СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Общий обзор Цель Описать порядок учета затрат по займам.

Признание Аргументы ВОПРОСЫ Подход Определения МСФО 23 КАПИТАЛИЗАЦИЯ РАСКРЫТИЕ Затраты по займам, которые могут быть капитализированы Начало капитализации Приостановление капитализации Прекращение капитализации й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 1001 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ 1 Вопрос 1.1 Признание Компании привлекают заемные средства для финансирования своей деятельности. По привлеченным заемным средствам компании платят проценты (несут финансовые затраты).

Вопрос: как эти суммы должны признаваться в финансовой отчетности:

Всегда в составе расходов Или есть обстоятельства, когда оправданна их капитализация в качестве актива?

Комментарий При этом будет отсрочено признание в отчетах о прибылях и убытках последующих периодов (через увеличение амортизационных отчислений).

1.2 Аргументы Капитализация процентов ЗА: ПРОТИВ:

1 Начисления 1 Начисления Лучшее соотнесение затрат Выгода состоит в пользовании (проценты) и выгод (использование деньгами. Проценты должны актива). отображаться в отчете о прибылях и убытках в течение периода, когда компания пользуется деньгами.

2 Сопоставимость 2 Сопоставимость Улучшена. Легче проводить Ухудшена. Подобные активы сравнение между компаниями, показываются по разной которые покупают активы, и первоначальной стоимости, в компаниями, которые их создают зависимости от метода самостоятельно. финансирования.

3 Последовательность 3 Последовательность Подход к учету процентов не Подход к учету процентов отличается от подхода к учету отличается от периода к периоду, в любых других УпроизводственныхФ зависимости от того, для чего они затрат. используются.

4 Искажение прибыли по данным отчетности.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ 2 МСФО (IAS) 2.1 Подход 2.1.1 Основной подход Затраты по займам должны признаваться в качестве расходов того периода, в котором они произведены.

2.1.2 Допустимый альтернативный подход Затраты по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением той их части, которая капитализируется, как показано ниже.

Затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.

Величина затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться в соответствии с МСФО (IAS) 23.

Комментарий Если компания решает применять допустимый альтернативный подход, этот подход должен применяться последовательно ко всем затратам, непосредственно относящимся к приобретению, строительству или производству всех ее квалифицируемых активов.

Так, например, запрещается капитализация процентов по контрактам, приносящим прибыль, и отказ от капитализации процентов по убыточным контрактам.

2.2 Определения Затраты по займам - процентные и другие расходы, понесенные компанией в связи с получением заемных средств. Они могут включать:

Процент по банковским овердрафтам и краткосрочным и долгосрочным ссудам;

Амортизацию скидок или премий, связанных со ссудами;

Амортизацию дополнительных затрат, понесенных в связи с организацией получения ссуды;

Платежи в отношении финансового лизинга;

Курсовые разницы, возникающие в результате займов в иностранной валюте, в той мере, в какой они считаются корректировкой затрат на выплату процентов.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Квалифицируемые активы - это активы, которые требуют значительного времени на доведение их до или состояния пригодности к использованию по назначению или продаже. Например:

запасы, которые требуют значительного времени на доведение их до товарного состояния (например, коньяк);

производственные мощности;

электроэнергетические мощности;

инвестиционная собственность.

Квалифицируемыми активами не являются:

запасы, которые повседневно производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени;

активы, готовые к использованию по назначению или продаже в момент их приобретения.

3 Капитализация 3.1 Затраты по займам, разрешенные для капитализации Затраты по займам, непосредственно связанные с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, - это те затраты по займам, которых можно было бы избежать, если бы не были произведены расходы на соответствующий актив.

В случае, когда компания занимает средства исключительно для финансирования конкретного квалифицируемого актива, затраты по займам, непосредственно связанные с ним, могут быть установлены без затруднений.

Комментарий Например, затраты в связи с финансовым лизингом активов, применяемых в строительстве.

Капитализированная сумма должна представлять собой фактические затраты по займам, c учетом дохода, полученного от временного инвестирования заемных средств.

Иногда может быть не просто определить непосредственную связь между активом и финансированием. Например:

В случае централизованной координации финансовой деятельности (т. е. через казначейство);

Группы могут использовать широкий ассортимент долговых инструментов с разными процентными ставками для финансирования других членов группы;

В случае займов в иностранной валюте, если группа работает в условиях высокой инфляции.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Комментарий В таких случаях необходимо профессиональное суждение.

Если средства заимствованы в общих целях:

Сумма затрат по займам, разрешенная для капитализации, должна определяться путем применения ставки капитализации к затратам на соответствующий актив.

Ставка капитализации - средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к займам компании, остающимся непогашенными в течение периода, за исключением ссуд, полученных специально для приобретения квалифицируемого актива.

Сумма затрат по займам, капитализированных в течение периода, не должна превышать сумму затрат по займам, понесенных в течение этого периода.

В некоторых случаях при вычислении средневзвешенного значения затрат по займам целесообразно учитывать все займы материнской и дочерних компаний;

в других условиях правильно будет использовать для каждой дочерней компании средневзвешенное значение затрат по займам, применительно к ее собственным заемным средствам.

Упражнение В течение периода компания имеет три источника заемных средств.

Непогашенное Процентный обязательство расход $000 $ Заем на 7 лет 8,000 1, Заем на 25 лет 12,000 1, Овердрафт в банке (в среднем) 4,000 Необходимо:

(a) Рассчитать соответствующую ставку капитализации, если все заемные средства используются для финансирования производства квалифицируемых активов, но ни один заем не относится конкретно к определенному квалифицируемому активу.

(b) Если заем на 7 лет можно непосредственно соотнести с квалифицируемым активом, рассчитайте ставку капитализации, которая должна применяться в отношении других активов.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Решение й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ 3.2 Начало капитализации Капитализация должна начинаться, когда:

Возникли расходы по данному активу;

Возникли затраты по займам;

Началась работа, необходимая для подготовки актива для использования по назначению или к продаже.

Комментарий Что означает затраты + займы + строительство.

Расходы на квалифицируемый актив включают только:

Оплату денежными средствами;

Переводы других активов;

Принятие процентных обязательств.

Расходы уменьшаются на величину любых полученных в связи с данным активом промежуточных выплат (МСФО 11) и субсидий (МСФО 20).

Комментарий Средняя балансовая стоимость актива в течение периода, включая ранее капитализированные затраты по займам, обычно представляет собой обоснованное приблизительное значение затрат, к которым в этом периоде будет применена ставка капитализации.

Деятельность, необходимая для подготовки актива к его использованию по назначению или к продаже, включает:

Физическое создание самого актива;

Техническую и административную работу, предшествующую началу физического создания актива.

К такой деятельности не относится владение активом, если при этом отсутствуют производство или модификация, изменяющие его состояние.

Комментарий Например, затраты, понесенные по займам в то время, когда проводились землеустроительные работы для строительства, капитализируются в течение периода проведения соответствующих работ. Однако затраты по займам, понесенные в то время, когда земля, приобретенная для последующего строительства, оставалась во владении без каких-либо подготовительных работ на ней, не подлежат капитализации.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ 3.3 Приостановление капитализации Капитализация должна приостанавливаться в течение продолжительных периодов, когда активная деятельность по модификации объекта прерывается.

Комментарий В таких случаях речь идет скорее о УнеобычныхФ, чем об обычных затратах.

Капитализация обычно не приостанавливается:

В течение периода, когда осуществляется значительная техническая и административная работа;

Когда временная задержка представляет собой необходимую часть процесса подготовки актива для использования по назначению или для продажи.

Комментарий Например, капитализация продолжается в течение продолжительного периода, необходимого для доведения до нужной кондиции запасов, или продолжительного периода, когда высокий уровень воды задерживает строительство моста, если такой высокий уровень воды является обычным для данного географического региона в течение указанного периода строительства.

3.4 Прекращение капитализации Капитализация должна прекращаться, когда завершены практически все работы, необходимые для подготовки квалифицируемого актива к использованию по назначению или продаже.

Обычно это происходит, когда завершено физическое сооружение актива, несмотря на то, что повседневная административная работа все еще может продолжаться и еще могут оставаться незначительные доработки (такие как оформление объекта в соответствии с требованиями покупателя или пользователя).

Комментарий Проценты, насчитываемые в период между завершением строительства и продажей, относятся на затраты. Актив в это время не амортизируется (хотя он должен рассматриваться на предмет обесценивания).

Когда сооружение квалифицируемого актива завершается по частям, и каждая часть может использоваться в то время, как сооружение других частей продолжается, капитализация затрат по займам должна прекращаться по завершении, в основном, всей работы, необходимой для подготовки данной части актива к использованию по назначению или к продаже.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Комментарий Примером может служить завершение строительства нижних этажей гостиницы, тогда как работы на верхних этажах продолжаются, или завершение строительства отдельных зданий больничного комплекса.

4 Раскрытие информации Финансовая отчетность должна показывать:

Учетную политику, принятую для затрат по займам;

Сумму затрат по займам, капитализированную в течение периода;

и Ставку капитализации, использованную для определения величины затрат по займам, приемлемых для капитализации.

Иллюстрация [9] Процентные расходы, чист ые (фраг мент ) Процентные расходы, понесенные в связи с финансированием строительства крупных инвестиционных проектов, здесь не показаны. Такие расходы, сумма которых в 2002 году составила 22 миллиона евро (в 2001 г.

- 30 миллионов евро), капитализированы как компонент затрат на приобретение или строительство соответствующих основных средств, исходя из неизменной средней ставки капитализации 5%.

Примечания к консолидированной финансовой отчетности группы Bayer Фокус Вы должны уметь:

Определять предварительные условия капитализации затрат по займам (МСФО (IAS) 23);

Вести учет затрат по займам.

й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 10 - МСФО (IAS) 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ Решение упражнения Решение (a) Ставка капитализации 1,000,000 + 1,000,000 + 600,000.

8,000,000 + 12,000,000 + 4,000, = 10,833% (b) Ставка капитализации 1,000,000 + 600,000.

12,000,000 + 4,000, = 10% й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 МСФО 23 ЗАТРАТЫ ПО ЗАЙМАМ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2003    Книги, научные публикации