Книги, научные публикации
Экономические 1(62) 402 Бухгалтерский учет, статистика науки 2010 Стандарты качества и их влияние на организацию учета производственной деятельности й 2010 Д.И. Ожиганов Марийский государственный
технический университет E mail: center_audita В статье рассматривается влияние стандартов качества на организацию учета производственной деятельности машиностроительных организаций, особенности учета затрат, связанных с выяв лением брака. Предложен формат отчета о затратах на качество.
Ключевые слова: качество, стандарты качества, концепция, управление качеством, учет произ водственной деятельности, затраты на брак.
Категория качества и ее характеристика при теля. Специалистами подмечено, что ожидания менительно к управлению организациями были потребителей непрерывно растут одновременно изложены Международной организацией по стан с общим развитием промышленности и ее от дартизации (ISO) в стандарте ISO 8402:1994 УУп дельных отраслей. Если потребитель выражает равление качеством и обеспечение качества. Сло свои потребности и ожидания до момента по варьФ. Этот стандарт ввел основные понятия: ставки продукции, качество может пострадать в Уобеспечение качестваФ, Ууправление качествомФ, его оценке в результате различных процессов Упетля качестваФ и др.
обмена информацией. Безусловно, что производ С 2000 г. действует новая версия стандартов ственные процессы также влияют на оценку ка ISO серии 9000, в которой определение качества чества.
стало точнее и глубже. В стандарте ISO 9000: В данной связи в экономической литературе качество и требования (в том числе и потребнос можно встретить компоненты потерь качества, к ти) связаны непосредственно. Это справедливо, которым относят: ожидание потребителя;
пони поскольку субъект, имеющий потребности, не все мание поставщиком;
спецификации контракта;
гда знает, какой объект, какое качество может удов запланировано поставщиком (производителем);
летворить данные потребности, т.е. для потреби произведено;
воспринято потребителем.
теля главное, чтобы удовлетворялась потребность, Проблемы обеспечения качества не всегда воз а объект (например, до сих пор удовлетворявший никают по вине непосредственных производите эту потребность) обязательным не является.
лей продукции. Несоответствия качеству больше Из определения качества следует, что его ос всего заметны, когда они допущены рабочими и новные характеристики: соответствие определен связаны непосредственно с самой продукцией.
ным требованиям, пригодность к использованию, Однако причина несоответствия качеству может удовлетворение потребителя имеют достаточно заключаться в другом, например, в недостаточно широкое применение. Это касается и видов про тщательном планировании или слабом руковод дукции, производимых предприятиями разных стве на уровне управления организацией. Извест отраслей, и оказываемых ими услуг. Качество про ный специалист в области контроля качества дукции является в свою очередь тоже комплекс Дж. Джуран отмечал, что до 80% всех проблем ным понятием, а точнее результатом: качества обеспечения качества возникает из за слабого ру сырья, качества разработки, качества производствен ководства и только 20% вызвано самими испол ного процесса и качества отдельных операций, нителями. Эти цифры не являются абсолютными, выполняемых в соответствии с технологией про однако свидетельствуют о том, что помощь и уп изводства этой продукции.
равление, осуществляемые руководством органи Качество (Q) может быть выражено простой зации, чрезвычайно важны для обеспечения каче формулой ства производимой продукции.
Наиболее общая модель причинности потерь P Q, качества приведена на рис. 1.
E Изучению причин потерь качества посвя где P воспринимаемые потребителем (заказчиком) щено немало трудов отечественных и зарубеж характеристики продукции;
ных ученых. Начиная со второй половины E ожидаемые потребителем (заказчиком) ха рактеристики продукции. XX столетия и по настоящее время в экономичес Если Q равно 1, то это свидетельствует о кой литературе обсуждаются проблемы качества в достижении соответствия ожиданиям потреби рамках эволюции методов обеспечения качества:
n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t Экономические 1(62) Бухгалтерский учет, статистика науки 1., : :
;
- ;
2. " " : ;
;
, ;
3. ;
;
, " "..
Рис. 1. Модель причинности потерь качества инспекция и испытания (1950, Япония) дится в определенной степени в зависимости от контроль качества (1960, США) обеспечение структуры управления.
качества (1970, Россия) управление качеством Машиностроительным предприятиям прису (ISO 9000:1987, 1994) всеобщее управление ка щи линейно функциональные структуры управ чеством (ISO 9000:2000) менеджмент на ос ления. В рамках такой структуры линейные под нове качества (2000). разделения занимаются основной деятельностью Контроль качества в настоящее время рас по выпуску продукции, а специализированные сматривается как важнейшая составляющая ме функциональные подразделения (такие как от неджмента качества, направленная на дости дел маркетинга, плановый, финансовый отделы, жение соответствия требованиям к качеству. В отдел кадров, НИОКР) оказывают услуги ос свою очередь, обеспечение качества рассмат новным. В этом случае наиболее полно реализу ривается как составляющая менеджмента каче ется сочетание принципов специализации управ ства, направленная на предоставление доказа ления и единоначалия. Обеспечивается и высо тельств того, что требования к качеству будут кий уровень подготавливаемых решений, и ком выполнены. В состав деятельности по обеспе плексное руководство каждым производственным чению качества чаще всего включают: серти звеном, эффективнее реализуется система внут фикацию продукции (системы);
проверку про реннего контроля.
дукции и документации;
развитие политики Однако, по нашему мнению, матричная обеспечения качества;
руководство по обеспе форма организации управления в наибольшей чению качеством;
получение отзывов от по степени обеспечивает условия для согласован требителей;
рекламу. ной деятельности руководителей и проявления В экономической литературе взаимосвязан индивидуальных способностей членов группы, ные между собой понятия Уконтроль качестваФ не нарушая при этом принцип централизован и Уобеспечение качестваФ часто отождествляют, ного руководства.
поскольку, например, проведение проверок и При матричном подходе к организации внедрение системы качества являются операци управления большое значение приобретает ин ями, служащими для обеспечения качества и од теграция комплекса работ, направленных на новременно контролем качества. достижение поставленных целей. Основопола В машиностроительных организациях управ гающим принципом здесь является улучшение ление качеством в соответствии с ISO 9000:2000 взаимодействия отдельных подразделений пред затрагивает все виды деятельности: обеспечение приятия, обеспечивающее эффективное реше качества, контроль качества и улучшение каче ние той или иной проблемы. При матричной ства. Оказание этих видов деятельности нахо структуре параллельно с функциональными n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t Экономические 1(62) 404 Бухгалтерский учет, статистика науки подразделениями создаются специальные орга неджеров умения оптимизировать управленчес ны (проектные группы) для решения конкрет кие решения с учетом содержания стандартов ных производственных задач. Эти группы фор управления качеством. В производственном уче мируются из специалистов отдельных функ те стандарты управления качеством можно срав циональных подразделений, находящихся на нить с динамично развивающейся системой нор разных уровнях управленческой иерархии. мативов. Такие стандарты крайне важны для орга В условиях матричного подхода к организа низаций, внедряющих программно ориентиро ции управления легче, по нашему мнению, реа ванный учет с целью создания эффективной лизуется охарактеризованная выше концепция ка информационной системы управления производ чества (рис. 2). ством. Это требует, в свою очередь, чтобы сама Концепция качества Всеобщее Управление Обеспечение управление Контроль качества качеством качества качеством Уверенность, Мотивация улуч Устранение брака Прибыли безопасность шения качества Продукция Производство (снижение потерь) Производитель (максимизация прибыли) Производитель + Потребитель Рис. 2. Концепция управления качеством Главным принципом концепции всеобщего система управления была основана на процесс управления качеством (Total Quality Management ном подходе в соответствии с ИСО 9000 2001, TQM) является стратегическая ориентация на по целью которого является создание условий для требителя. мотивации принятия процессного подхода к ме В зарубежной и отечественной литературе неджменту организации.
очень много внимания в последние годы уделя В машиностроительных организациях стан ется стандартам управления качеством и их свя дарты качества ISO 9000:2000 и понятийный ап зи с управленческим и производственным уче парат, используемый в этих стандартах, являют том. Это объясняется глобальным характером ся основой формирования информационных си современной экономики, когда производствен стем программного обеспечения, создаваемого для ные компании и организации одних стран явля описания бизнес процессов и выработки реко ются подрядчиками компаний других стран, когда мендаций по оптимизации затрат на производ формируются транснациональные группы ком ство.
паний, холдинги. Менеджеры должны быть ком И.П. Курочкина отмечает, что в междуна петентными в межнациональном бизнесе и уметь родной практике стандарты описания бизнеса и противостоять недостаткам системы неразвитого графического представления процессов, связан менеджмента. ных с ним, осуществляются при помощи функ Необходимость соблюдения единых, обще ционального моделирования. Например, в США мировых стандартов качества, внедрения их в признанным федеральным стандартом является управленческий и производственный учет, ана IDEF (Integration definition for function modeling) лиза бизнес процессов требуют от российских ме Комплекс определений функционального моде n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t Экономические 1(62) Бухгалтерский учет, статистика науки лирования. Этот стандарт в 2000 году был при внутренние затраты несоответствия (внут нят российским Госстандартом в качестве осно ренний брак) включают: затраты, связанные с из вы для руководящего документа УМетодология готовлением забракованных изделий;
затраты по функционального моделирования РД IDEFО исправлению брака и др.;
2000Ф1. внешние затраты несоответствия (внешний При организации учета процесса производ брак) включают: расходы по поддержке прав по ства в условиях системы обеспечения качества требителей;
затраты на транспортировку;
затраты машиностроительной продукции необходимо, на на гарантийный ремонт;
расходы, связанные с не наш взгляд, решение локальных задач по управ сением ответственности по претензиям.
лению затратами на качество: В системе учета производственной деятель определение состава затрат на качество и ности машиностроительной организации все за их классификация;
траты на качество должны отвечать требовани регламентация порядка отражения затрат ям: признания и оценки. Признание как прин на качество в себестоимости машиностроитель цип, установленный международными стандар ной продукции;
тами финансовой отчетности, следует трактовать выбор калькуляционной единицы с учетом в данном случае как возможность отражения за потребительских свойств изделия;
трат на качество в системе учета. А оценка в определение структуры внутренней отчет этом случае связана с возможностью измерения ности о расходах на качество, включая затраты по затрат на качество.
проведению необходимого контроля и анализа. В экономической литературе можно встретить Классификация затрат на качество в маши разные подходы к измерению затрат на качество.
ностроительных организациях может осуществ Оценка затрат на качество может быть обо ляться по следующим основным признакам: снована калькулированием, например, внутрен 1) затраты, направленные на предотвращение них и внешних затрат на качество.
производства продукции, не соответствующей техни Отчетные калькуляции могут быть состав ческим требованиям, затраты на профилактику;
лены в соответствии с выделенными классифи 2) затраты по выявлению конкретных еди кационными затратами в представленном фор ниц продукции, не отвечающих установленным мате отчета (табл. 1).
техническим требованиям, затраты на контроль Недостатком действующей практики учета качества;
затрат на производство машиностроительных орга 3) затраты, понесенные в следствие произ низаций является отсутствие требуемой аналитич водства продукции ненадлежащего качества при ности в части выделения затрат на качество.
обнаружении дефектов до поставки этой про Проведение мероприятий, необходимых для дукции потребителю, внутренние затраты не обеспечения выпуска продукции требуемого соответствия (внутренний брак);
уровня качества, связано с определенными рас 4) затраты, понесенные в следствие произ ходами материальных, трудовых и финансовых водства продукции ненадлежащего качества при ресурсов. Эти расходы нужны для протекания обнаружении дефектов после поставки этой про нормального процесса производства, они явля дукции потребителю, внешние затраты несо ются производственными издержками и вклю ответствия (внешний брак). чаются в себестоимость продукции. Исследова Каждая из приведенных групп затрат на ка ния, проведенные на предприятиях машиностро чество может включать комплексные статьи. На ения Республики Марий Эл, показали, что за пример: траты на обеспечение качества продукции вхо затраты на профилактику содержат затра дят в состав почти всех статей издержек произ ты, понесенные в результате: инженерного про водства, откуда их трудно выделить и оценить.
ектирования;
проектирования процессов;
проек Между тем достоверная информация об указан тирования качества продукции;
оценки постав ных расходах нужна для определения экономи щиков;
профилактического ремонта оборудования;
ческой эффективности мероприятий и для ана тренингов по качеству;
использования новых ма лиза структуры затрат с целью ее оптимизации.
териалов при производстве продукции и др.;
Выделение в учете затрат на обеспечение каче затраты на контроль качества включают: ства необходимо для организации контроля за затраты по организации и проведению контроля;
их уровнем, определения и оценки результатов текущий контроль за процессом производства и др.;
деятельности производственных подразделений 1 с целью их материального и морального стиму Курочкина И.П. Методология программно ориен тированного учета и анализа: монография. Йошкар Ола, лирования в достижении высоких конечных ре 2009. С. 75.
зультатов.
n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t Экономические 1(62) 406 Бухгалтерский учет, статистика науки Таблица 1. Форма отчета о затратах на качество по внешнему и внутреннему браку машиностроительной организации, - 1 2 3 4 ( ), ( ), Справочно:
(. 2 : ( ) ) 1 2 1. 2. 3. Исследование машиностроительных органи заводов филиалов, а также отделы (службы): мет заций г. Йошкар Олы показало, что необходи ролога, входного контроля, технический, рекла мую информацию можно получить путем: слож маций с их подразделениями (бюро, участки, ных выборок из первичных документов;
на ос группы, лаборатории). Ежемесячное представле нове оперативной информации и при помощи ние отчетов о работе таких служб позволит по расчетных методов. Отсутствие требуемой ана высить информативность управления затратами литичности учета затрат на производство затруд на качество в целом и в поэлементном разрезе.
няет организацию контроля затрат по стадиям Следует отметить, что учет затрат, связан производственного процесса, определение и оцен ных с обеспечением качества выпускаемой про ку деятельности структурных подразделений дукции, организован только на отдельных круп предприятия. ных машиностроительных предприятиях. В Составление смет и отчетов о затратах на большинстве случаев затраты на содержание качество по функциональным подразделениям служб и подразделений исполнителей (ОТМ, позволит организовать учет отклонений от смет ОГТ и др.), в той или иной мере участвующих затрат и довести их до ответственных лиц, вы в обеспечении качества выпускаемой продук явить виновников и причины их возникнове ции, выявляются расчетным путем. Выделение ния, наметить пути устранения отклонений. в планировании и учете обособленных расхо Выделение затрат на содержание служб и дов на содержание служб, занятых обеспече подразделений, непосредственно занимающихся нием качества продукции, возможно в услови обеспечением качества продукции, требует со ях создания такой информационной системы, здания специальных служб управления контро где каждый вид затрат на качество будет иметь лем качества (УКК), которые могут объединять свой код, взаимосвязанный с утвержденной ОТК цехов, корпусов, отдельных производств и номенклатурой калькуляционных статей затрат n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t Экономические 1(62) Бухгалтерский учет, статистика науки Таблица 2. Разновидности диаграмм Парето, : :
(,,, (,,, );
.);
(, );
(,,.);
(, );
(, );
(, ) (,, ) по производству всех видов машиностроитель Поэтапное построение диаграмм Парето по ной продукции (либо основных ее видов). Кро зволяет получить информацию для определения ме того, необходима идентификация затрат на значимости фактора, степени его влияния на всю качество в отношении выделенных в системе проблему в целом, а также предоставляет воз учета производственной деятельности бизнес можность ранжировать дефекты (брак) по степе процессов. ни тяжести экономических последствий.
Автор инструментария Убережливого произ Метод FMEA (8D) используется для анализа водстваФ Д.Л. Савенков, анализируя систему все потенциальных дефектов их причин и оценки рис общего качества (Total Quality Maintenance, TQM), ков появления и необнаружения на предприятии делает вывод о возможности применения таких в условиях изменения эксплуатации технического инструментов, как Упять почемуФ (5S) и метод объекта, требований заказчика, при модернизации анализа видов и последствий потенциальных де конструкции или технологических процессов. Си фектов FMEA (8D)2. стема 8D предполагает решение проблемы как ми Метод 5S позволяет выяснить глубинную нимум за 9 шагов: 1 распознавание проблемы;
причину проблемы, поиск которой позволяет создание группы людей, знающих процесс и име анализировать ситуацию для принятия действи ющих полномочия решить проблему и провести тельно эффективного решения. Поскольку ана корректирующие действия;
3 описание пробле лиз поиска причин, формализованный в отве мы и ее детализация в количественных критериях;
тах на последовательно сформулированные воп 4 принятие срочных мер для изолирования про росы, документируется, у менеджеров возни блемы от всякого внутреннего или внешнего по кает основание для научного обоснования по требителя до проведения постоянных корректиру явления брака (дефектов), при этом использу ющих действий;
5 установление причины и про ется диаграмма Ишикавы и анализ Парето. Для верка, действительно ли проблема возникает по построения диаграммы Ишикавы нужна точ этой причине;
6 проверка корректирующих ме ная формулировка проблемы, после чего необ роприятий;
7 введение корректирующих меро ходимо определить возможные категории фак приятий;
8 обеспечение отсутствия повторяю торов, способных влиять на наблюдаемый эф щихся дефектов;
9 признание успеха.
фект. Эти факторы вносятся в диаграмму как Следует отметить, что D3 шаг, который Упричина niФ, где i =1,2,Е (причина первого позволяет подтвердить эффективность действий уровня). Д.Л. Савенков отмечает, что одна и по сдерживанию, D4 позволяет изолировать глав та же причина в условиях российских произ ную причину и проверить Уточку ускользанияФ, водств может попадать в разные категории. где должна проявиться и сохранить свое дей Кроме того, причиной первого уровня могут ствие эта главная причина, а D5 позволяет вы быть следствия других причин. Техника поис брать наилучшее корректирующее действие для ка ответа на вопрос Упочему?Ф используется до устранения этой главной причины, обращенное тех пор, пока не найден ответ, являющийся к Уточке ускользанияФ.
главной причиной. Изложенные выше методы для организации Диаграмма Парето используется в том слу служб, занимающихся обеспечением качества чае, когда главных причин выявляется несколь выпускаемой продукции машиностроения, на ко. Чтобы выбрать из них ту, которую целесо наш взгляд, позволят существенно расширить образно исключить в первую очередь, использу информационное обеспечение решений по уп ют один из двух видов таких диаграмм (табл. 2). равлению затратами на качество.
Савенков Д.Л. Практика внедрения Убережливого производстваФ на промышленных предприятиях маши Поступила в редакцию 03.12.2009 г.
ностроительного комплекса России. М., 2006.
n g a e h V C i X e w F e D r P w Click to buy NOW!
m w o w c.
.
d k o c c a r u t
Книги, научные публикации