От клинописи до двойной записи. История бухучета
Введение
|
|
На гербе бухгалтеров, признанном интернациональной эмблемой счетных работников, изображены солнце, весы, кривая Бернулли и начертан девиз: "Наука, доверие, независимость".
Солнце символизирует освещение бухгалтерским четом финансовой деятельности, весы - баланс, кривая Бернулли - символ того, что чет, возникнув однажды, будет существовать вечно. |
История бухгалтерского чета насчитывает почти шесть тысяч лет и относится к IV веку до н.э. Появление чета связано с хозяйственной деятельностью человека.
В течение первых тысячелетий развивался ниграфический чет (простая бухгалтерия), который воспроизводил факты хозяйственной жизни в тех единицах измерения, в которых они возникали. Простая бухгалтерия развивалась в пять этапов:
Простая бухгалтерия. Пять этапов развития.
Инвентарный чет
Инвентарный чет позволял фиксировать только остатки вещественных ценностей. В качестве материальных носителей информации использовались папирус (Древний Египет), глиняные таблички и черепки (Ассирия и Вавилон), веревки (в Перу). В древней Индии счетами-регистрами служили кружки, в них закладывались камешки - первичные документы.
Постепенно использование папируса и пергамента привело к возникновению чета на "свободных листах", глиняных таблиц и черепков - "карточек", распространение бумаги - "книг". В такого рода регистрах производился чет всего имущества, возникали инвентари, описи и списки.
Во II тыс. до н. э. в Древнем Египте возник приходно-расходный чет. На папирусах стали фиксировать каждое действие, не только остатки.
В конце дня составлялись отчеты, отражающие движение ценностей по плательщикам и получателям в разрезе наименований ценностей. Каждая страница отчета подсчитывалась отдельно, затем выводилась общая сумма по отчету.
Приходные и расходные документы группировались по наименованиям ценностей. По оборотам выводилось сальдо, которое присоединялось к начальному остатку, и определялся конечный остаток, который сопоставлялся с фактическим наличием ценностей. В случае расхождений, казывались их причины и виновники недостачи.
Учетные документы в то время считались ценностью. Они датировались хранились в хранилищах, ящиках или корзинах, которые завязывались шнурками или ремнями и опечатывались. На глиняных ярлыках казывались имя ответственного писца, наименование объектов, отраженных в документах, ставился оттиск печати.
На этом этапе зарождается синтетический и аналитический чет. Так купцам было предписано вести самостоятельный чет, храмам - государственное счетоводство, передача денег без расписки считалась недействительной.
Контокоррент
По мере глубления товарных отношений появляется контокоррент (счета расчетов). Функции банков выполняли храмы и торговые общества, фонд которых формировался за счет вкладов частников и подразделялся на основной и оборотный капитал. За счет основного капитала предоставлялись процентные ссуды, за счет оборотного - погашались текущие затраты.
Расчеты ограничивались выдачей ссуд и сбором натуральных податей. В Вавилоне вклады клиентов в виде зерновых хранились на складах субъектов, ведущих кредитование, которые по поручению переводили зерновые в фиск (налоги). Безналичные расчеты осуществлялись зерном.
Кредит выполнял специфическую функцию ввиду недостаточного развития товарно-денежных отношений и отсутствия единого денежного измерителя. чреждения, осуществляющие кредитование, брали с клиентов долговые расписки и составляли контракты по займам.
На счетах расчетов отражались эквивалентный перевод денежных средств в твердой оценке или становленных тарифах, согласно которым учитывались ежегодные поступления и расходы хозяйств.
С появлением личного имущества - домашних животных, земли, бушелей пшеницы и т. д. - математика сделала гигантский шаг вперед. Имущество стало облагаться налогами.
Обозначение имущества иероглифами оказалось слишком громоздким. Система счисления представляла собой черточки, линии и точки, наносившиеся на глиняные таблички. Со временем вместо набора символов для каждого объекта стал использоваться единый набор символов для всех объектов чета. Им дали цифры, названные один, два, три, четыре, пять и т. д. Это был первый шаг к элементарным математическим операциям. Для осуществления операций потребовалась система записей. С древнейших времен греки использовали десятичную систему счисления. Позже они совершенствовали и создали самую лучшую систему счисления в античном мире.
Со временем появилась потребность в механическом средстве для вычислений, которым стали счеты. Помимо счет греки применяли и таблицу множения.
Постепенно назрела необходимость введения стандарта измерения для того, чтобы контрагенты могли сравнить стоимость обмениваемых предметов. Для довлетворения этих потребностей греки изобрели системы мер, весов и чеканки.
В то время все меновые операции производились в форме бартерных сделок, имеющих ряд недостатков. Постепенно возникла система символов ценностей. Первыми такими символами стали инструменты и оружие, раковины, шкуры животных, металл в слитках или проволоке, соль, перец (в России - меха). Они использовались как мера обмена.
Деньги, выступающие объектом чета
Этап связан с появлением монет и бумажных денег. Самые ранние монеты пришли в VII в. до н. э. из Анатолии, территорий, расположенной между ионическими и греческими городами и Лидией, не входящей в состав греческого государства. Через 200 лет все греческие города (полисы) имели свои монеты. Благодаря обширным связям с другими городами Греции. К концу VII столетия до н. э. Афины начали чеканку монет. Первые бумажные деньги появились в Китае около 650 года н. э., тогда как в Европе первые "платежные обязательства", написанные на бумаге, вышли в обиход в XVII в.
В эти же времена зарождается система проверок и ревизий. Должностные лица, которые правляли общественными фондами, в обязательном порядке подвергались контролю и ревизии по истечении сроков их полномочий. Они представляли на проверку свои отчеты палате "аудиторов" (ревизоров), полномочия которых вытекали из афинской конституции. "Аудиторы" и "ревизоры" древности имели возможность привлечь к суду должностных лиц за кражу, если проверка показывала их виновность в растрате. В ходе судебного разбирательства присяжные выносили вердикт.
Результаты работы "ревизоров" гравировались на мраморе и выставлялись на всеобщее обозрение, чтобы каждый гражданин был информирован об правлении общественными фондами.
Деньги как объект чета слились с четом расчетов
Первые банки появились в Греции в V веке до н.э. Начало современному чету было положено в Лидии. Оживленная торговля между полисами вызвала у торговцев необходимость при переезде менять одни деньги на другие (другой системы и курса). Это обстоятельство породило банки и банкиров.
Сначала появились простые менялы. Свободные граждане Греции считали недостойным заниматься коммерцией, поэтому банкирами становились выходцы из рабов.
Деятельность банков включала операции по вкладам, выдачу кредитов, поручительство и традиционный обмен и размен денег. К основным достижениям в банковской бухгалтерии можно отнести чет безналичных расчетов, т.е. перевод средств клиентов по их счетам.
Далее Рим завоевал Грецию и одновременно банковский чет. В Древнем Риме банковский чет включал два вида записей - в книге банкира со счетами клиентов и в приходно-расходной книге денежных средств. Приходно-расходный чет к этому времени же существовал не одно тысячелетие.
Счета клиентов приобрели иные обозначения: не приход и расход, дебет и кредит. Дебет переводится - "он должен", кредит - "он имеет". Сами клиенты и банкиры становились дебиторами (должниками) и кредиторами (верителями). Это изменение оказалось решающим для развития бухгалтерии и "затмило" приходно-расходные счета.
Деньги и контокоррент поглотили чет инвентаря
Римляне любили и совершенствовали бухгалтерию. Банки и деньги они заимствовали у греков. Но Рим сделал бухгалтерию юридически достоверной. Постепенно акцент смещался с первичных документов на бухгалтерские регистры (счета).
Бухгалтеры использовали три основных регистра: Adversaria, Codex accepti et expensi и Codex rationum domesticorum. В первой книге ежедневно записывались факты хозяйственной жизни. В дальнейшем она получит название памятной, или Мемориал. Кодексы предназначались для систематической записи. В одном из них отражались счета денежных средств и расчетов в стоимостном измерителе, в другом - все материально-вещественные счета (зерна, масла, вина, скот и т.д.) в натуральных единицах измерения. По счетам кодексов выводилось сальдо.
Большинство исследователей придерживается мнения, что записи в регистрах имели двусторонний характер. Приход записывался слева, расход - справа. При регистрации долгов использовались такие термины, как "дебет" и "кредит".
Каждый факт хозяйственной жизни отражался как бухгалтерская проводка: "от - к (кому)". Однако данные бухгалтерские проводки показывали только движение денежных средств по кассе и расчеты с дебиторами и кредиторами.
Со временем, когда и Codex rationum domesticorum стали вести в денежном измерителе, он превратился в Главную книгу. Деньги и контокоррент поглотили чет инвентаря.
Какие материалы и как использовались в первейшем чете?
Манускрипты древних. Восток и Запад.
Первые торговые операции были зафиксированы в Шумере около 3600 года до нашей эры - материалом служил камень. Минуло несколько столетий, и камень ступил место мягкой податливой глине. Примерно в 3200 году до нашей эры возник клинописный чет на глиняных табличках. До нашего времени сохранилось огромное количество таких манускриптов - более 500 тысяч, что составляет три четверти обнаруженного наследия древних цивилизаций! Большая часть табличек - четные записи. Их бережно хранили; высохшие таблички заворачивали в глиняные конверты, чтобы текст не прилипал к оболочке его посыпали глиняной пылью. Обработанные, таким образом, документы хранили в специальных хранилищах - лархивах, где подвешивали корзины с таблички к потолку, берегая от сырости. Благодаря этому стали известны множество образцов древней первичной документации (в основном ведомостей, фиксировавших приход или расход продуктов питания), также аналогов инвентарей, в которых описывалось наличное имущество.
Первые описи появились также и в Древнем Египте, где каждые два года проводилась инвентаризация всего движимого и недвижимого имущества, замененная впоследствии текущей (постоянной) инвентаризацией. Древние жители долины Нила ввели, ставшее нормой в наши дни правило, согласно которому отпуск ценностей из хранилищ производился только после того, как в соответствующем документе была сделана отметка. Египетские жрецы практиковали и то, что позднее получило название финансовый контроль: писец, отмечавший, какие продукты будут выданы, и тот, который фиксировал реальную выдачу - подводили итоги своей работы, проставляли итоговые цифры с обязательным выведением итогового остатка. Затем особый чиновник проверял их, сопоставляя эти данные между собой.
Весомую лепту в развитие чета внесла Древняя Эллада. Именно здесь появились деньги в виде монет, ставшие, во-первых, самостоятельным объектом чета, во-вторых, средством в расчетах. Материалом для четных записей служили дощечки, выбеленные гипсом. Древние греки взяли за правило вести хронологическую запись всех фактов хозяйственной жизни, изобрели множество других приемов применяемых и поныне. Среди них зачетные платежи и переводы платежей в другие кассы. Практиковалась и периодическая публичная отчетность.
Исключительная роль в развитии бухгалтерского чета принадлежит Вечному городу - Риму, точнее Римской империи.
Прообраз современного банка возник еще в Древней Греции. И только римляне впервые развели счета собственно банков и личные счета клиентов, что нашло отражение в создании особой книги личных счетов. Были заложены основы нового типа счетов с определением понятий дебета и кредита для чета дебиторской и кредиторской задолженности. Риме появились более развитые формы четных регистров в виде кодексов - книг. Исследователи полагают, что греки использовали два регистра: лэфемериды (журнал) и трапецитика (книга счетов). Эту практику заимствовали римляне и совершенствовали ее. В системе четных регистров римской бухгалтерии первой книгой был Adversaries, предназначавшийся для каждодневного фиксирования фактов хозяйственной жизни. В дальнейшем эту книгу назовут памятной, или лмемориалом.
Древний Рим обогатил бухгалтерский чет терминологией используемой и в наше время. Такие основополагающие определения как дебет, кредит, лакцепт - наследие Римской империи.
аСредние века.
Правители возникших после крушения Римской империи варварских королевств, крепляя основы новой формации - феодализма стали привлекать ченых монахов к ведению государственного хозяйства. Известно, что император Карл Великий требовал от своих правляющих ежегодных отчетов о ведении дел. Для этого должностные лица вели чет расходов, различая затраты собственника и затраты хозяйства.
Так римская система чета была пересажена на новую почву, где она дала свежие ростки.
Беспрецедентная четная акция была предпринята в XI столетии в Англии. В 1066 году здесь твердились выходцы из северной Франции норманны. Их предводитель Вильгельм Завоеватель решил переписать попавшие в его руки богатства. Для этого была проведена опись всех хозяйств Англии. Сначала переписчики на местах составляли описи имущества отдельных лиц с казанием количества земли скота, инвентаря, сельскохозяйственных годий и т.п. Затем, на основании этих сведений в 1086 году был составлен генеральный инвентарь имуществ всех подданных английской короны известный как Книги судного дня или Книга страшного суда. Для средних веков это был впечатляющий по объему и ровню организации четный документ.
Тогда же в старой доброй Англии появляется регистр шахматной формы, развивается система чета кассовых операций. Книги чета состояли из двух частей; в одной записывали приход, во второй - расход.
…а следующим витком в развитии бухучета стало появление двойной записи.
Двойная запись: рождение и становление
В X столетии веское слово в развитии чета сказала прямая наследница Древнего Рима - Италия. Именно там, на севере страны зародилась система двойной записи или двойной бухгалтерии. Ее суть заключается во введение в простую бухгалтерию счета собственных средств, вследствие чего все факты хозяйственной жизни стали отражаться дважды. Двойная запись более добно и полно отражала хозяйственные процессы, система счетов простой бухгалтерии дополнилась счетами собственных средств, материальные счета получили денежную оценку.
С XVI и до середины XIX столетия двойная бухгалтерия постепенно охватила все сферы экономической жизни, победоносно шествуя по странам и континентам. Переломным же моментом стал выход в 1494 году книги великого итальянского математика Луки Пачоли Сумма арифметики, геометрии, чения о пропорциях и отношениях, Трактат о счетах и записях которой содержал подробное описание применения двойнойа бухгалтерии в практике торгового предприятия. Книга оказала огромное влияние на последующее развитие четной мысли, заложив основы экономики современного предприятия. При рецепции двойной записи в различных странах возникали местные модификации, послужившие фундаментом национальных традиций чета.
Пачоли должен быть отмечен как человек, сформулировавший две цели чета:
1) получение информации о состоянии дел, ибо чет следует вести так, "чтобы можно было без задержки получать всякие сведения как относительно долгов, так и требований (Л. Пачоли. Трактат о счетах и записях. М. "Финансы и статистика", 1983, с. 18);
2) исчисление финансового результата, ибо "цель всякого купца состоит в том, чтобы приобрести дозволенно соответственную выгоду для своего содержания" (с. 20)
Первая цель приводила к трактовке всего, что писал Пачоли о бухгалтерском чете, как фиксации действий и событий, происходящих на предприятии, для правления им. В самой "Сумме" можно ' встретить разбор множества чисто коммерческих задач, решение которых требует от администратора или собственника четных знаний.
Вторая цель не приводит к формированию того, что получит название финансового чета, но подчеркивает роль прибыли не столько как показателя, оценивающего спешность хозяйственной деятельности, сколько как средства, ограничивающего рост цен, и обуздания непроизводительного и расточительного потребления купцов, с одной стороны, и пресечения эксплуатации покупателей, с другой. Здесь Пачоли не оригинален и, в сущности повторяет идеи Св. Фомы Аквинского (1225-1274), который считал, что цена должна быть справедливой, понимая под ней себестоимость и прибыль, которая обеспечивает прожиточный минимум купца (минимум соответствует общественному положению того или иного купца). ^
Обе цели, стоящие перед четом, достигаются с помощью счетов и двойной записи. "Счета - писал Пачоли, - суть не более как надлежащий порядок, становленный самим купцом, при дачном применении которого он получает сведения о всех своих делах и о том, идут ли эти дела его спешно или нет" (с. 79), т. е. план счетов, говоря нашим языком, должна составлять администрация и она же должна приспосабливать его к целям анализа хозяйственной деятельности и правлению ею. Но счета только элементы системы, связи между этими элементами, т.е. счетами раскрываются благодаря двойной записи.
И тут мы подходим к главному в творческом наследии Пачоли - описанию двойной записи. В ней заложены два основных положения, получивших название постулатов Пачоли:
сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов
сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо той же системы счетов.
Бенедетто Котрульи и Лука Пачоли
В отличие от большинства научных трудов Сумма… была написана на итальянском, не на языке науки того времени - латыни и с использованием арабских цифр, что обеспечило его широкую популярность. же через 10 лет Трактат о счетах и записях был переиздан отдельной книгой. И если Сумма арифметики достаточно быстро
затерялась в ряду других произведений то Трактат выдержал множество изданий и был переведен на все важнейшие языки Европы.
Однако тот факт, что Сумма была написана на итальянском языке, и при том на одном из его диалектов - тосканском посеял семена сомнения в авторстве Пачоли. Именно тосканский диалект, бывший родным для автора позднее стал основой итальянского литературного языка. Но трактат О счетах и записях написан на другом диалекте - венецианском. Это логично, ведь Пачоли оговаривает в первой главе Трактата, что описывает именно венецианский метод. Но стоило ли - и, главное, было ли возможным - переходить в этом случае на чуждое автору наречие?!
Поэтому многие исследователи сочли Трактат о счетах и записях плагиатом, обвиняя Пачоли в том, что он включил в Сумму более раннюю работу неизвестного автора. Строго говоря, понятие об авторском праве в ту эпоху было весьма зыбким, вернее его не было вовсе. К тому же сам Пачоли казывал, что не является изобретателем двойной записи, и лишь обобщил сложившуюся к тому времени практику.
Сегодня доподлинно известно: первое изложение системы двойной записи содержит труд Бенедетто Котрульи О торговле и современном купце. Написан он был от руки 550 лет тому назад в 1458 году. Однако напечатан лишь в 1573 году - поэтому книга Луки Пачоли признается всеми историками науки именно как первая печатная работа, придавшая мощнейший импульс развитию и распространению системы двойной бухгалтерии.
Исторические предпосылки появления баланса
Выдающийся русский ченым профессор А. П. Рудановский в середине 20-х годов писал: "Пора понять, что баланс есть душа хозяйства, существование котором не менее реально, чем материального инвентаря хозяйства. Баланс можно постичь только мозрением, нельзя, как инвентарь, осязать в натуре. Обычно хозяйственик осознает в правляемом им хозяйстве только то, что осязает и, самое большее, видит своими глазами". История возникновения бухгалтерского баланса есть и история возникновения двойной записи.
Мы же говорили о трактате о счетах Луки Пачоли. Многие положения трактата "О счетах и записях" нашли свое продолжение в трудах Кардано (1539 г.), Манцони (1549 г.), Катрульи (1573 г.), Флори (1633 г.) и других авторов Италии; Импена (1543 г.) - в Голландии: Готлиба (1531 г.) и Швейнера (1549 г.) - в Германии; Ольдкастля (1543 г.) - в Англии.
Появление бухгалтерского баланса одновременно с двойной записью в начальный период диктовалось прежде всего зким практицизмом, стремлением свести весь чет к форме. Характерными признаками этого периода в истории бухгалтерского чета было отсутствие теоретических обобщений, выработанных практикой; неумение авторов разобраться в сущности происходящих явлений во взаимосвязи с экономической жизнью того или иного государства.
Bcё это сводило весь чет хозяйственных операций, как казывал выдающийся русский ченый А. М. Галаган, к безжизненному формализму, в то время как жизнь шла вперед, формы и размеры хозяйственных операций постепенно менялись и величивались и, наконец, хозяйства как экономическое явление достигли таких размеров, что ловить все эти операции с помощью тех примитивных средств, которыми располагала наука счетоведения, представлялось совершенно невозможным. Следствием этого стала реакция против становившихся четных традиций. Этот период охватывает конец XV и первую половину XIX века. Этому в значительной мере способствовало значительное развитие производительных сил общества, расширение международной торговли.
Авторам работ по чету в этот период было ясно, что ограничиваться изучением и изложением одной только формы недостаточно, нужны теоретические обоснования тех или иных практических приемов, нужно было во главу гла всего изучения хозяйственной жизни частного предприятия поставить тот фактор, который является наиболее важным в жизни предприятия, и из этой позиции исходить в исследовании деятельности отдельного частного хозяйства. Первым, кто выступил с научно построенной теорией счетоводства, стал Е. Дегранже
(1795 г.). Его теория, развившаяся впоследствии в юридическую теорию двойной бухгалтерии, характеризуется тем, что главным фактором хозяйственной жизни частного предприятия становится субъект этого хозяйства. Дегранже частое хозяйство предложил рассматривать с позиции собственника. Это положение нашло отражение во многих последующих работах по чету того периода.
Следующий период развития счетоводства - вторая половина XIX и начало XX века, стал по существу этапом его становления как науки. Этому во многом способствовали значительные изменения в экономической жизни общества. В этот период в
большинстве стран Европы начинает формироваться бухгалтерское законодательство. Этому во многом способствовали появление крупной промышленности, развитие путей сообщения, величение оборотов мировой торговли и, что очень важно, возникновение рынка ценных бумаг, который резко величил число частников рыночных отношений - внешних пользователей бухгалтерской информации.
Для этого периода для большинства стран Европы становится характерным формирование бухгалтерского законодательства, составной частью которого был бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и бытках. Законодательство многих стран обязывает предпринимателей публиковать свои бухгалтерские отчеты, чтобы снизить размер риска со стороны акционеров, инвесторов и других внешних пользователей.
Учет после Пачоли
Двойная бухгалтерия, зародившаяся в Италии и описанная Пачоли, начала распространяться на север Европы, сначала во Францию и Германию, потом в Англию и Скандинавию, затем на запад в Испанию и, наконец, через Атлантический океан в Америку, на восток она пришла через Польшу в Россию, потом в Китай и в Японию. В сущности, весь мир, хотя и с разным акцентом заговорил на едином языке дебета и кредита. Это было распространение двойной бухгалтерии вширь, но распространение ее вглубь было более сложно. Дело в том, что идеи, подобно государствам и расам. имеют свои границы. Применение двойной бухгалтерии к бюджетным неприбыльным хозяйствам всегда вызывало осложнения. А использование ее в сельском хозяйстве сомнительно. То есть двойная запись - это только этап на пути развития четной идеи. И рассматривая пройденный ею за пять столетий путь, необходимо отметить, что двойная запись в каждой завоеванной ею стране, в каждой отрасли хозяйства и в каждом предприятии ассимилировалось, приспосабливалось к местным словиям. И хотя и существует единая парадигма двойной бухгалтерии, нет нигде одинаковой двойной бухгалтерии. Каждый народ в каждой стране, заимствуя итальянское изобретение, что-то вносил свое, что-то перестраивал и совершенствовал в нем, что приспосабливал к пониманию и традициям своего общества, своего, как говорят теперь, менталитета. Так, английская бухгалтерия отличается от американской, и обе они весьма существенно отличаются от бухгалтерии континентальной. Но и на континенте Европы французская, итальянская, немецкая традиции тоже не одинаковы.
Россия своила двойную бухгалтерию в XV веке.
Санкт-Петербургский Государственный ниверситет
Информационных Технологий, Механики и Оптики
Реферат по экономической истории на тему:
От клинописи до двойной записи. История бухучета.
Проверил: Ошарин А.В.
Подготовила: Калинина Ю. А.,
студентка 3 курса ВИЗО
Санкт-Петербург, 2009 г.
Использованная литература:
Научно-популярный журнал Машины и механизмы, 11-2008, стр. 75
домен сайта скрыт/p>