Книги, научные публикации
Экономические 12(85) Экономическая теория 27
науки 2011 Концепция налогообложения недвижимости:
предпосылки возникновения и развитие й 2011 Д.А. Мамедов Московский университет Министерства внутренних дел Российской Федерации E-mail: center_audita@mail.ru В статье рассмотрены подходы к государ ственному регулированию имущественным налогообложением, приведен сравнительный анализ зарубежного опыта налогообложения недвижимости, проанализированы правовые основы налогообложения и представлена авторская концептуальная модель налогообложения недвижимости.
Ключевые слова: государственное регулирование, налоговая политика, имущественное налогообложение, принципы, налог на недвижимость, концептуальная модель.
Государственное регулирование экономики увеличения бюджета и осуществляемых государ является достаточно сложным процессом упоря- ственных инвестиций, настолько оценивалась дочения и корректировки действия рыночных фискальная составляющая политики государства.
механизмов экономики государства, осуществля- Преобладающая роль налоговой политики в си емого государственными органами с целью ис- стеме государственного регулирования экономи ключения отрицательного влияния различных кой определялась всегда идеологией государств.
факторов на функционирование этого механизма УЕ Роль эта существенным образом различает и снижения рисков. В условиях сложившейся ся: например, в кейнсианской концепции нало рыночной экономической среды в России реали- говой политике отводится доминирующее зна зации различных направлений государственного чение, в то время как в неоклассической кон регулирования способствуют социально-экономи- цепции - второстепенное, вспомогательное зна чениеФ2.
ческая политика государства и ее отдельные виды:
экономическая, экологическая, социальная, фи- Известно, что в кейнсианской концепции нансовая, денежно-кредитная, валютная, таможен- государственного регулирования экономики, ная, бюджетная и налоговая политики. главной идеей которой была принята позиция Взаимообусловленность видов социально- Дж.М. Кейнса о несовершенстве системы ры экономической политики объясняется в совре- ночных экономических отношений, наибольшую менной экономической литературе по-разному. занятость и максимальный экономический рост Преобладает точка зрения авторов: С.В. Барули- может обеспечить только активное вмешатель на, Л.И. Гончаренко, В.Г. Панскова, Т.Ф. Ют- ство государства в экономику и, в частности, в киной и др., - которые считают, что налоговая бюджетно-налоговую политику.
политика является частью финансовой полити- Позиция экономических неолибералов, в ки, а та, в свою очередь, формируется в составе отличие от позиции сторонников кейнсианской общей социально-экономической политики го- концепции, отстаивает ведущую роль частной сударства. Существует также точка зрения, что собственности, негосударственных предприятий, среди перечисленных видов политики следует естественное развитие рынка, его способность к обособленно выделить фискальную политику, саморегулированию. Однако рядом известных которой подчиняется налоговая и бюджетная ученых - М. Фридменом, А. Лаффером - было политика1. Полагаем, что УфискальностьФ явля- доказано, что у рыночного механизма появля ется больше характеристикой проводимой той или ются УсбоиФ, что требует вмешательства госу иной политики в государстве, вряд ли ее следует дарства, корректировки им бюджетно-налоговой выделять в качестве обособленного вида соци- политики, освобождения ее от различных соци ально-экономической политики. Эта характери- альных программ, увеличивающих налоговое стика была известна в разные исторические вре- бремя.
мена и в разных моделях государственного регу- Истории известны описания моделей госу лирования экономики. В зависимости от того, дарственного регулирования экономики в усло насколько активно государство вмешивалось в виях социалистической, планово-административ экономику и насколько эффективно это вмеша- ной экономики и переходной (транзитивной) эко тельство позволяло изыскивать источники для номики и т.д., которые рассматривают в каче Экономические 12(85) Экономическая теория 28 науки стве регулятора налоговую политику или обре- по созданию единого реестра объектов имуще менение предприятий иными платежами (напри- ства, обеспечению возможности проведения ка мер, платой за производственные фонды социа- дастровой оценки объектов, включая оценку ры листических производственных предприятий). ночными методами, и др. Надо отметить, что Разные позиции зарубежных и отечествен- регулирование учета, контроля и оценки имуще ных экономистов в отношении различий в моде- ства, посредством которых должна быть сфор лях государственного регулирования экономикой мирована надежная информационная база дан позволяют судить о том, что любая модель, при- ных для налогообложения, требует создания се меняемая тем или иным государством, будет оп- рьезного института экспертизы и оценки, в ко ределяющей при выделении факторов регулиро- торый должны входить не только государствен вания системой налогообложения в целом и сис- ные органы, но и саморегулируемые организа темой имущественного налогообложения в част- ции независимых оценщиков (СРО НО) и про ности. Налоговой науке последних лет известны фессиональные общественные организации бух исследования в области имущественного налого- галтеров и аудиторов (СРО), осуществляющие обложения: Д.А. Смирнова, развившего теорети- свою деятельность на основе стандартов каче ко-методологические вопросы в современной на- ства, стандартов оценки, стандартов учета, стан логовой системе государства3, М.В. Мишустина, дартов аудита. Деятельность этих организаций, разработавшего стратегию информационно-техно- безусловно, окажет влияние на развитие налого логического обеспечения администрирования иму- вых отношений налогоплательщиков налога на щественных налогов4, Н.М. Бобошко, изложив- недвижимость с налоговыми органами, позво шей комплексно проблему оценки в системе иму- лит определить те недостающие нормы и мето щественного налогообложения5, и других авто- дическое обеспечение налогообложения в систе ров, позиции которых проанализированы нами и ме имущественных налогов.
приняты за основу для разработки собственной Регулирование оценочной деятельности спра концепции налогообложения недвижимости. ведливо считают частью государственного регу Относительно моделей государственного ре- лирования системы имущественного налогообло гулирования налогообложения, в том числе на- жения. Деятельность СРО НО регулируется фе логообложения недвижимости, можно сделать деральным законом УОб оценочной деятельности предположение, что регулирование в этой обла- в Российской ФедерацииФ от 29 июля 1998 г.
сти связано с государственным вмешательством 125-ФЗ в редакции последующих изменений в имущественные отношения. В современной и дополнений. Признание рыночной оценки модели государственного регулирования налого- объектов недвижимости в России отстает от зару обложения недвижимости участниками имуще- бежной практики, известной развитыми структу ственных отношений должны быть представле- рами оценщиков и стандартами оценки. Очевид ны: государственные органы Федеральной службы но, поэтому налоги на недвижимость за рубежом государственной регистрации, кадастра и картог- считаются одним из основных источников дохо рафии (Росреестр), Федеральная миграционная дов местной казны. Анализ информации сети служба, Федеральное бюро технической инвен- Интернет свидетельствует, что в настоящее время таризации, Федеральная налоговая служба и ее налог на недвижимое имущество существует по региональные структуры, с одной стороны, и чти в 130 странах. В большинстве стран поступ налогоплательщики - с другой. Фискальный ха- ления от этого налога составляют 1-3 % от об рактер модели будет выражен: во-первых, пе- щих налоговых поступлений на всех уровнях речнем государственного и муниципального иму- структур власти, а в США и Великобритании - 9 щества, закрытость которого определена право- 11 %. Поскольку в подавляющем большинстве выми основами отношений собственности в го- зарубежных стран этот налог является местным, сударстве;
во-вторых, узаконенным порядком поступления от него в доходы бюджетов местных определения налоговой базы и установления на- органов власти составляют значительные объемы:
в некоторых штатах Австралии поступле логовой ставки по имущественным налогам;
в-третьих, необходимостью замены ряда нало- ния от этого налога составляют более 90 % мест гов единым налогом на имущество и доказанно- ного бюджета;
в США - до 75 %;
стью этой необходимости рядом правительствен в Канаде - до 80 %;
ных актов и законодательно-закрепленных мер.
во Франции - 51 %.
Помимо прямого воздействия государства на систему имущественного налогообложения, его Для сравнения, в России налоги на имущество фискальности, следует выделить меры косвен- в доходах бюджетов местного уровня в 2010 г. со ного воздействия, в частности: проведение мер ставили всего лишь 18 %.
Экономические 12(85) Экономическая теория науки Продленный анализ современных литератур- ных процедур расчета стоимости объектов для ных источников позволил систематизировать ряд целей налогообложения. Это способствует сокра принципов, которыми наделены зарубежные си- щению затрат на проведение такой оценки в го стемы налогообложения недвижимости: сударстве;
первый принцип. Налог на недвижимое иму- шестой принцип. Льготирование налогопла щество относится, как правило, к местным нало- тельщиков осуществляется: либо по категориям гам;
налогоплательщиков, с выделением социально второй принцип. К объектам налогообло- незащищенных пенсионеров, инвалидов, лиц с жения относятся легко выявляемые и иденти- низким уровнем доходов и сложным семейным фицируемые объекты: земля, здания, сооруже- положением;
либо по видам объектов (находя ния;
щимся в государственной (муниципальной) соб третий принцип. Плательщиками налога на ственности, объектам культуры и образования, недвижимость являются, как правило, владель- объектам, используемым для государственного цы этой недвижимости. В ряде стран в качестве управления, а также для религиозных целей).
налогоплательщика признаются арендаторы;
Кроме перечисленных принципов, можно четвертый принцип. Налоговая база опре- отметить несколько отличающиеся в разных стра деляется исходя из рыночной стоимости объек- нах статус и порядок взимания этого налога (см.
тов недвижимости. Этот принцип позволяет сти- таблицу).
мулировать рациональное использование объек- В большинстве стран к информации, на ос тов недвижимости, в том числе арендованной;
нове которой рассчитывается независимая ры пятый принцип. Массовая оценка объектов ночная оценка объектов, предъявляются повы недвижимости основана на применении стандарт- шенные требования. В зарубежной практике до Сравнительные характеристики налогообложения недвижимости в разных странах* Страна Название налога Примечание Великобрита- 1. Единый налог на имущество, ис ния пользуемое для ведения предпринима тельской деятельности (national non domestic rate - NNDR).
2. Налог на недвижимость, взимаемый органами местного самоуправления (universal business rate - UBR) Франция 1. Налог на имущество (taxe fonciеre) Облагаются застроенные и незастроенные участки 2. Налог на жилье (taxe d'habitation) На собственников жилья могут налагаться оба налога: налог на имущество и налог на жилье Германия Налог на недвижимость (Grundsteuer) Налагается органами местного самоуправления на недвижимое имущество независимо от его назначе ния. Исчисляется по общей федеральной ставке 0,35 % от налоговой стоимости имущества. Федеральная став ка может корректироваться на местный коэффициент.
От уплаты налога освобождены государственные пред приятия и религиозные учреждения Испания Налог на недвижимость Взимается органами местного самоуправления. Нало говой базой является кадастровая стоимость, которая подлежит переоценке 1 раз в 8 лет. Налоговые ставки для имущества, находящегося в городе и сельской ме стности, различаются, составляют, соответственно, 0, и 0,3 % США Налог на недвижимость Устанавливается отдельными штатами на местном уровне Швейцария Налог на недвижимость Устанавливается отдельными кантонами (штатами) на местном уровне Япония Налог на недвижимость Уплачивается юридическими и физическими лицами по единой фиксированной ставке 1,4 % от стоимости имущества. Переоценка объектов произ водится 1 раз в 3 года. Освобождаются от налогов новостройки * Составлено автором на основе интернет-источников.
Экономические 12(85) Экономическая теория 30 науки статочно много видов оценочных стандартов, ствий для свободного обращения товаров, работ разработанных исходя из положений налогового и услуг в пределах территории страныФ.
законодательства. Кроме того, вопросы этичес- 2. Поскольку разработка экономико-право кого характера для оценщиков часто стандарти- вых основ налогов и налогообложения отведена зируются по следующим позициям: условия най- федеральному законодателю, то для единого тол ма оценщиков, анализ информации, форма зак- кования и применения правил налогообложения лючения, подпись оценщика, условия ограниче- на территории всей страны и соблюдения инте ния, отзывы (рекомендации) об оценщике. ресов в региональных и местных органах власти Вышеизложенное позволяет сделать вывод следует все виды отношений разделить на три о том, что налоговая политика в сфере имуще- категории:
первая основная категория налоговых от ственного налогообложения определяется мето дами государственного регулирования экономи- ношений гарантирует единство налоговой систе ческого развития страны, ее отдельных регио- мы и поэтому регулируется в полном объеме ис нов, а сфера управления налогооблагаемым иму- ключительно федеральным законодателем;
вторая дополнительная категория налого ществом является, как правило, прерогативой региональных и местных органов самоуправле- вых отношений также регулируется федераль ния. ным законодателем, только в виде рамочных кон Что касается отдельных проблем управления струкций, что предоставляет органам законода имуществом, то их решение многие исследова- тельной (представительной) власти субъектов РФ тели находят в сфере правовых отношений. Так, и органам муниципальных образований опреде например, советником Конституционного суда ленную свободу действий в сфере налогообло РФ по налоговым спорам М.Ю. Березиным рас- жения для обеспечения соответствия параметров смотрено более 500 обращений налогоплатель- региональных и местных налогов - динамически щиков и подготовлено более 60 проектов судеб- меняющимся особенностям развития территории;
третья дополнительная категория налого ных решений, характеристика которых содержится в его работе УРегиональные и местные налоги: вых отношений полностью находится в ведении правовые проблемы и экономические ориенти- региональных и местных органов власти.
рыФ6. Анализ содержания труда М.Ю. Березина 3. УФормирование поэлементной структуры позволил нам систематизировать основные воп- налога и определение содержания всех ее конст росы по управлению имуществом и имуществен- руктивных элементов происходят на стадии ус ному налогообложению, представить их следу- тановления налога, а не на стадии введения на ющими положениями: лога. На стадии установления налога в законе 1. Реализация установочных принципов в закрепляются все узловые элементы налоговой области имущественного налогообложения явля- модели, тогда как при введении налога лишь ется прерогативой федерального законодателя, конкретизируется содержание крайне незначи который наделен конституциональными полно- тельного числа элементов, рамочная конструк мочиями по разработке, раскрытию и внедре- ция которых уже установлена федеральным за нию общефедеральных стандартов налогового ре- коном. Что касается процедуры введения нало гулирования. Автор стоит на позиции, что юри- гов в действие, она является производной от дически общие принципы налогообложения, яв- процесса по установлению налоговФ. Автор счи ляющиеся предметом совместного ведения Рос- тает недопустимым применения термина Уизме сийской Федерации и ее субъектов, должны быть нение налогаФ в нормативных правовых актах выведены из совместного ведения в исключи- субъектов РФ и муниципальных образованиях в тельное ведение РФ. Такой подход объясняется сфере налогообложения, отмечая, что эти дей необходимостью предотвратить: негативные ствия являются предметом ведения федерально стремления при разработке налоговой системы го законодателя.
на местном уровне, игнорирование общефеде- 4. Налогам в структуре налоговой системы ральных интересов и территориальный сепара- М.Ю. Березин отводит то место по уровню, ка тизм. УЕсли каждый субъект РФ начнет по соб- кое в структуре бюджетной системы занимает их ственному усмотрению разрабатывать на своей первичный бюджет - получатель (т.е. бюджет, территории новые, не предусмотренные федераль- за которым установлен налог). Все последующие ным законодательством налоги и специальные, действия, т.е. после процесса разграничения на отличающиеся от общефедеральных правила на- логовых доходов, относятся к процессу межбюд логообложенияФ, то самостоятельность субъек- жетного распределения собственных налоговых тов станет основной причиной Уприводящей к доходов. Этот процесс связан с вопросами бюд возникновению на региональном уровне препят Экономические 12(85) Экономическая теория науки Теоретические подходы: Методы реализации - институциональный;
на практике - системный;
- комплексный Концепция Принципы Бюджетные послания налогообложения налогообложения Президента РФ недвижимости недвижимости Федеральному Собранию РФ, Классификация объектов программы и постановления имущества Правительства РФ и обоснование налоговой Формулирование законодательных в области развития базы инициатив, подготовка проектов имущественных налогов Развитие налогового положений, проведение экспериментов и за счет поступлений потенциала от них - региональных региона за счет бюджетов налогообложения недвижимости Принятие нового закона (новой главы в Налоговом кодексе) или поправок к действующему законодательству Теоретический Методический инструментарий: инструментарий:
Разработка - индукция и дедукция, - методы учета механизма - эвристические;
(статистические, налогообложения - переосмысление налоговые);
недвижимости наследия ученых - аналитические методы;
- фактологические методы;
- методы оценки;
- методы налогового Анализ взаимодействия администрирования элементов механизма в условиях реальной практики под влиянием факторов экономической среды в регионе Налоговая Объекты Оценка объектов Ставки, дифференцированные Налоговые база налогообло- недвижимости по видам недвижимости льготы жения Элементы модели налогообложения недвижимости Рис. Логическая концептуальная модель налогообложения недвижимости жетного выравнивания и повышения финансо- щественного налогообложения и введения ново вой устойчивости бюджетов разных уровней. го налога на недвижимость.
Не продолжая перечень глубоко исследован- Предпосылки указанной реформы были за ных проблем М.Ю. Березиным7, отметим, что ложены в середине 1990-х гг. В 1997 г. появил последнее положение имеет политическую и эко- ся закон УО проведении эксперимента по нало номическую УокраскуФ проблемы укрепления гообложению недвижимости в городах Великом региональных бюджетов за счет реформы иму- Новгороде и ТвериФ ( 110-ФЗ). Специалисты Экономические 12(85) Экономическая теория 32 науки считают, что эксперимент состоялся и цели его Правительства РФ к проекту федерального за были достигнуты. Однако анализ экономической кона 51763-4 УО внесении изменений в часть и специальной литературы свидетельствует, что вторую Налогового кодекса Российской Федера доказательной базы этого эксперимента в полном ции и некоторые другие законодательные акты объеме источники не содержат. Отчеты и предло- Российской Федерации (2010 год)Ф.
жения по результатам эксперимента не были опуб- В сложившейся ситуации можно отметить, ликованы. В 2004 г. в Госдуму был внесен зако- что предусмотренным графиком работ все еще не нопроект, предусматривающий введение местно- созданы условия для регулирования налогообло го налога на недвижимое имущество физических жения недвижимости. Очевидно, научная обосно лиц. В Налоговый кодекс до настоящего времени ванность проблемы требует более глубокого изу не внесены положения, которые бы регулировали чения. Изложенные подходы использованы нами взимание налога на недвижимое имущество у для построения концептуальной модели налого физических лиц в соответствии с требованиями обложения недвижимости (см. рисунок).
законопроекта. В основных направлениях нало- Основным элементом модели является тео говой политики на 2010-й и на плановый период ретический и методический инструментарий, по 2011-го и 2012 гг. тоже присутствует положение зволяющий создать механизм налогообложения о необходимости введения налога на недвижи- недвижимости на научной основе и обосновать мость. Министерство финансов в этой связи под- взаимодействие элементов модели реализуемой готовило график работ по принятию соответству- на практике под влиянием факторов экономи ющей главы Налогового кодекса РФ, регулирую- ческой среды в конкретном регионе.
щей налогообложение недвижимости. Этим гра фиком было предусмотрено8: Налоговая политика. Теория и практика: учеб.
для магистрантов, обучающихся по спец. УФинан разработка и принятие нормативных пра сы и кредитФ, УБухгалтерский учет, анализ и аудитФ, вовых актов в связи с вступлением в силу феде УМировая экономикаФ / И.А. Майбуров [и др.];
под рального закона УО государственном кадастре ред. И.А. Майбурова. М., 2010. С. 37.
недвижимостиФ (2008-2012 гг.);
Там же. С. 36.
принятие изменений в федеральный закон Смирнов Д.А. Направления развития налого УОб оценочной деятельности в Российской Фе- обложения объектов имущества в России. М., 2009.
дерацииФ;
Мишустин М.В. Информационно-технологи разработка нормативных правовых актов в ческие основы администрирования имущественных целях реализации положений федерального за- налогов: монография. М., 2007.
Бобошко Н.М. Оценка и контроль в системе кона УОб оценочной деятельности в Российской имущественного налогообложения: теория и мето ФедерацииФ (2008-2009 гг.);
дология: монография. Йошкар-Ола, 2011.
информационное наполнение кадастра Березин М.Ю. Региональные и местные нало объектов недвижимости, в том числе перенос све ги: правовые проблемы и экономические ориенти дений из государственного земельного кадастра ры. М., 2006.а и данных БТИ (2008-2012 гг.);
Там же.
определение эффективной налоговой став- Казанцев Д. УНедвижимыйФ налог // ЭЖ ки и налоговых льгот для исчисления местного Юрист. 2010. 21. Доступ из справ.-правовой сис налога на недвижимость и подготовка поправок темы УКонсультантПлюсФ.
Поступила в редакцию 06.11.2011 г.