В соответствии с п. 5 ПБУ 6/01, доходными вложениями в материальные ценности называются основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода. К примеру, организация может предоставлять напрокат спецтехнику (экскаваторы, бульдозеры, автокраны и т.д.), которая в этом случае должна учитываться как доходные вложения в материальные ценности.
Разница между определениями заключается в том, что, во-первых, инвестиционной собственностью не может быть ничего кроме недвижимости, и, во-вторых, в ее состав входит имущество, удерживаемое с целью получения дохода от прироста его стоимости. Несоответствие определений приводит к тому, что по статьям «доходные вложения в материальные ценности» российского баланса и «инвестиционное имущество» международного отчета о финансовом положении отражается информация о разных объектах, что потребует проведения реклассификации.
Первоначальная стоимость инвестиционного имущества, так же, как и основных средств, должна основываться на цене покупки при условии ее немедленной оплаты. Следовательно, при отсрочке платежа общая сумма оплаты дисконтируется, и разница между ней и получившейся величиной, согласно п. 24 МСФО 40, признается процентным расходом до окончания периода отсрочки. Российские нормативные акты подобную ситуацию не регламентируют, поэтому, даже если оплата будет отложена, первоначальная стоимость будет формироваться на основе общей суммы платежа, указанной в договоре.
Последующая оценка инвестиционного имущества производится либо по справедливой стоимости, либо по фактическим затратам. Пункт 30 МСФО 40 предписывает компаниям выбрать одну из упомянутых моделей оценки и закрепить свой выбор в учетной политике. Выбранная модель учета должна применяться ко всем объектам инвестиционного имущества.
В случае использования модели учета по справедливой стоимости МСФО 40 рекомендует, но не обязывает при определении справедливой стоимости инвестиционного имущества пользоваться услугами независимого оценщика, обладающего признанной профессиональной квалификацией, а также недавним опытом проведения оценки аналогичных объектов. Следует отметить, что при оценке по справедливой стоимости инвестиционную собственность не нужно амортизировать и проверять на обесценение. Поэтому амортизация, начисленная по таким объектам в учете по РПБУ, в ходе трансформации отчетности должна быть восстановлена. Еще один важный момент состоит в том, что доходы и расходы от изменения справедливой стоимости рассматриваемых активов никогда не отражаются в капитале, а признаются через прибыль или убыток.
При оценке по фактическим затратам компания обязана следовать указаниям МСФО 16, относящимся к данной модели учета. Другими словами, после признания в качестве актива объект инвестиционного имущества должен учитываться по первоначальной стоимости за вычетом амортизации и накопленных убытков от обесценения. Кроме того, несмотря на принятую модель учета по фактическим затратам, организации необходимо определять справедливую стоимость инвестиционной недвижимости и раскрывать ее в примечаниях к финансовой отчетности (п. 79 МСФО 40).
В РПБУ доходные вложения в материальные ценности после признания в учете оцениваются так же, как и основные средства: их разрешается переоценивать, но в отличие от МСФО результаты пересчета стоимости зачисляются в капитал организации. Проверка данных объектов на обесценение российскими нормативными актами не предусмотрена.
Рассмотренные отличия правил учета инвестиционного имущества (доходных вложений в материальные ценности) сгруппированы в таблице 2.3.