Книги, научные публикации
СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Общий обзор Цель Описать основу представления финансовой отчетности общего назначения.
СФЕРА Цель ПРИМЕНЕНИЯ Финансовая отчетность общего назначения Применение ФИНАНСОВАЯ ОБЩИЕ СООБРАЖЕНИЯ ОТЧЕТНОСТЬ Цели Достоверное представление и соответствие МСФО Компоненты Непрерывность деятельности Дополнительные отчеты Учет по методу начисления СТРУКТУРА И Последовательность представления СОДЕРЖАНИЕ Существенность и агрегирование Взаимозачеты УРаскрытиеФ Сравнительная информация Определение форм финансовой отчетности Ясное представление Отчетная дата и период Применяемая терминология Разделение на краткосрочные/ долгосрочные статьи БАЛАНС Оборотные активы Краткосрочные обязательства Общая структура Представление статей баланса Представление статей отчета о прибылях и убытках ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ Структура отчета о прибылях и убытках Отдельная форма отчетности ИЗМЕНЕНИЯ Функция СОБСТВЕННОГО Структура КАПИТАЛА Статьи, относимые непосредственно на капитал Определение ПРИМЕЧАНИЯ К ФИНАНСОВОЙ Структура ОТЧЕТНОСТИ Представление информации об учетной политике Основные предположения Раскрытие прочей информации й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 1 Сфера применения 1.1 Цель Определение основ составления финансовой отчетности общего назначения для обеспечения сопоставимости c:
финансовой отчетностью самой компании;
и финансовой отчетностью других компаний.
Для достижения этой цели МСФО (IAS) 1 определяет:
общие соображения для представления финансовой отчетности;
рекомендации по ее структуре (т.е. в каком порядке следует представлять ее компоненты);
минимальные требования к ее содержанию.
1.2 Финансовая отчетность общего назначения Финансовая отчетность общего назначения - это финансовая отчетность, предназначенная для пользователей, которые не имеют возможности требовать отчетность, отвечающую их конкретным информационным потребностям.
МСФО 1 применяется к финансовой отчетности всех коммерческих компаний (т.е.
компаний, целью деятельности которых является получение прибыли).
Комментарий Финансовая отчетность общего назначения включает те формы отчетности, которые представляются отдельно или как часть публичных документов, таких как годовой отчет или проспект. Настоящий Стандарт не применяется к сокращенной промежуточной финансовой информации (такой информации посвящен МСФО 34) или иным финансовым отчетам специального назначения, например, проспектам.
1.3 Применение МСФО (IAS) МСФО (IAS) 1 применяется к финансовой отчетности отдельной компании и к консолидированной финансовой отчетности групп.
Комментарий Консолидированная финансовая отчетность, которая готовится в соответствии со Стандартами и Интерпретациями, может подаваться вместе с финансовой отчетностью материнской компании, подготовленной в соответствии с национальными требованиями, при условии, что в разделе УУчетная политикаФ четко описаны основы подготовки каждой из них.
МСФО (IAS) 1 применяется в отношении всех отчитывающихся торговых, производственных и иных коммерческих компаний, как в государственном, так и в частном секторе, включая:
банки и прочие финансовые учреждения;
страховые компании.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Комментарий МСФО (IAS) 1 определяет только минимальные требования к содержанию отчетности, и некоторые компании должны соблюдать дополнительные требования к представлению своей отчетности (например, в соответствии с МСФО 30 УРаскрытие информации в финансовой отчетности банков и аналогичных финансовых институтовФ). Однако такие специфические отраслевые правила не включены в данный курс.
Стандарт применяется в отношении государственных компаний, работающих с целью получения прибыли.
Комментарий Некоммерческие и государственные организации могут применять МСФО 1 по принципу аналогии.
2 Финансовая отчетность 2.1 Цели Комментарий См. также УПринципы подготовки и оставления финансовой отчетностиФ.
Предоставить финансовую информацию, полезную для широкого круга пользователей при принятии экономических решений о:
финансовом положении (т.е. активах, обязательствах и капитале);
результатах деятельности (доходы/расходы и прибыли/убытки);
денежных потоках (включая эквиваленты денежных средств - см. ниже).
Комментарий Поскольку каждая из основных форм финансовой отчетности показывает различные аспекты одних и тех же событий и операций, они неизбежно оказываются взаимосвязанными. Например, продажа товаров в кредит может быть показана как:
- доход в отчете о прибылях и убытках;
- дебиторская задолженность по основной деятельности в балансе;
- поступление денежных средств от покупателя в отчете о движении денежных средств.
Показать результаты управления ресурсами, доверенными руководству компании.
Для достижения указанных выше целей финансовая отчетность представляет собой структурированное изложение:
финансового положения компании;
и операций, проведенных компанией.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 2.2 Компоненты Полный комплект финансовой отчетности включает следующие компоненты:
Баланс (или другой отчет о финансовом положении);
Отчет о прибылях и убытках (о финансовых результатах);
Отдельный отчет об изменении в собственном капитале;
Отчет о движении денежных средств;
Учетная политика и примечания.
Комментарий Полный комплект отчетности может быть составлен как за год, так и за промежуточные периоды.
Комментарий Информация об учетной политике может представляться в виде отдельного отчета или в примечаниях к финансовой отчетности. Примечания являются неотъемлемой частью финансовой отчетности, не менее важной, чем четыре УпервичныхФ финансовых отчета. В частности, существует много видов данных, которые могут показываться как в конкретном отчете, так и в примечаниях. В примечаниях также раскрывается информация, необходимая в соответствии с МСФО, которая больше нигде не приводится.
2.3 Дополнительные отчеты Поощряется представление дополнительной информации, например:
Финансовый анализ, выполненный руководством;
Отчеты по вопросам охраны окружающей среды;
Отчеты о добавленной стоимости.
Комментарий Нормы МСФО не распространяются на такие дополнительные отчеты.
3 Общие соображения Комментарий Общие соображения в МСФО (IAS) 1 дополняют качественные характеристики, приведенные в УПринципахФ. Например, Усравнительная информацияФ, несомненно, соотносится с требованиями сопоставимости и существенности как еще один показатель уместности.
3.1 Достоверное представление и соответствие МСФО Финансовая отчетность должна Удостоверно представлятьФ финансовое положение, финансовые результаты и денежные потоки компании.
Эта цель достигается правильным использованием МСФО с дополнительным раскрытием информации, где это необходимо. (Необходимо раскрыть информацию о соблюдении МСФО - см. ниже в этой сессии).
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 3.1.1 Достоверное представление Достоверное представление включает:
выбор и применение соответствующей учетной политики (см. следующую сессию);
Комментарий Ненадлежащий подход к учету не может быть компенсирован:
- раскрытием информации об используемой учетной политике;
или - примечаниями или пояснительными материалами.
представление информации (включая учетную политику), содержащей качественные характеристики финансовой отчетности;
раскрытие дополнительной информации в случаях, когда информация, представленная в соответствии с требованиями Стандартов или Интерпретаций, является недостаточной для понимания пользователями соответствующего вопроса.
Комментарий Конфликт с национальными требованиями не является уважительной причиной для отклонений от МСФО. Также, если вопрос бухгалтерского учета не является предметом конкретного стандарта или интерпретации, руководство компании должно рассмотреть правомерность любого предлагаемого подхода с позиции УПринципов подготовки и составления финансовой отчетностиФ, принятой практики и используемой учетной политики.
3.1.2 Соответствие стандартам В чрезвычайно редких обстоятельствах, когда соблюдение требований какого-либо Стандарта будет вводить пользователей в заблуждение и, таким образом, для достижения достоверного представления необходимо отступление от требований Стандарта, компания должна раскрыть:
уверенность руководства в том, что финансовая отчетность достоверно представляет финансовое положение, финансовые результаты деятельности и движение денежных средств компании;
тот факт, что финансовая отчетность соответствует применимым МСФО во всех существенных аспектах, за исключением отступления от определенного Стандарта для достижения достоверного представления;
Стандарт, от которого отступила компания;
Характер отступления:
- порядок учета, который требовался бы Стандартом;
- причины, по которым такой порядок учета вводил бы в заблуждение;
- принятый порядок учета;
финансовое воздействие отступления на чистую прибыль или убыток компании, ее активы, обязательства, капитал и движение денежных средств в каждом из представленных периодов.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Комментарий Столь подробное описание позволяет пользователю финансовой отчетности сделать вывод о том, как выглядела бы финансовая отчетность, если бы не было отступления от стандарта.
При оценке необходимости отклонения от конкретного требования стандарта руководство должно определить:
причину нецелесообразности выполнения данного требования;
суть различия между конкретными обстоятельствами в данной компании и обстоятельствами в других компаниях, которые соблюдают это требование.
Комментарий Если существует оправданная необходимость отклонения от конкретного требования какого-либо стандарта, финансовая отчетность по-прежнему может считаться соответствующей МСФО.
3.2 Непрерывность деятельности Руководство компании обязано:
оценивать способность компании продолжать свою деятельность (с учетом всей имеющейся информации на обозримое будущее);
составлять финансовую отчетность на основе допущения о непрерывности деятельности (в отсутствие вероятности того, что компания будет ликвидирована или прекратит свою деятельность);
раскрывать факторы существенной неопределенности, которые могут повлиять на концепцию непрерывной деятельности.
Комментарий Обращаем внимание на то, что в данном стандарте развиваются идеи, обозначенные в УПринципахФ.
3.3 Учет по методу начисления Компания должна готовить финансовую отчетность (кроме отчета о движении денежных средств) по методу начисления (концепция УсоотнесенияФ).
Это значит, что активы, обязательства, капитал, доходы и расходы:
признаются тогда, когда они возникают (а не по мере поступления или выплаты денежных средств или их эквивалентов);
регистрируются в учетных регистрах и представляются в финансовой отчетности тех периодов, к которым они относятся.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках на основе непосредственного соотнесения:
- понесенных затрат;
и - полученных конкретных статей доходов.
3.4 Последовательность представления Представление и классификация статей в финансовой отчетности должны сохраняться от одного периода к следующему.
Изменения допускаются только в следующих случаях, если оно:
приведет к более адекватному представлению событий или операций (т.е.
в случае значительного изменения в характере операций компании);
требуется в соответствии со Стандартом или Интерпретациями.
Комментарий Последовательность - это аспект сопоставимости. Адекватность представления полезно оценивать с точки зрения понятий УуместностиФ и УнадежностиФ.
3.5 Существенность и агрегирование Информация существенна, если ее нераскрытие может повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе финансовой отчетности.
Существенность зависит от размера и характера статей, оцениваемых в конкретных обстоятельствах их упущения. При решении вопроса о существенности статьи ее характер и размер оцениваются совместно.
Комментарий Существенность и агрегирование можно рассматривать как противоположные границы диапазона, имеющие отношение к принятому уровню УточностиФ (например, выражение всех сумм в миллионах долларов).
Существенность предполагает, что конкретные требования МСФО к раскрытию информации могут не соблюдаться, если операция несущественна.
3.6 Взаимозачеты Активы и обязательства не должны взаимозачитываться, за исключением случаев, когда это требуется или разрешается другим МСФО.
Комментарий Например, МСФО 12 требует, чтобы взаимозачет налоговых обязательств и активов проводился, если имеется юридически закрепленное право взаимозачета, и расчет проводится по чистой сумме. МСФО 20 разрешает зачет правительственной субсидии против актива как альтернативу признания отсроченного кредита.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Взаимозачеты мешают пользователям понять суть операций и объективно оценивать будущие потоки денежных средств компании - за исключением случаев, когда они отображают сущность операции или события.
Комментарий Отображение активов за вычетом оценочных корректировок (таких как уценка запасов вследствие их устаревания либо корректировка дебиторов с учетом резерва на безнадежную и сомнительную задолженность) не есть взаимозачет.
В некоторых случаях разрешается показывать доход за вычетом затрат, связанных с проведением операций, его обеспечивших. Например:
прибыль/убыток от реализации основных средств показывается как поступления от продажи минус балансовая стоимость выбывшего объекта минус затраты на реализацию;
затраты, связанные с признанным резервом, которые возмещаются согласно договору с третьей стороной, могут быть засчитаны против возмещения;
Комментарий Напр., если затраты по предоставленным гарантиям, на которые был сформирован резерв, будут компенсированы поставщиком или производителем.
прибыль/убыток, возникшие в связи с проведением ряда аналогичных операций.
Комментарий Напр., прибыль/ убыток по валютным операциям либо по финансовым инструментам, предназначенным на продажу. Однако такая прибыль/ убыток должны показываться отдельно, если они существенны.
3.7 Сравнительная информация Цифровая информация предшествующего периода должна раскрываться, если только обратное не разрешается или не требуется МСФО.
Описательная информация предшествующего периода должна включаться в финансовую отчетность в случаях, когда она необходима для понимания финансовой отчетности текущего периода.
Если представление или классификация статей в финансовой отчетности изменены:
где целесообразно, сравнительная информация подлежит переклассификации с раскрытием характера, суммы и причины переклассификации;
если переклассификация является практически нецелесообразной, нужно раскрыть причину отказа от переклассификации и характер изменений, которые были бы сделаны в случае переклассификации информации.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Комментарий МСФО (IAS) 1 поясняет, что выполнение требования УнецелесообразноФ, когда компания не в состоянии его выполнить, даже приложив все разумные усилия.
4 Структура и содержание 4.1 УРаскрытиеФ В МСФО (IAS) 1 этот термин используется в широком смысле: он относится как к статьям, включенным в каждый из основных финансовых отчетов, так и к примечаниям к финансовой отчетности.
4.2 Определение форм финансовой отчетности Финансовая отчетность должна быть четко определена и выделена из прочей информации внутри того же опубликованного документа (такого как годовой отчет или проспект).
МСФО применяются только к финансовой отчетности, но не к прочей информации, поэтому важно, чтобы пользователи могли отделить информацию, которая подготовлена с применением МСФО, от информации, которая не является предметом учетных норм.
4.3 Ясное представление Необходимо ясно представить, а при необходимости - повторить, следующую информацию:
название представляемого компонента отчетности (напр., баланс) название субъекта отчетности в отношении кого представлена отчетность: отдельной компании или группы отчетную дату либо период, в отношении которого представлена отчетность (если необходимо) валюта отчетности единицы измерения (напр., 000, млн., и т.д.).
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 4.4 Отчетная дата и период Финансовая отчетность должна представляться, по меньшей мере, ежегодно.
Когда в исключительных обстоятельствах отчетная дата компании изменяется и годовая финансовая отчетность представляется за период продолжительнее или короче, чем один год, компания должна раскрыть:
причину использования периода, отличающегося от одного года;
тот факт, что сравнительные данные отчетов о прибылях и убытках, об изменении капитала, о движении денежных средств и соответствующих примечаний не сопоставимы.
4.5 Применяемая терминология Стандарт оперирует терминологией, соответствующей терминологии всех остальных стандартов, однако допускает использование других терминов, если их значение очевидно (например, УДолгосрочные активыФ - УНеоборотные активыФ).
5 Баланс 5.1 Разделение на текущие и необоротные статьи Активы и обязательства классифицируются в целях представления в балансе как краткосрочные и долгосрочные, разве что представление статей в порядке ликвидности позволяет обеспечить более уместную и надежную информацию.
Комментарий Представление в порядке ликвидности часто используют финансовые организации.
Если статьи, классифицированные таким образом, включают суммы, которые будут погашены или возмещены как в пределах 12 месяцев, так и более чем через месяцев, то сумма этих последних должна быть указана отдельно.
Комментарий Вне зависимости от принятой формы представления информации.
Иллюстрация Учетная политика (фрагмент) В балансе обязательства разделены на краткосрочные и долгосрочные в соответствии с МСФО 1 Представление финансовой отчетности. Краткосрочные обязательства включают обязательства со сроком погашения до одного года.
Примечания к консолидированной финансовой отчетности Bayer Group й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Отдельная классификация:
отделяет чистые активы, постоянно циркулирующие в качестве оборотного капитала, от тех, которые используются в долгосрочных операциях компании;
подчеркивает активы, которые предполагается реализовать в текущем операционном цикле, и обязательства, подлежащие погашению в течение того же периода.
Другая полезная информация:
сроки погашения дебиторской и кредиторской задолженности по основной деятельности и прочей задолженности;
запасы, реализация которых ожидается более чем через год после отчетной даты.
5.2 Краткосрочные (текущие) активы Актив должен классифицироваться как краткосрочный, если он:
как предполагается, будет реализован, продан или использован в ходе обычного операционного цикла компании;
или предназначен для использования в торговых целях;
как ожидается, будет реализован в течение 12 месяцев с отчетной даты;
или актив представляет собой денежные средства или их эквиваленты, не имеющие ограничений на использование.
Комментарий Достаточно, чтобы был удовлетворен хотя бы ОДИН из этих критериев.
Все прочие активы классифицируются как долгосрочные (необоротные).
Комментарий Понятие Утекущий можно рассматривать с двух точек зрения:
ликвидности и операционного цикла.
5.2.1 Подход с точки зрения ликвидности Классификация активов и обязательств на краткосрочные и долгосрочные должна показывать примерный уровень ликвидности компании (т.е. ее способность осуществлять повседневную деятельность, не сталкиваясь с финансовыми затруднениями).
Комментарий Критерий: Будут ли определенные статьи реализованы/ ликвидированы в ближайшем будущем?
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 5.2.2 Подход с точки зрения операционного цикла Эта классификация призвана выявить ресурсы и обязательства компании, которые постоянно циркулируют.
Комментарий Критерий: Будут ли определенные статьи использованы или погашены в рамках обычного операционного цикла компании?
В целях классификации активов и обязательств используется один и тот же "обычный операционный цикл".
Комментарий В отсутствие свидетельств о противном, продолжительность обычного операционного цикла принимается равной 12 месяцам.
Иллюстрация [22] Дебиторская задолженность по основной деятельности Дебиторская задолженность по основной деятельности учитывается по амортизированной первоначальной стоимости минус списанная сумма 345 млн. евро (у 2001 г. - 222 млн. евро), представляющая собой безнадежную Дебиторская задолженность по основной деятельности 31 декабря 2002 г. включает сумму 5,529 млн 5,413 млн. евро ) со сроком погашения до одного года 13 миллионов евро (в 2001 г. - 2 млн. евро ) со сроком погашения года. из общей суммы, 47 млн. евро (в 2001 г. - 18 млн. евро) представляют собой дебиторскую задолженность дочерних млн. евро (в 2001 г. - 66 млн. евро ) - задолженность других аффилиированных компаний, а 5,435 млн. евро (в евро ) - задолженность прочих компаний.
Примечания к консолидированной финансовой отчетности Bayer Group 5.3 Краткосрочные обязательства 5.3.1 Классификация Обязательство классифицируется как краткосрочное (текущее), если оно:
предположительно будет погашено в ходе обычного операционного цикла компании;
предназначено для использования в торговых целях;
предположительно будет погашено в течение 12 месяцев с отчетной даты;
или не может быть безусловно отсрочено компанией на период не менее месяцев.
Все прочие обязательства должны классифицироваться как У долгосрочныеФ.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 5.3.2 Рефинансирование Финансовые обязательства, которые подлежат погашению в течение 12 месяцев после отчетной даты, классифицируются в качестве текущих, даже если:
первоначально срок их погашения превышал 12 месяцев;
и соглашение о долгосрочном рефинансировании достигнуто после отчетной даты (но до утверждения финансовой отчетности к публикации).
Комментарий Рефинансирование или реструктуризация платежей после отчетной даты является не отражаемыми в отчетности событиями согласно МСФО (IAS) УСобытия, происшедшие после отчетной датыФ (см. сессию 32).
Если компания, как ожидается, воспользуется правом реструктурировать или рефинансировать обязательство не менее чем на 12 месяцев после отчетной даты, такое обязательство считается долгосрочным.
Комментарий Но - текущим, если у компании нет такого права.
Обязательство, подлежащее погашению по требованию, (напр., в результате нарушения условий займа) классифицируется как текущее.
Комментарий Компания не имеет безусловного плана отсрочить выполнение такого обязательства на период не менее года. Последующее исправление выявленного нарушения условий предоставление займа - еще один пример не отражаемого в отчетности события.
Если компания имеет право не погашать заем в течение, как минимум, 12 месяцев после отчетной даты, и за этот срок может исправить допущенные нарушения условий заимствования, обязательство считается долгосрочным.
5.4 Общая структура Предписанного формата нет, но МСФО (IAS) 1 включает иллюстративный пример формата финансовой отчетности.
На практике применяются два формата финансовой отчетности. Разница между ними состоит в том, на основе какого бухгалтерского уравнения составлена отчетность:
Чистые активы (активы - обязательства) = капитал Активы = Капитал + Обязательства Каждый из форматов соответствует практике МСФО (IAS) 1.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 5.5 Представление статей баланса Баланс, как минимум, должен включать следующие статьи (обратите внимание на порядок, в котором они перечислены):
Основные средства;
Инвестиционная собственность;
Нематериальные активы;
Нематериальные активы, предназначенные на продажу и реализуемые группы;
Финансовые активы;
Биологические активы;
Инвестиции, учтенные по долевому методу;
Запасы;
Дебиторская задолженность по основной деятельности и прочая дебиторская задолженность;
Денежные средства и их эквиваленты;
Кредиторская задолженность по основной деятельности и прочая кредиторская задолженность;
Обязательства, включенные в реализуемые группы, предназначенные на продажу;
Текущие налоговые обязательства и требования;
Отложенные налоговые обязательства и требования;
Резервы;
Финансовые обязательства;
Доля меньшинства (в разделе "собственный капитал");
Выпущенный капитал и капитальные резервы (принадлежащие собственникам материнской компании).
Компания должна раскрывать в балансе или в примечаниях к нему дальнейшие подклассы каждой из представленных статей, классифицированных в соответствии с операциями компании.
Подробности, представляемые в подклассах, зависят от требований других стандартов и интерпретаций и от размера, характера и функции вовлеченных сумм.
Раскрытия для каждой статьи будут разными.
Комментарий Обычно компании представляют в балансе основные статьи, а подробности раскрывают в примечаниях к финансовой отчетности.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Иллюстрация Note Dec. 31, 2002 Dec. 31, 2001 1) Bayer Group Consolidated Balance Sheets И million Assets Noncurrent assets Intangible assets [18] 8,879 5, Property, plant and equipment [19] 12,436 13, Investments [20] 2,198 3, 23,513 21, Current assets Inventories [21] 6,342 5, Receivables and other assets Trade accounts receivable [22] 5,542 5, Other receivables and other assets [23] 4,210 2, 9,752 7, Liquid assets [24] Marketable securities and other instruments 29 Cash and cash equivalents 767 796 16,890 14, Deferred taxes [11] 967 Deferred charges [25] 322 41,692 37, of which discontinuing operations [35] 0 Stockholders' Equity and Liabilities Stockholders' equity Capital stock of Bayer AG 1,870 1, Capital reserves of Bayer AG 2,942 2, Retained earnings 10,076 9, Net income 1,060 Other comprehensive income Currency translation adjustment (593) Miscellaneous items (20) [26] 15,335 16, Minority stockholders' interest [27] 120 Liabilities Long-term liabilities Long-term financial liabilities [30] 7,318 3, Miscellaneous long term liabilities [32] 92 Provisions for pensions and other post-employment benefits [28] 4,925 4, Other long-term provisions [29] 1,215 1, 13,550 8, Short-term liabilities Short-term financial liabilities [30] 2,841 4, Trade accounts payable [31] 2,534 1, Miscellaneous short-term liabilities [32] 2,138 1, Short-term provisions [29] 2,257 1, 9,770 9, 23,320 18, of discontinuing operations [35] 0 Deferred taxes [11] 2,453 1, Deferred income [34] 464 41,692 37, 1) 2001 figures restated й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 6 Отчет о прибылях и убытках 6.1 Представление статей отчета о прибылях и убытках Как минимум, в отчете о прибылях и убытках непосредственно должны быть показаны следующие статьи:
Выручка;
Расходы на финансирование;
Долю в прибылях и убытках ассоциированных компаний и совместной деятельности, учитываемых по долевому методу;
Расходы по налогам;
Суммарную посленалоговую прибыль/ убыток от:
- прекращенной деятельности;
и - оценки до справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу при выбытии активов или реализуемых групп;
Комментарий Требования к раскрытию информации о прекращенной деятельности описаны в сессии 31.
Прибыль или убыток;
Комментарий Классифицировать статью в качестве УчрезвычайнойФ запрещается.
Прибыль или убыток за период должен быть распределен между:
- держателей акций материнской компании группы;
и - миноритарными акционерами.
Комментарий Раскрывать эту информацию следует непосредственно в отчете о прибылях и убытках.
Компания должна представлять анализ доходов и расходов, используя классификацию, основанную на характере доходов и расходов или их функции в рамках компании.
Такой анализ должен быть представлен в самом отчете о прибылях и убытках или в примечаниях, хотя представление в отчете о прибылях и убытках является предпочтительным.
6.2 Структура отчета о прибылях и убытках Структура определяется тем, каким образом компания намерена соблюдать приведенные выше требования к анализу статей расходов.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Метод характера расходов Метод функции расходов Расходы группируются в Расходы классифицируются как:
зависимости от их характера:
- Себестоимость продаж - Амортизация - Расходы на сбыт - Закупки материалов - Административные расходы - Транспортные расходы - Заработная плата Преимущества - Уметод характераФ Преимущества - Уметод функцииФ Прост для применения в Обеспечивает пользователей более большинстве небольших компаний уместной информацией Отсутствует произвольное Недостатки - Уметод функцииФ распределение Распределение затрат может быть Следовательно, более объективен произвольным и требовать Меньше субъективных суждений субъективных суждений й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Иллюстрация 4 - Альтернативная классификация ПО ХАРАКТЕРУ ПО ФУНКЦИИ $ $ Выручка X Выручка X Прочий операционный доход X Себестоимость продаж (X) Изменения запасов готовой Валовая прибыль /(убыток) X продукции и незавершенного X/(X) производства Стоимость работы, выполненной компанией X Затраты на сбыт (X) (капитализированная) Использованное сырье и (X) Административные затраты (X) расходные материалы Затраты на персонал (X) Затраты на амортизацию основных средств и (X) нематериальных активов Прочие расходы на основную (X) Прочие операционные (X) деятельность расходы Финансовые затраты (X) Финансовые затраты (X) Доля в прибыли X Доля в прибыли X ассоциированных компаний ассоциированных компаний Прибыль до налогов X Прибыль до налогов X Затраты по налогу на X Затраты по налогу на прибыль X прибыль Прибыль после налогов X Прибыль после налогов X Приходится на: Приходится на:
держателей акций X держателей акций X материнской компании материнской компании миноритарных акционеров X миноритарных акционеров X Комментарий Обратите внимание, что альтернативная классификация касается только УоперационныхФ доходов и расходов, а остальные статьи остаются неизменными в обоих форматах.
Компании, классифицирующие расходы по функции, должны раскрывать дополнительную информацию о характере расходов, в том числе расходы на амортизацию и оплату труда.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Компания должна раскрывать размер выплаченных и объявленных дивидендов за периоды, представленные в отчетности, в т.ч. в расчете на акцию:
непосредственно в отчете о прибылях и убытках;
в отчете об изменениях в собственном капитале;
или в примечаниях.
Иллюстрация Note 2002 2001 1) Bayer Group Consolidated Statements of Income И million Net sales [1] 29,624 30, Net sales from discontinuing operations [6] (666) (1,105) Net sales from continuing operations 28,958 29, Cost of goods sold (17,509) (16,747) Gross profit 11,449 12, Selling expenses [2] (6,786) (7,006) Research and development expenses [3] (2,532) (2,496) General administration expenses (1,228) (999) Other operating income [4] 1,732 Other operating expenses [5] (2,041) (1,198) Operating result from continuing operations 594 1, Operating result from discontinuing operations [6] 980 Operating result [7] 1,574 1, Income from investments in affiliated companies - net [8] 223 Interest expense - net [9] (449) (349) Other non-operating expenses - net [10] (392) (201) Non-operating result (618) (496) Income before income taxes 956 1, Income taxes [11] 107 (154) Income after taxes 1,063 Minority stockholdersТ interest [13] (3) Net income 1,060 1) 2001 figures restated й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 7 Отчет об изменениях в собственном капитале 7.1 Отдельная форма отчетности Компания должна представлять в качестве отдельной формы своей финансовой отчетности отчет, показывающий:
чистую прибыль или убыток за период;
каждую статью доходов и расходов, прибылей и убытков, которая признается непосредственно в капитале, и общую сумму таких статей;
совокупный эффект изменений в учетной политике и корректировки ошибок (в соответствии с МСФО 8 "Учетные политики, Изменения в бухгалтерских оценках и Ошибки").
Кроме того, компания должна представлять в этом отчете либо в примечаниях к нему:
Операции капитального характера с владельцами и распределения (прибыли) владельцам;
Сальдо накопленной прибыли или убытка:
- на начало периода;
- на отчетную дату;
- изменение за период;
Сверку между балансовой стоимостью на начало и конец периода:
- каждого класса акционерного капитала;
- эмиссионного дохода;
- каждого капитального резерва.
Комментарий Этот отчет может составляться в одном из двух форматов. Он имеет такой же статус, как и баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет о движении денежных средств и должен готовиться с такой же тщательностью.
7.2 Функция Изменения в капитале за период отражают изменение чистых активов (УсостоянияФ компании) в течение периода в зависимости от принятого базиса оценки.
Это изменение в капитале представляет собой суммарную прибыль и убытки в результате деятельности компании в течение периода, а также изменения в результате операций с акционерами.
МСФО (IAS) 1 требует, чтобы при определении чистой прибыли за период учитывались все статьи доходов и расходов, если иное не разрешено или не требуется другим стандартом.
Могут существовать значительные доходы и убытки, не показанные в отчете о прибылях и убытках. Отчет об изменениях в собственном капитале показывает такие статьи, чтобы у пользователей была полная информация, необходимая для оценки деятельности компании й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 7.3 Структура Данные требования могут удовлетворяться различными способами Подход, принятый во многих юрисдикциях, предполагает табличную форму, в которой каждому элементу капитала отведена отдельная колонка (так называемая Уформа об изменениях резервовФ).
Доля Всего Приходится на держателей акций материнской компании Акцио- Эммис- Резерв Накопленная мень- нерный сионный прибыль шинства переоценки капитал доход $ $ $ $ $ Входящий остаток X X X X X X Изменение в учетной политике (X) (X) (X) Трансформированный X X X X X X остаток Сумма дооценки имущества X X X Инвестиции, имеющиеся в наличии для продажи: (X) (X) убытки при переоценке Налоги, подлежащие (X) (X) (X) признанию в составе собственного капитала Чистая прибыль, X X X X подлежащая признанию непосредственно в собственном капитале Прибыль за период X X X Всего доходы и расходы, X X X X признанные за период Дивиденды (X) (X) Эмиссия акций X X Исходящий остаток X X X X X Комментарий Необходимо также представить сравнительную информацию за предыдущий год.
Необходимо также показать итоговую колонку по столбцам, относящимся к держателям акций материнской компании.
Отдельной колонкой может быть показан резерв в отношении курсовых разниц.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Альтернативным способом является представление отдельного компонента финансовой отчетности, представляющего прибыли и убытки за период. При таком подходе, для того чтобы выполнить требования стандарта, компания должна показать в примечаниях к финансовой отчетности изменения сумм и выверку по каждому отдельному элементу капитала.
$ Сумма дооценки имущества X Инвестиции, имеющиеся в наличии не для продажи3:
Дооценка (уценка), признанная в собственном капитале (X) Включенная в прибыль/убыток при продаже X Курсовая разница, возникшая при пересчете результатов зарубежной деятельности (X) Налоги, подлежащие признанию в составе собственного капитала X Чистые прибыль/ убыток, не признанные в отчете о прибылях и убытках X Чистая прибыль за период X Всего признанные прибыли и убытки X Приходится на:
держателей акций материнской компании X миноритарных акционеров X Комментарий Приведенный выше формат отчетности иллюстрирует, как операция, результат которой был вначале отнесен непосредственно на собственный капитал, может впоследствии повлиять на прибыль/ убыток. МСФО иногда этого требуют, иногда, наоборот, запрещают.
Аналогичные примеры мы еще увидим, когда речь пойдет о финансовых инструментах и курсовых разницах. Независимо от выбранного подхода, необходимо представлять сравнительную информацию.
Здесь же отдельно должны быть показаны движения по статьям, хеджирующим потоки денежных средств.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Иллюстрация Bayer Group Consolidated Statements of Changes in Stockholders' Equity Miscellaneous items И million Capital Fair-value Capital reserves Currency remeasure- stock of of Retained Net translation ment of Cash flow Bayer AG Bayer AG earnings income adjustment securities hedges Total Dec. 31, 2000 1,870 2,942 9,047 1,816 465 0 0 16, Jan. 1, 2001 1,870 2,942 9,047 1,816 465 1,339 95 17, Changes in stockholders' equity resulting from capital contributions and dividend payments Capital contributions Dividend payments (1,022) (1,022) (1,022) (1,022) Other changes in stockholders' equity not recognized in net income Exchange differences 294 Other differences (785) (104) (889) of which realized gains (losses) (25) (68) (93) 294 (785) (104) (595) Changes in stockholders' equity recognized in net income Allocation to retained earnings 794 (794) Net income for 2001 965 794 171 Dec. 31, 2001 1,870 2,942 9,841 965 759 554 (9) 16, Changes in stockholders' equity resulting from capital contributions and dividend payments Capital contributions Dividend payments (657) (657) (657) (657) Other changes in stockholders' equity not recognized in net income Exchange differences (1,352) (1,352) Other differences (561) (4) (565) of which realized gains (losses) (154) 9 (145) (1,352) (561) (4) (1,917) Changes in stockholders' equity recognized in net income Allocation to retained earnings 235 (308) (73) Net income for 2002 1,060 1, 235 752 Dec. 31, 2002 1,870 2,942 10,076 1,060 (593) (7) (13) 15, й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Комментарий Обращаем внимание на то, что по МСФО не обязательно приводить заголовки не применявшихся статей - таких как УВзносы капиталаФ. В иллюстративном отчете об изменении собственного капитала доля меньшинства отдельно не показана, т. К.
этот отчет готовился до внесения изменений в МСФО (IAS) 1 в рамках проекта по усовершенствованию.
7.4 Статьи, относимые непосредственно на счет собственного капитала Непосредственно на счет собственного капитала относятся результаты следующих операций:
МСФО 8 - Корректировки предыдущего периода, связанные с исправлением ошибки или внедрением новой учетной политики.
МСФО (IFRS) 1 - Большинство корректировок в связи с применением МСФО впервые в качестве основы учета.
МСФО 16 - Результаты переоценки, признаваемые при переходе на модель оценки основных средств по переоцененной стоимости.
МСФО 36 - Убытки от обесценения активов, по которым ранее был признан результат дооценки.
МСФО 36 - Сторнирование убытков от обесценения, ранее отнесенных на счет собственного капитала.
МСФО 21 - Курсовая разница, возникающая по монетарной статье, которая по своей сущности является частью чистой инвестиции в иностранную компанию.
МСФО 21 - Курсовая разница, возникающая при консолидации отчетности иностранных компаний.
МСФО 39 - Корректировки до справедливой стоимости при годовой переоценке Уфинансовых активов для дальнейшей продажиФ.
МСФО 12 - Отложенный налог в той мере, в какой он относится к операции, отнесенной непосредственно на счет собственного капитала.
Комментарий Перечень не является исчерпывающим! К данному вопросу мы будем постоянно возвращаться по мере изучения МСФО.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 8 Примечания к финансовой отчетности 8.1 Определение Информация, представленная в дополнение к балансу, отчету о прибылях и убытках, отчету об изменениях в собственном капитале и отчете о движении денежных средств.
Примечания обеспечивают:
информацию о статьях, которые не подлежат включению непосредственно в финансовые отчеты;
описания и разбивку статей, включенных в формы отчетности.
8.2 Структура Примечания к финансовой отчетности компании должны:
предоставлять информацию:
- о базе подготовки финансовой отчетности;
- конкретной учетной политике, выбранной и примененной для существенных операций и событий.
раскрывать информацию, требуемую МСФО, которая не представлена где-либо еще в финансовой отчетности.
обеспечивать дополнительную информацию, которая не представлена в самой финансовой отчетности, но необходима для достоверного представления.
Представление:
Примечания к финансовой отчетности должны быть представлены в упорядоченном (систематизированном) виде.
По каждой статье баланса, отчета о прибылях и убытках и отчете о движении денежных средств должны делаться перекрестные ссылки на любую относящуюся к ней информацию в примечаниях.
Обычно порядок представления следующий:
Заявление о соответствии МСФО.
Комментарий Это значит, что компания должна соблюдать все применяемые правила, предусмотренные всеми соответствующими стандартами и интерпретациями. Если стандарт применяется до официальной даты вступления в силу, этот факт должен быть раскрыт.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ Иллюстрация Учетная политика Сводная финансовая отчетность Bayer Group подготовлена, как предписано ст. 292a Коммерческого кодекса Германии, в соответствии с правилами Совета по Международным стандартам финансовой отчетности (СМСФО), Лондон, действовавшими на отчетную дату. Они соответствуют принципам Европейского Союза по сведению финансовой отчетности (Директива 83/349/EEC).
Примечания к консолидированной финансовой отчетности Bayer Group Информация о применяемом базисе оценки и учетной политике;
Вспомогательная информация для статей, представленных в каждой форме финансовой отчетности в том порядке, в каком представлены каждая статья и каждая форма финансовой отчетности;
Прочие раскрытия, в том числе:
- условные события, договорные обязательства и раскрытие прочей финансовой информации;
- раскрытие информации нефинансового характера.
8.3 Представление информации об учетной политике Касательно существенных учетных политик, необходимо описать:
Базис (или базисы) оценки, использованный при составлении финансовой отчетности;
Каждый конкретный вопрос учетной политики, имеющий существенное значение для объективного представления финансовой отчетности.
Необходимо также привести информацию о решениях руководства в процессе применения учетной политики компании, которые наиболее существенным образом повлияли на суммы, признанные в отчетности.
8.4 Основные предположения Следует привести информацию об основных предположениях в отношении будущего, а также об источниках, использованных при оценке неопределенностей по состоянию на отчетную дату, которые могут обусловить необходимость существенных корректировок признанных в балансе величин активов и обязательств в течение следующего финансового года.
В частности, необходимо привести информацию о:
характере предположений;
и величинах, включенных в баланс по состоянию на отчетную дату.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ 8.5 Раскрытие прочей информации В отношении компании:
постоянное место нахождения, юридическая форма, страна регистрации;
описание характера операций и основной деятельности компании;
название материнской компании и конечной материнской компании группы;
Относительно дивидендов:
Дивиденды, объявленные в течение периода, но не признанные в качестве распределения капитала Непризнанные дивиденды по кумулятивным привилегированным акциям.
Фокус Вы должны были научиться:
формулировать цели МСФО (IAS) 1 УПредставление финансовой отчетностиФ;
описывать структуру и содержание отчета о прибылях и убытках,;
обсуждать вопрос Удостоверного представленияФ и бухгалтерские концепции и принципы;
составлять отчет о прибылях и убытках в соответствии с требованиями МСФО и интерпретаций;
составлять и объяснять содержание и назначение отчета об изменениях в собственном капитале/ отчета о признанных прибыли и убытках в свете "Принципов подготовки и составления финансовой отчетности" и концепции комплексного дохода.
й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004 СЕССИЯ 3 - МСФО (IAS) 1 ПРЕДСТАВЛЕНИЕ ФИНАНСОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ й Accountancy Tuition Centre (International Holdings) Ltd 2004
Книги, научные публикации