №а1009, норма- цикла более 6 месяцев (два квартала). При этом, тивные правовые акты издаются федеральными принимая во внимание, что в соответствии со органами исполнительной власти в виде поста- ст. 163 НК РФ налоговый период по НДС уста новлений, приказов, распоряжений, правил, ин- навливается как квартал, можно сделать вывод о струкций и положений. Издание нормативных том, что для целей НДС, как и для целей налога правовых актов в виде писем и телеграмм не на прибыль организаций, длительным является допускается. производственный цикл, работы по которому Следовательно, письма Минфина РФ в це- осуществляются в трех и более различных нало лом и указанное выше письмо в частности не говых периодах, по которым не предусмотрена являются нормативными документами и носят поэтапная сдача работ. Таким образом, несмотря исключительно разъяснительный характер. Кро- на различие в календарном периоде, служащем ме того, в рассматриваемом случае комментарии для определения длительности производственного Минфина РФ, отраженные в вышеуказанном цикла, вызванного различием налоговых перио письме, на наш взгляд, прямо противоречат по- дов, для целей налога на прибыль и НДС, в ложениям Налогового кодекса РФ, и, как след- данном случае мы видим соответствие подхода ствие, не могут применяться. законодателя по определению понятия длитель Таким образом, можно сделать вывод о том, ного цикла производства для целей различных что для целей налогообложения по налогу на налогов как производства, работы по которому прибыль организаций производством с длитель- осуществлялись в трех и более налоговых пери ным циклом является производство с техноло- одах.

гическим циклом более одного календарного года, Данное единство подхода, по нашему мне например, начавшееся 1 октября 2007 г. и за- нию, является подтверждением правильности кончившееся 1 февраля 2009 г. Можно также высказанной нами ранее позиции относительно сделать вывод о том, что производственный цикл определения длительного производственного является длительным для целей уплаты налога цикла для целей налогообложения по налогу на на прибыль организаций в случае, если работы прибыль организаций.

по данному производству осуществляются в трех Кроме того, необходимо отметить, что на и более различных налоговых периодах, по ко- данный момент имеется одно существенное раз торым не предусмотрена поэтапная сдача работ личие в порядке признания производственного (причем опять же вне зависимости от продол- цикла длительным для целей НДС и налога на жительности этапов, если они все-таки имеют прибыль. Так, в соответствии с п. 13 ст. место). производством с длительным циклом производ n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t Экономические 5(54) Экономика и управление науки ства (более 6 месяцев) является только произ- щика остаются значительные оборотные средства), водство, указанное в специальном перечне, ут- в то время как для целей налога на прибыль вержденном Постановлением Правительства РФ влияние данной специальной нормы на положе от 28 июля 2006 г. №а468, в то время как для ние налогоплательщика, на наш взгляд, по мень целей налога на прибыль подобные ограничения шей мере, спорно (подробнее влияние данного отсутствуют. Кроме того, согласно п. 2 указан- требования на положения налогоплательщика ного выше Постановления Правительства РФ, будет рассмотрено ниже).

на соответствующие министерства и ведомства, Таким образом, по нашему мнению, в дан в ведении которых относятся перечисленные в ном случае имеет место определенное несоответ перечне отрасли, возложена функция по разра- ствие отдельных норм налогового законодатель ботке и утверждению порядка выдачи докумен- ства друг другу и, как следствие, необходимо та, подтверждающего длительность производ- внесение изменений в налоговый кодекс с це ственного цикла товаров (работ, услуг). Таким лью синхронизации данных положений.

образом, право применения специальной нормы К организациям с длительным циклом про по расчету налоговой базы по НДС могут ис- изводства (в целях налогообложения по налогу пользовать только налогоплательщики, осуще- на прибыль) относятся организации таких от ствляющие деятельность в указанных в перечне раслей, как строительство, научно-исследователь отраслях, получившие соответствующие докумен- ские и опытно-конструкторские разработки (НИ ты о подтверждении длительности производствен- ОКР), в том числе и разработки в области нано ного цикла. При этом для целей налогообложе- технологий, а также отраслей крупного машино ния по налогу на прибыль подобных ограниче- строения. Значительную долю в составе органи ний нет, и фактически налоговое законодатель- заций, осуществляющих производство продук ство принуждает налогоплательщика использо- ции с длительным технологическим циклом, за вать специальную норму для расчета налоговой нимают организации военно-промышленного базы. Следовательно, мы видим, что для целей комплекса (ВПК), обеспечивающие поддержание НДС данная специальная норма налогоплатель- обороноспособности государства. Данные орга щика (возможность определять момент опреде- низации играют важнейшую роль в системе бе ления налоговой базы как день отгрузки (пере- зопасности в сфере экономики и внешней поли дачи) указанных товаров и, как следствие, не тики. Доходы от реализации продукции органи платить НДС с полученных авансов под данные заций ВПК всегда занимали существенное место контракты) является возможностью, а для целей в доходной части бюджета РФ. Кроме того, эти налога на прибыль организаций специальная организации часто относятся к градообразующим, норма по расчету налоговой базы по операциям вследствие чего от их финансового состояния с длительным циклом производства (необходи- напрямую зависит уровень жизни и занятости мость отражения расчета налоговой базы и, как большого количества населения страны. Данные следствие, уплаты налога по незаконченным кон- организации все чаще входят в число крупней трактам) является требованием. В части НДС ших налогоплательщиков регионов, в которых введение специальной нормы для определенной они располагаются. Таким образом, можно ска категории налогоплательщиков явно направлено зать, что организации, характеризующиеся дли на улучшение положения налогоплательщика (в тельным циклом производства, в значительной связи с возможностью не платить НДС с полу- степени оказывают влияние на уровень разви ченных авансов в распоряжении налогоплатель- тия экономики страны.

Поступила в редакцию 03.04.2009 г.

n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!

m w o w c.

.

d k o c c a r u t    Книги, научные публикации