Плательщики налогов и сборов понятие плательщика налога

Вид материала

Документы

Содержание Плательщиками налога могут быть. Не могут быть плательщиками налога Принцип резиденгсгва Принцип территориальности 8.2. Обязанности и права налого плателыцика Организационного характера По учету и отчетности Права налогоплательщика По учет) и отчетности. 8.3. Физические лица как налогоплательщики Гчава 8 Плательщики налогов и сборов Основные пр_изнаки_физических_лиц — налогоплатель­щиков 1. Налоговое резидентство. Налоговыми нерезидентами Украины 3. Наличие в собственности имущества, подлежащего налогообложению. 1. Место постоянного проживания. 2. Принцип гражданства 8.4. Юридические лица как налогоплательщики 1 . Место регистрации. 2. Местом управления ... Полное содержание

Подобный материал:

• 1. Понятие налога в Российской Федерации, 413.06kb.
• Вопросы к экзамену по дисциплине «Налогообложение», 31.94kb.
• Законодательное и нормативное регулирование налогообложения в России, 40.04kb.
• Обновление Вопросы для вступительного экзамена в магистратуру по программе, 8.96kb.
• Налоговое планирование федеральных налогов и сборов организаций Взаимоотношения организаций, 22.61kb.
• Аждан в области финансовой деятельности государства и правового регулирования прав, 23.45kb.
• Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов 22 Гарантии обеспечения, 433.92kb.
• Возникновение налогов и сборов, 49.04kb.
• Справка о наличии в собственно, 38.47kb.
• 9. Исполнение обязанности налогоплательщика по уплате федеральных налогов и сборов, 26.41kb.

ГЛАВА 8 ПЛАТЕЛЬЩИКИ НАЛОГОВ И СБОРОВ

8.1. Понятие плательщика налога

Необходимо разграничивать категории, связанные с понятием плательщика. К ним относятся субъект налоговых правоотноше­ний; субъект налога, налогоплательщик Нередко они используют­ся как синонимы. О специфике «субъекта налоговых правоотно­шений» речь уже шла, здесь следует остановиться детальнее на разграничении субъекта и плательщика налога.

Разграничение этих понятий дается в учебной литературе'. Необходимо отметить, что не всегда определенный в налоювом законе субъект налога будет непосредственным плательщиком. При изъятии косвенных налогов происходит перекладывание на­логов с субъекта налога на носителя налога (потребителя товара), т.е. на лицо, которое будет фактическим плательщиком налога.

Главным критерием разграничения субъекта налога является принцип юридической или фактической обязанности уплаты налога. Если субъект налога характеризуется юридической обязанностью перечисления налога в бюджет, то реальные средства для этого пре­доставляет плательщик Поэтому субъект и носитель налога могут совпадать (основная масса прямых налогов) и не совпадать при косвенном налогообложении. Например, при уплате НДС средства в бюджет перечисляет лицо, реализовавшее товар (работ)', услугу),

— субъект, но за счет средств, полученных от покупателя (в неко­торых случаях пользователя) — носителя, который и будет реаль­ным, а не формальным плательщиком налога.

Таким образом, при прямом налогообложении субъект и но­ситель налога совпадают и формально перечисляют в бюджет реальные средства одного и того же лица; при косвенном нало­гообложении формальный плательщик (субьекг) перечисляет реальные средства носителя налога, полученные первым при реализации товара Следовательно, субъею налогообложения

— лицо (физическое или юридическое), реализующее юридичес­кую обязанность уплаты налога. Носитель налога — реально

уплачивающее налог лицо, на которое приходится окончательное налоговое давление как на конечного потребителя

Своеобразную характеристику «промежуточных плательщи­ков» дает итальянское законодательство, которое юридические границы каждой стадии движения добавленной стоимости опре­деляет актом купли-продажи, т е. изменением собственника Од­нако от налога не освобождаются соглашения, где это изменение не происходит, например, рентные и лизинговые операции¹.

При косвенном налогообложении средства продавца, пере­численные как НДС, довольно условно являются его собствен­ными Фактически они «проходят» через него от потребителя — в бюджет, задерживаясь на счетах плательщика на незначитель­ный срок с императивной установкой в первую очередь перечис­лить в бюджет Кроме того, субъект включает как плательщика налога, так и представителя плательщика. Если в первом случае плательщик действительно реализует юридическую обязанность по уплате налога за счет собственных средств, то во втором слу­чае представитель платит налог за счет плательщика, а не из соб­ственных средств.

субъекты налоговых правоотношений:

государство — как собственник аккумулированных налого­вых поступлений;

государственные органы — компетентные государственные органы и уполномоченные государственные учреждения, прини­мающие участие в сборе и перечислении налогов (налоговые инспекции, банки и другие).

Законодательному закреплению поняжя налогоплательщи­ков и их учету посвящены статьи 4 и 5 Закона Украины от 18 фев­раля 1997 года, в которых трактовка эгого понятия в целом со­впадает с подходом росийского законодательства. «Плательщи­ками налогов, сборов и других обязательных платежей являются юридические и физические лица, на которых возложена обязан­ность уплачивать налоги и другие обязательные платежи» (ст. 4).

Налогоплательщиком выступает субъект налоговых правоот­ношений, на которого законом возложен цельный комплекс на­логовых обязанностей. Очень важно подчеркнуть именно комп­лекс налоговых обязанностей. Иногда делается акцент на обязан­ности налогоплательщика уплачивать налог за счет собственных средств¹. Видимо, необходимо отметить при этом несколько об­стоятельств: во-первых, уплата налога может осуществляться в исключительных случаях и за счет заемных средств, во-вторых, уплата ряда налогов связана с несовпадением формального и реального плательщика (в том числе и денежных средств), напри­мер, при уплате налога на добавленную стоимость. Таким обра­зом, налогоплательщик должен реализовывать комплекс налого­вых обязанностей, куда войдут три основных блока'

1) обязанности по ведению налогового >чета,

2) обязанности по уплате налогов и сборов (это вовсе не ис­ключает исполнение этих обязанности через представителя);

3) обязанности по налоговой отчетнос!и.

Естественно, основной обязанностью является уплата нало­гов и сборов, но только при реализации всего комплекса налого­вых обязанностей налогоплагелыцик полностью выполнит свою конституционную обязанность. В основе реалшации этой обя­занности лежит именно потенциально возможная обязанность уплачивать налоги и сборы, а не возникающие конкретные обстоятельства, предполагающие уплату определенной суммы налога или сбора.

Таким образом, плательщиками налога признаются лица, которые имеют, получают (передают) объекты налогообло­жения или осуществляют деятельность, являющуюся объек­том налогообложения, и на которых возложена обязанность по уплате налогов налоговым законодательством.

Плательщиками налога могут быть.

1) физические лица (налоговые резиденты и нерезиденты Украины]

2) юридические лица (налоговые резиденты и нерезиденты Украины),~~их филиалы и другие обособленные подразделения, если они имеют отдельный баланс и отдельный расчетный или друюй счет в банковском учреждении,

3} консолидированные группы татечьщиков налогов',

4}'другие лица~отвечающие положениям налогового законо­дательства Украины.

Каждый из налогоплательщиков можег быть плательщиком налога по одному или нескольким налогам

Не могут быть плательщиками налога:

1) органы, входящие в систему органов государственной вла сти и управления, органы местного самоуправления в пределах ВБптоттнеТшя возложенных на них функций:

2) религиозные организации.

При использовании определенного налогового рычага по отно­шению к конкретному плательщику учитываются два критерия: ре-зидентство и территориальность. Различное объединение этих кри­териев порождает неодинаковый налоговый режим и часго являет­ся основной проблемы двойного налогообложения. Некоторые стра­ны за основу берут критерий резидентства (Великобритания, США. Россия, Украина); другие — преимущественно критерий террито­риальности (Франция. Швейцария, страны Латинской Америки).

Принцип резиденгсгва (постоянного местопребывания) раз­деляет всех плательщиков на две группы:

Президенты — лица, которые имею г постоянное местопро-живание или местонахождение в данном государстве и доходы которых подлежат налогообложению из всех источников (несу­щие полную налоговую ответственность);

о) нерезиденты - лица, которые не имеют постоянного мес­топребывания в государстве и у которых подлежаг налоюобложению лишь доходы, полученные ими на данной территории (не­сущие ограниченную налоговую ответственность)

Таким образом, разграничение на резидентов и нерезиден­тов осуществляется на основе трех принципов:

1) постоянного местонахожденияна. территории государ­ства (зачастую закрепляется количественный критерий — 183 ка­лендарных дня):

2) источника полученных доходов:

3) предела налоговой ответственности (обязанности): пол­ной или ограниченной. Английское налоговое право, например, предусматривает два понятия- обычный резидент и домицилий Обычный резидент—-лицо, которое имеет постоянное местожи­тельство в Великобритании и проводит здесь всю свою жизнь, не считая краткосрочных поездок. Домицилий —лицо, которое находится в юй стране, где расположено его постоянное жилье. Домицилий отличается от резидента. Лицо может быть резиден-

'тШ~болё~е чем в одной стране, тогда как домицилий в конкрет­ный период времени может быть лишь в однойстране¹

Принцип территориальности определяет национальную зависимость источника дохода При этом налогообложению в данной стране подлежат только доходы, полученные на ее тер­ритории, в то время как любые доходы, полученные за ее преде­лами, освобождаются от налогов в данной стране.

8.2. Обязанности и права налого плателыцика

Обязанности и права налогоплательщиков закреплены в ста­тьях 9 и 10 Закона Украины от 18 февраля 1997 года «О системе налогообложения» Необходимо обратить внимание на порядок рассмотрения этих категорий: сначала — обязанности, а затем права Объясняется это самой природой обязанности по уплате налогов и сборов, которая определяется властными, императив­ными предписаниями со стороны государства в отношении реа­лизации субъектом обязанности по уплате налогов и сборов. Именно поэтому налогоплательщик реализует прежде всего обя­занность, которая определяет и некоторые права. Налоговые правоотношения и реализация непосредственной обязанности пла­тельщика по уплате налога предполагают определенное проти­востояние налогового органа и налогоплательщика. Исходя из этого, необходимо четко урегулировать рамки возможных дей­ствий, оговорить права, обязанности каждого из них.

Видимо, важнейшей задачей при этом яатяется решение пробле­мы определенной корреспонденции, увязки трех систем: системы прав налоговых органов - системы обязанностей налогоплательщи­ков -системы налоговых правонарушений. Во-первых, упорядочив соотношение прав налоговых органов и обязанностей налогоплатель­щиков, можно заложить основу ликвидации ведомственного произ­вола, когда налоговые органы имеют право проверять и контролиро­вать только то, что обязаны осуществлять налогоплательщики. И, во-вторых, в жесткой взаимосвязи должны находиться обязанности налогоплательщика и их правонарушения, когда закрепленному в исчерпывающем порядке перечню обязанностей плательщиков нало­гов и сборов будет соответствовать система правонарушений (с раз­делением их на проступки и преступления). Например, определенно­му количеству видов обязанностей должно соответствовать такое же количество правонарушений. Таким образом, сформируется четкая зависимость: наступление конкретных санкций при нарушении или невыполнении определенной обязанности.

Уплата налогов является одной из основных обязанностей юридических и физических лиц. Реализация этой обязанности зависит как от оптимальных стимулов и их правового регулиро­вания, так и от распределения прав и обязанностей субъектов на­логовых правоотношений. При регулировании необходимо учиты­вать, что права закрепляют рамки возможного поведения субъек­та, тогда как обязанности очерчивают границы должного его поведения. Основы правового статуса плательщика закрепляют­ся основными законами, регулирующими систему налогообложе­ния. Нормативные же акты, регулирующие механизм отдельных налогов и сборов, детализируют особенности выполнения этих обязанностей, конкретный перечень прав и обязанностей.

Плательщики налогов и сборов (обязательных платежей) обязаны:

_{) вести бухгалтерский учет, составлять отчетность о фи­нансово-хозяйственной деятельности и обеспечивать ее хранение в сроки, установленные законами;

2) представлять в государственные налоговые органы и дру­гие Т^:осуд1Гр1;твёТЩы.е органы в соответствии с законами декла­рации, бухгалтерскую отчетность и другие документы и сведе­ния, связанные с исчислением и уплатой налогов и сборов (обя­зательных платежей);

угдшшдать надлежащие суммы налогов и сборов (обяза­тельных платежей) в установленные законами сроки;

4Кдопускать должностных лиц государственных налоговых органов~к~об*сТТгдОванию помещений, используемых для получе­ния доходов или связанных с содержанием объектов налогооб­ложения, а также для проверок по вопросам исчисления и уплаты налогов и сборов (обязательных платежей).

Представляется целесообразным выделить определенные группы обязанностей плательщиков.

1. Организационного характера:

— стать на учет или зарегистрироваться в налоговом органе (новый смысл приобрела эта обязанность с появлением в Укра­ине государственных реестров физических и юридических лиц

— плательщиков налогов);

— предоставлять компетентным органам необходимую информацию (налоговым органам — об открытии счетов, о ре­шениях, принятых судом или собственником);

2. Яо уплате налогов:

— самостоятельно и правильно исчислять суммы налоговых платежей;

— своевременно и в полном объеме уплачивать налоги; пога­шать недоимки.

3. По учету и отчетности:

— вести бухгалтерский учет и вносить исправления в отчет­ность;

- своевременно составлять отчеты и хранить их необходи­мое время;

— представлять в налоговые органы необходимые докумен­ты, объяснения, справки, выполнять их требования (либо обосно­вывать отказ).

Конкретные обязанности плательщика возникают при:

а) наличии объекта налогообложения у плательщика;

б) наличии фактов, порождающих обязанность но уплате налога.

При этом также законодательно закрепляются факты, прекраща­ющие обязанности плательщика по уплате налога. Обязанность юридического лица по уплате налогов и сборов (обязательных пла­тежей) прекращается с уплатой налога, сбора (обязательного пла­тежа) или его отменой. В случае ликвидации юридического лица задолженность по налогам и сборам (обязательным платежам) уп­лачивается в порядке, установленном законами Украины Обязан­ность физического лица по уплате налоюв и сборов (обязательных платежей) прекращается с уплатой налога и сбора (обязательного платежа) или его отменой, а также в случае смерти плательщика.

Плательщики налогов и сборов (обязательных платежей) имеют право¹

1) представлять государственным налоговым органам доку­менты, подтверждающие право на лы оты по налогообложению в порядке, усгановленном законами Украины,

2) получать и знакомиться с актами проверок, проведенных государственными налоговыми органами,

3) обжаловать в установленном законом порядке решения госу­дарственных налоговых органов и действия их должностных лиц.

Права налогоплательщика также можно объединить в группы,

1. Организационного характера

— представлять свои интересы непосредственно (или через представителя) в налоговых органах;

— присутствовать при проведении налоговых проверок.

2. По уплате налогов: —использовать налоговые льготы,

—получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит

3. По учет) и отчетности.

—получать в налоговых органах необходимую информацию: —выбирагь мегод ведения налогового учега. —представлять налоговым органам пояснения, обоснован­ные отказы; обжаловать решения налоговых органов. —не разглашать налоговую тайну и т.д.



8.3. Физические лица как налогоплательщики

Наличие и реализация прав и обязанностей налогоплатель­щика непосредственно связаны с фундаментальной категорией правосубъектности, которая детализируется право- и дееспособ-

118 Гчава 8 Плательщики налогов и сборов

ностью плательщика. Это действительно глобальное направле­ние исследования. Один из наиболее дискуссионных вопросов — налоговая дееспособность физических лиц.

Категорию налоговой дееспособности необходимо рассмат­ривать в неразрывной связи с налоговой обязанностью Если на­логовая дееспособность представляет собой способность субъек­та налоговых правоотношений создавать и реализовывать свои­ми действиями совокупность прав и обязанностей, связанных с реализацией налоговой обязанности в целом, то полная налого­вая дееспособность связана с реализацией полного, законченного объема этих прав и обязанностей. Полная налоговая дееспособ­ность наступает с получением паспорта: с момента присвоения идентификационного кода и момента, с которым связываетсяле-"ализация полной налоговой обязанности, включающей весь ис­черпывающий перечень ее подвидов (обязанность по ведению налогового учета, обязанность по уплате налога, обязанность по налоговой отчетности). И до достижения 16-летнего возраста лицо может рассматриваться как налогоплательщик и реализо­вывать обязанность по уплате налога В данном случае речь идет о неполной налоговой дееспособности, связанной с реализаци­ей отдельной обязанности (обязанности по угглаге налога), не влекущей за собой исполнение всей системы налоговых обязан­ностей. Например, лицо может получать доходы по месту рабо­ты (в 15 лет) и исполнять обязанности по уплате налога через своего налогового агента, но ему не будут присущи обязанности по налоговому учету и отчетности Только с присвоением иден­тификационного кода обязанностью его станет представление в налоговые органы декларации, налоговая отчетность и учет. Та­ким образом, налоговая дееспособность подразделяется на:

11 полную.— налоговая дееспособность плательщика, охва­тывающая все виды налоговой обязанности,

2) неполную — налоговая дееспособность плательщика, свя­занная с обязанностью уплаты налога..

Физическими лицами — налогоплательщиками в Украине яв­ляются гражданеУкр_аины, иностранцы, лица без 1ражданства Физические лица рассматриваются в качестве налогоплательщи­ков по значительному количеству налогов и сборов в Украине¹ "л о и «чисю» налоги на физических лиц (подоходный налог, налог на промысел) и «смешанные налоги» (плата за землю, налог с владельцев транспортных средств, налог на добавленную сто­имость, акцизный сбор). Однако не по всем налоговым механиз­мам закреплены однозначные критерии определения физических лиц как налогоплательщиков (это и количественный ценз -подо­ходный налог с граждан, и осуществление определенной деятель­ности -налог на добавленную стоимость) Именно по этому важ­но выделить систему признаков физических лиц как налогопла­тельщиков, которая включает в сеоя две группы — основные и факультативные.

Основные пр_изнаки_физических_лиц — налогоплатель­щиков определяют систему налоговых обязанностей конкретно­го лица, основания возникновения, изменения и отмены обязан­ностей, связанных с уплатой налогов и сборов.

1. Налоговое резидентство. В законодательстве Украины, как и в законодательствах многих государств, в качестве количествен­ного критерия резидент ства выделяется 183 календарных дня (це­лостно или суммарно) на протяжении года. Этот так называемый тес г физического присутствия устанавливается ежегодно и дей­ствует в пределах календарного года. Некоторые страны периодом для определения резидентства считают не календарный, а налого­вый год. который может и не совпадать с календарным.

В ряде государств законодательство предусматривает более сложный механизм расчета физического присутствия для опре­деления резидентсгва В США эта процедура предполагает два обязательных условия. Во-первых, субъект должен находиться на территории США не менее 31 дня в календарном году. Во-вто­рых, необходимым является обязательный учет его проживания на протяжении двух лет (предыдущих по отношению к расчет­ном}- году). В первом предшествующем году засчитывается одна греть дней нахождения на территории США, во втором предше­ствующем году — шестая часть. Если общая сумма всех грех лет не меньше 183, в таком случае субъекта признают налоговым ре­зидентом США

Например, иное [ранный рабочий, работающий в США, про­жил в 1992 году 130 дней, в 1991 году — 120 дней и в 1990 году - 120 дней. Для определения его статуса резиденгства необхо­димо осуществить следующие расчеты: Г'Шва 8 Плательщики налогов и сборов

Год	Количество дней проживания в США	Коэффициент	Количество учетных дней проживаЕшя иностранца в США
1992	130	1	130
1991	120	Ш	40
1990	120	1/6	20
Всего	-	-	190

Таким образом, данного субъекта считают резидентом на 1992 год, так как количество дней по сумме грех лег пребывания на тер­ритории США превышает 183 календарных дня. В следующем 1993 году он будет признан резидентом, если пробудет на терри­тории США более 119 дней¹. Резиденство носит временный харак­тер и ограничивается определенным периодом, на который уста­навливается статус резидента (календарный или налоговый год)