Диплом: Учёт затрат на производство и реализацию продукции
з 3. Учет расходов на продажу
Состав расходов на продажу
Расходы на продажу представляют собой затраты по отгрузке и продаже продукции
и поэтому учитываются в состанве ее полной себестоимости. Они, в частности,
включают:
стоимость тары, приобретаемой на стороне, при затаривании на складах, оплату
упаковки изделий сторонними организациями, расходы по ремонту и содержанию
тары, если ее стоимость входит в договорную (продажную) цену продукции и
оплате покупателем не подлежит;
расходы на доставку продукции до пункта, обусловленного донговором, погрузку
ее в транспортные средства, оплату услуг специнализированных транспортно-
экспедиционных контор и др. (кроме тех случаев, когда эти расходы возмещаются
покупателями сверх цены на продукцию);
оплату услуг в соответствии с заключенными договорами торгово-комиссионных
(факторинговых) и других аналогичных операций;
комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым организациям в
соответствии с договорами;
затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в пенчати, по
телевидению, буклеты и проспекты, каталоги, пресс-релинзы и т. п.;
экспортные таможенные пошлины и сборы, представительнские расходы;
прочие расходы по сбыту (связанные с анализом качества гонтовой продукции,
маркетинговой деятельностью и т. п.).
Не относятся к расходам на продажу стоимость тары и затраты на упаковку
изделий, если она осуществляется в цехах, изготавливаюнщих продукцию, и
является составной частью процесса производства.
Учет и распределение расходов на продажу
Учет расходов на продажу ведется на одноименном собирательно-
распределинтельном счете по статьям затрат: расхонды на тару и упаковку,
расходы на транспортировку продукции, конмиссионные сборы, расходы на рекламу
и прочие расходы по сбыту. Учтенные на счете суммы распределяются по видам
проданной прондукции и включаются в ее полную себестоимость. На продукцию,
отнпущенную своему капитальному строительству, непромышленным производствам и
хозяйствам, расходы на продажу не относятся.
Если учет продажи продукции ведется без использования счета Товаров
отгруженных, сумма учтенных на соответствующем счете коммерческих расходов
относится на дебет счета Продаж.
Распределение расходов на продажу по видам изделий, отпунщенных сторонним
организациям, зависит от характера продукции и отраслевых особенностей
производства. Затраты по таре и упанковке, специфичной для отдельных видов
продукции, относятся на ее себестоимость по прямому признаку на основе
соответствуюнщих первичных документов. При невозможности такого списания они
могут распределяться между отдельными видами проданной готовой продукции
исходя из ее веса, объема, производственной себестоимости или других
показателей, предусмотренных в отраснлевых инструкциях по вопросам
планирования, учета и калькулирования. В таком же порядке распределяются
расходы по транснпортировке. Остальные расходы на продажу распределяются
между
видами продукции пропорционально их весу, объему или произнводственной
себестоимости проданной продукции.
В ряде отраслей промышленности общую сумму расходов на продажу распределяют
пропорционально плановой или фактиченской производственной себестоимости
проданной продукции, а в легкой, пищевой промышленности Ч пропорционально
выручнке от продажи.
Аналитический учет расходов на продажу ведется в ведомостях (машинограммах) в
разрезе установленной номенклатуры статей расходов. При организации учета по
.центрам расходов соответстнвующие машинограммы получают в разрезе складов и
служб, свянзанных с продажей готовой продукции.
Учет расходов на рекламу
Обособленного учета в составе расходов требуют затраты на рекламу продаваемой
организацией продукции (ранбот, услуг). К ним относятся расходы на разработку
и издание рекнламных проспектов, альбомов, брошюр, изготовление фирменных
пакетов, этикеток, на проведение рекламных мероприятий средстванми массовой
информации, на изготовление рекламных щитов, оформление витрин и т. п.
Выделение учета расходов, на рекламу на отдельном субсчете к счету Расходов
на продажу позволяет контролировать их общую величину, правильно исчислять
налог на рекламу, являющийся однним из наиболее распространенных местных
налогов, определять величину превышения предельных размеров затрат на
рекламу, учитываемого при налогообложении прибыли.
Предельные размеры расходов на рекламные мероприятия занвисят от объема
выручки от продажи продукции, товаров и услуг, включая НДС. На себестоимость
проданной продукции эти расхонды относятся в фактической величине.
Учет расходов на тару
На счетах бухгалтерского учета расходы на тару и упаковку готовых изделий
отражаются следующим образом. На стонимость тары и тарных материалов,
израсходованных на упаковку прондукции после ее сдачи на склад, суммы оплаты
труда и отчислений на социальные нужды занятых упаковкой продукции, погрузкой
изделий в транспортные средства рабочих производится бухгалтерская запись
Д-т сч. Расходов на продажу
К-т сч. Материалов, Расчетов с персоналом по оплате труда,
Расчетов по социальному страхованию и обеспечению и др.
Если процесс упаковки продукции осуществляется в цехах основного
производства, указанные расходы включают в произнводственную себестоимость
основной продукции и отражают на счете Основного производства по
калькуляционным статьям затрат вспомогательных материалов, оплаты труда и др.
Стоимость тары, изготавливаемой обособленно от основной продукции,
калькулируют отдельно и включают комплексной стантьей в расходы на продажу
или в счет к оплате в зависимости от того, возвращается она покупателем или
нет.
Учет транспортных расходов
Стоимость перевозок продукции от организации до пункта, обусловленного
договором поставки, отражается по кредиту счета Вспомогательных
производств, если транспортировка выполнена транспортом своей организации,
или по кредиту счета Расчетов с поставщиками и подрядчиками, если
транспортные услунги оказаны сторонней организацией:
Д-т сч. Расходов на продажу
К-т сч. Вспомогательных производств
К-т сч. Расчетов с поставщиками и подрядчиками.
По условиям поставки некоторых видов товаров их необходинмо сопровождать в
пути следования до станции покупателя. Расхонды по сопровождению продукции
учитываются на дебете счета Расходов на продажу и кредите счетов Расчетов с
персоналом по оплате труда, Расчетов по социальному страхованию и
обеспеченнию и др. Ч на сумму оплаты труда и отчислений на социальные нужды
экспедитора или другого работника, сопровождающего продукцию. Суточные за
время сопровождения и стоимость обратнного проезда относятся на расходы по
сбыту с кредита счета Расчентов с подотчетными лицами. Потери продукции в
пути в пределах норм естественной убыли, если по договору они относятся на
понставщика, включаются в расходы на продажу.
В условиях автоматизированной обработки учетной информанции степень
детализации бухгалтерского учета расходов на проданжу существенно повышается,
появляются возможности увеличить номенклатуру указанных расходов, расширить
перечень объектов калькулирования, повысить точность расчетов, исключить или
значительно уменьшить их условность.
Учет издержек обращения
К расходам на продажу относятся и издержки обращения торговых и
снабженческо-сбытовых организаций. В отнличие от отраслей материального
производства они разнообразнее по составу, поскольку включают кроме прямых
расходов на продажу затраты на содержание зданий, сооружений, помещений и
инвентанря, на оплату труда, на управление оптовыми и розничными
преднприятиями. В общей сумме издержки обращения характеризуют сонбой затраты
на продвижение товаров от производителя к потребитенлю, возмещаемые торговой
скидкой (накидкой), содержащейся в цене товара.
Особенностью учетной группировки издержек обращения являнется деление их на
затраты, вызываемые продолжением производстнвенного процесса в сфере
обращения (транспортные расходы, пондработка, подсортировка, упаковка и
хранение товаров, товарные потери), и издержки по продаже товаров торговыми
предприятиянми или подразделениями организаций материального производства,
осуществляющими торговую деятельность. Оплата труда штатного персонала,
занятого торговлей, обычно учитывается вместе.
Издержки обращения группируют по видам торговой деятельнности: оптовая,
розничная торговля, общественное питание, загонтовление и переработка
сельскохозяйственной продукции. При централизованном учете торгово-
снабженческой деятельности изндержки отражаются по их видам в целом, за
исключением оплаты труда, которую целесообразно учитывать по каждому магазину
и иной торговой точке отдельно.
Основные затраты, включаемые в состав издержек обращения, учитываются и
списываются так же, как и в отраслях материальнонго производства. Аналогично
учитываются товарные потери в пренделах и сверх норм естественной убыли.
Специфичен порядок распределения издержек обращения между проданным товаром и
его остатком на конец каждого месянца, а также отражения его в бухгалтерском
учете. Такое распреденление позволяет правильно исчислить себестоимость
остатка ненпроданных товаров и выявить финансовый результат продаж. При
существующей в настоящее время практике учета распределению подлежат только
издержки, связанные с завозом товара, включая выплату процентов по полученным
кредитам. Остальные издержки полностью списываются на затраты и отражаются на
финансовых результатах того месяца, в котором они были учтены.
Рассмотрим следующий пример.
руб.
Издержки обращения на остаток товаров на начало месяца (нанчальное сальдо
счета Расходов на продажу в части транспортных расходов и процентов за
кредит) 10 000
Издержки обращения за отчетный месяц (оплата труда, аренда, транспортные
расходы, реклама, проценты за кредит и др.) 500 000
в том числе: транспортные расходы
45 000
проценты за кредит
65 000
Продано товаров за месяц
4 200 000
Остаток непроданных товаров
800 000
Средний процент издержек обращения к общей стоимости товаров 10000+45000+65
000 120000 4200000+800000 "5 000000
2.4 %
Издержки обращения на остаток товаров [(800 000 Х 2,4 %): 100 %] 19 200
Транспортные расходы и оплата процентов за кредит, относимые
на счет Продаж (120 000 - 19 200)
100 800
Прочие издержки обращения (500 000-45 000-65 000) 390000
Списано в качестве расходов на продажу (390 000+100 800) 490 800
Таким образом, на финансовые результаты продаж издержки обращения списывают
за минусом их части, отнесенной на останток непроданных товаров.
з 4. Попроцессный метод калькулирования себестоимости продукции
Принципы Попроцессный метод калькулирования
попроцессного метода себестоимости продукции обычно при-
меняется на предприятиях, для котонрых характерны массовый характер
производства, один или нескольнко видов производимой продукции, краткий
период технологиченского процесса и отсутствие в большинстве случаев
незавершенного производства. Примером могут служить предприятия добывающих
отраслей промышленности, электро- и тегоюстанции, некоторые предприятия
химической промышленности, промышленности строительных материалов и др.
Сущность попроцессного метода заключается в том, что прянмые и косвенные
издержки производства учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск
продукции. В связи с этим средняя себестоимость единицы продукции (работы,
услуги) определяется делением суммы всех издержек производства за месяц (в
целом по итогу и по каждой статье) на количество готовой продукции за
этот же период. Объекты учета издержек производства часто совнпадают с
объектами калькулирования. Для усиления контроля за издержками производства и
местами их возникновения на многих предприятиях производственный процесс
подразделяется на стандии. В связи с этим вносятся изменения и в номенклатуру
статей, по которой учитываются издержки производства. При этом понследние
становятся, как правило, прямыми и появляется возможнность отражать их по
экономическим элементам.
Перечисленные характеристики производства обусловливают сущность
попроцессного метода. Поэтому в литературе по бухгалнтерскому учету этот
метод часто именуется по-разному: простой, однопередельный, попроцессный и т.
д. В нашем учебнике будем исходить из особенностей организации и технологии
производства продукции по отдельным его слагаемым - процессам, стадиям.
Следовательно, наиболее правильным его названием является "понпроцессный
метод калькулирования себестоимости продукции".
Последовательность Последовательность выполняемых
учета операций при попроцессном методе
При попроцессном представлена на рис. 10.3. Комплекс-
методе ные статьи расходов (блок 2) образу-
ются в связи с необходимостью учета
и контроля издержек вспомогательных производств (ремонтные и подготовительные
работы) и расходов на управление. Издержки производства распределяются по
стадиям (блок 3) в том случае, когда учет организуется не по производству в
целом, а по отдельнным процессам, например на лесозаготовках выделяются
заготовка хлыстов, трелевка леса, разделка леса на конечных складах.
Если добывается или производится продукция одного вида и отсутствует
незавершенное производство, определяемая общая венличина издержек
производства за месяц (блок 4) и представляет сенбестоимость месячного
выпуска (блок 9). В большинстве же случаев возникает необходимость
распределения издержек производства.
Сфера применения В зависимости от условий производст-
попроцессного метода ва применяется один из трех вариантов
распределения издержек производства
(см. блоки 6Ч8 рис. 10.3). Первый вариант (распределение издержек
производства между выпуском и незавершенным производством)
Рис. 10.3. Блок-схема понроцессного метода калькулирования себестоимости
продукции
(блок 6) применяется в отраслях с длительным циклом производства, где к концу
каждого периода образуется незавершенное производстнво. Наиболее характерными
представителями этих отраслей являютнся предприятия торфяной и
лесозаготовительной промышленности. Учет издержек производства на этих
предприятиях ведется по пронцессам, но без калькулирования себестоимости
продукции каждого процесса. При проведении инвентаризации незавершенного
пронизводства на каждом процессе его остатки оценивают по нормативнной
(сметной) себестоимости в зависимости от процесса. Затем иснчисляют
фактическую себестоимость выпуска продукции: к фактинческим издержкам
производства за месяц прибавляют издержки в незавершенном производстве на
конец месяца. Фактическую себенстоимость единицы продукции определяют
способом прямого раснчета.
Второй вариант (распределение издержек производства между несколькими
видами продукции) (блок 7) применяется на предпринятиях отраслей, в которых
незавершенное производство отсутствует или не принимается в расчет вследствие
незначительности, но вынпускается одновременно несколько видов продукции,
например на электростанциях (одновременная выработка электро- и тепловой
энергии), предприятиях нефтедобывающей промышленности (донбыча нефти и газа) и
промышленности стройматериалов (одновренменная добыча песка и гравия). На
предприятиях этого типа учет издержек производства ведется по процессам
(стадиям). При этом издержки производства, относящиеся к определенному виду
прондукции, учитывают обособленно, общие же издержки распределянются между
отдельными видами продукции одним из перечисленнных ранее способов
калькулирования. Так, при добыче нефти и газа на нефть относятся расходы на
электрическую энергию, амортизанцию скважин, расходы на текущий ремонт
подземного оборудованния скважин, расходы на увеличение отдачи пластов,
деэмульсию, перекачку и хранение нефти; на природный газ Ч расходы на его сбор
и транспортировку. Остальные расходы общего характера раснпределяются
пропорционально массе валовой добычи нефти и газа.
Третий вариант (суммирование издержек производства по процессам) (блок 8)
применяют в угольной и горнорудной пронмышленности, углеобогащении, ряде
производств промышленнонсти строительных материалов (кирпичное и шиферное).
Здесь пронисходит суммирование издержек производства по процессам и
раснпределение их на объем выпущенной продукции.
При применении попроцессного метода для контроля за себенстоимостью продукции
непременными условиями должны быть: наличие норм расхода материальных,
трудовых и финансовых ренсурсов, нормативов использования средств
производства, смет пронизводственных расходов; организация учета отклонений
фактиченских расходов от норм и нормативов. Этому способствует то, что
предприятия, применяющие попроцессный метод, добывают (выранбатывают) на
протяжении длительного периода простую однороднную продукцию, располагают
налаженным нормативным хозяйстнвом, т. е. имеют обоснованные текущие нормы.
Благодаря этому, а также стабильной технологии и четкой организации
производства и труда действующие нормы и нормативы изменяются в течение года
сравнительно редко, а если и изменяются, то незначительно.
з 5. Попередельный метод калькулирования себестоимости продукции
Сущность и принципы Многие производства харакгеризуют-
попередельного ся последовательной переработкой
метода промышленного и сельскохозяйствен-
ного сырья для получения законченнного готового продукта на основе
химико-физических, биологиченских и термических процессов. Особенностью таким
производств является наличие последовательных технологических стадий, котонрые
получили название передела. Передел Ч это совокупность техннологических
операций, которая завершается выработкой променжуточного продукта
(полуфабриката) или же получением законнченного готового продукта.
Объектом учета издержек производства в таких производствах является каждый
самостоятельный передел. Перечень переделов определяется на основе
технологического процесса, в зависимости от которого строится система
формирования и учета издержек производства, оценка незавершенного
производства и калькулиронвание себестоимости продукции.
Все перечисленные особенности и предопределяют суть по-передельного метода,
который заключается в следующем. Прянмые затраты отражаются в текущем учете
не по видам продукции, а по переделам либо стадиям процесса производства,
даже если в одном переделе можно получить продукцию разных видов.
Слендовательно, объектом учета' издержек производства обычно являнется
передел.
Поскольку в таких производствах процесс выпуска готовой продукции состоит в
основном из нескольких последовательных технологически законченных переделов,
то, как правило, исчислянется себестоимость продукции каждого передела, т. е.
не только готового продукта, но и полуфабрикатов, так как они могут быть
частично (порой в значительных размерах) продаваться на сторону в качестве
товарной продукции. Кроме того, во многих случаях ненобходимо составлять
калькуляции себестоимости отдельных видов или групп продукции, особенно если
они изготовляются из одного или однородного исходного сырья. Значит, объектом
калькулиронвания является вид или группа продукции каждого передела.
Последовательность Последовательность выполняемых'
учета при операций при попередельном методе
попередельном методе покажем на рис. 10.4. Будем исходить
их того, что на условном предприятии
процесс производства состоит из трех переделов, в последнем из них
полуфабрикаты превращаются в готовый продукт.
Как видно из рис. 10.4, учет издержек производства попереде-льным методом
ведется по каждому обособленному переделу. В организации учета издержек
производства по этому методу есть сходство с попроцессным методом. При этом
следует иметь в виду следующее: чем больше переделов, тем сложнее
организовать учет издержек производства попередельным методом.
Сфера применения Попередельный метод преимущест-
попередельного венно применяется на предприятиях
метода и в производствах с повторяющейся,
однородной по исходному сырью, мантериалам и характеру выпуска массовой
продукцией. При этом продукция изготавливается в условиях однородного,
непрерывного и, как правило, краткого технологического процесса или ряда
понследовательных процессов, каждый из которых или их группа сонставляет
самостоятельный передел. Из этого следует, что указаннный метод используется
на предприятиях таких отраслей промышнленности, как нефтеперерабатывающая,
металлургическая, химическая, целлюлозно-бумажная, хлопчатобумажная,
текстильнная и др.
При определенных отраслевых различиях в применении попе-ределъного метода
имеется ряд общих особенностей:
производства, в которых он применяется, как правило, весьма материалоемки.
Поэтому учет материальных издержек производстнва организуется таким образом,
чтобы обеспечить действительный контроль за использованием материалов в
производстве. Для этого наиболее часто применяются балансы исходного сырья,
расчеты выхода из каждого передела продукта или полуфабрикатов, брака и
отходов;
полуфабрикаты, полученные в одном переделе, служат исходнным материалом в
следующем переделе. В связи с этим возникает необходимость в их стоимостной
оценке для передачи на последунющий передел, т. е. в применении
полуфабрикатного варианта
Рис. 10.4. Блок-схема попередельного метода калькулирования себестоимости
продукции
сводного учета издержек производства. Как было отмечено ранее,
стоимостная оценка полуфабрикатов собственной выработки ненобходима еще и
потому, что они могут быть проданы как товарная продукция другим предприятиям
(например, в черной металлурнгии - чугун и сталь, в текстильной промышленности
- пряжа). Полуфабрикаты собственной выработки передаются из передела в передел
по фактической себестоимости. Во многих отраслях пронмышленности принята оценка
в продажных ценах предприятия;
учет издержек производства организуется по технологическим переделам, что
позволяет определять себестоимость полуфабрикантов и организовать учет по
местам возникновения издержек произнводства и центрам затрат и
ответственности;
издержки производства группируются и учитываются по агренгатам, если в
переделе используется несколько агрегатов, работаюнщих параллельно. Порядок
учета по агрегатам определяется отраснлевыми инструкциями, где
предусматривается в ряде производств учитывать расходы в разрезе агрегатов по
видам или группам однонродной продукции;
остатки незавершенного производства на конец месяца выявнляются на основе
инвентаризации соответствующего передела;
себестоимость единицы каждого вида готовой продукции кальнкулируется, как
правило, комбинированным или одним из пронпорциональных способов.
На предприятиях, применяющих попередельный метод учета, получают
распространение важнейшие элементы нормативного метода, в первую очередь учет
издержек производства по нормам и отклонениям от действующих норм и
нормативов.
з 6. Позаказный метод калькулирования себестоимости
продукции
Сущность позаказного Сущность позаказного метода заклю-метода
чается в следующем. Все прямые
основные издержки производства учинтываются в разрезе установленных статей
калькуляционного листа по отдельным производственным заказам, выдаваемым на
заранее определенное количество изделий (продукции) данного вида. Оста-
льные издержки производства учитываются по местам возникновенния, по
назначению, по статьям и включаются в себестоимость отденльных заказов в
соответствии с установленной базой распределения. Следовательно, объектом
калькулирования при этом методе являетнся отдельный производственный заказ,
фактическая себестоимость которого определяется после его выполнения. До
выполнения заказа все относящиеся к нему производственные расходы считаются
незанвершенным производством.
Таким образом, непременным условием применения позаказ-ного метода является
система производственных заказов, которые открываются соответствующими
службами предприятия. Ими занполняется бланк заказа ("открывается заказ") Ч
по существу, раснпоряжение на выполнение производственного заказа.
Последовательность Принятые к исполнению заказы реги-
учета при позаказном стрируются, и им присваиваются оче-
методе редные с начала года номера, которые
и становятся их кодами до окончания
исполнения. После открытия заказа на изделие или работу вся пернвичная
технологическая и учетная документация должна составлянться с обязательным
указанием кода (шифра) заказа. Копия извещенния об открытии заказа
направляется в бухгалтерию. На ее основаннии заводится карта аналитического
учета издержек производства (составляются соответствующие ведомости) по
данному заказу.
По окончании изготовления изделия или выполнения работы заказ закрывается.
После сообщения о закрытии заказа никакого отпуска материалов и начисления
заработной платы по нему не должно быть. В этих случаях определяется не
средняя, а индивидунальная себестоимость единицы продукции (заказа или
работы). В мелкосерийном производстве после закрытия заказа фактиченская
себестоимость единицы продукции исчисляется путем деленния суммы издержек
производства на количество изготовленной по этому заказу продукции.
Покажем последовательность учета операций при позаказном методе на рис. 10.5.
На предприятиях должен быть организован надлежащий контнроль за издержками
производства и составлением первичных докунментов в соответствии с
подетальными и пооперационными нормами расхода материалов и денежных средств
на оплату труда. Этот конт-
Рис. 10.5. Блок-схема позаказного метода калькулирования себестоимости продукции
роль призван предотвращать выполнение работ, не предусмотреннных
технологическим процессом, а также обеспечивать правильность отнесения
издержек производства на соответствующие заказы.
Сфера применения Позаказный метод применяется в основ-
позаказного метода ном в индивидуальном производстве
с механическими процессами обработки
материалов, при изготовлении неповторяющихся или редко повторяюнщихся
экземпляров продукции сложных видов (турбин, блюмингов, судов и т. д.), в
производствах, в которых выпускаются опытные образнцы продукции, а также во
вспомогательных производствах (изготовленние специальных инструментов,
производство ремонтных работ). Он используется на предприятиях с физико-
химическими процессами при выпуске отдельных видов продукции ограниченного
количества (нанпример, на предприятиях химической промышленности при
изготовнлении отдельных заказов на химические реактивы, предприятиях
сборнного железобетона при выполнении отдельных заказов на оригинальнные
изделия из железобетона и др.). Сферой применения позаказного метода являются
также мелкосерийные производства при выпуске занранее определенного
количества изделий.
Из краткого изложения сущности позаказного метода видно, что сфера его
применения должна быть в основном ограничена индивидунальным производством.
Однако относительная простота калькулированния себестоимости продукции при
этом методе способствовала его распространению в мелкосерийном, серийном и
даже крупносерийнном производствах. Это выражается в том, что даже при
изготовлении продукции крупными сериями калькулирование себестоимости
прондукции основано на применении постоянных, чаще всего годовых занказов.
Расходы на изготовление отдельных видов продукции в течение всего года
собираются на отдельных заказах, а себестоимость выпунщенных за месяц изделий
определяется путем деления суммы издернжек производства за вычетом стоимости
остатков незавершенного производства на количество выпущенных единиц
продукции.
Между тем в крупносерийном и особенно в массовом произнводствах наиболее
правильным является применение нормативнонго метода или метода директ-
костинга.
з 7. Метод калькулирования сокращенной себестоимости продукции (метод
директ-костинга)
СО
Сущность и принципы Метод директ-констинга - это метод
директ-костинга калькулирования сокращенной себе-
стоимости продукции, при котором на
себестоимость продукции относятся только переменные издержки производства, а
постоянные полностью переносятся на продажу. Следовательно, предусматривается
четкое разграничение издержек производства на переменные и постоянные
расходы. Директ-кос-тинг используется в учете издержек производства для
принятия опенративных решений по формированию переменных и постоянных
расходов, а также для проведения экономического анализа себестоинмости
продукции и рентабельности производства.
Как уже отмечалось (см. главу 9), расходы на обслуживание производства и
управление им подразделяются на переменные (условно-переменные) и постоянные
(условно-постоянные). Понследние нередко называют периодическими в связи с
тем, что их лучше соотносить не столько с объемом производства продукции,
сколько с периодом, в котором они произведены.
Практика подразделения расходов на переменные (производнственные,
технологические) и постоянные (периодические) довонльно широко распространена
на предприятиях экономически разнвитых стран. Такая группировка позволяет
рассчитать зависимость первых от объема производства, разрабатывать нормы на
единицу продукции (они в себестоимости занимают значительный удельнный вес),
а значит, организовать эффективные учет и контроль за соответствием
фактических расходов нормативным. Вследствие этого достаточно большое
количество зарубежных предприятий применяют метод директ-костинга.
Директ-костинг зародился в 30-х годах XX столетия, а с 1953 г. по решению
Американской ассоциации бухгалтеров начал применянться в США Первоначально в
себестоимость продукции включались только прямые издержки производства, а
косвенные относились полнностью на финансовые результаты. В настоящее время в
результате постепенной трансформации этого метода на себестоимость продукнции
относятся как переменные прямые материальные и трудовые изндержки
производства, так и переменные косвенные общепроизводстнвенные расходы.
Постоянные издержки производства - это часть обнщепроизводственных расходов и
все общехозяйственные расходы, которые только содействуют изготовлению
продукции и, следоватенльно, сразу списываются на продажу за отчетный период.
Поэтому за рубежом для характеристики директ-костинга используется термин
"верибл-окстинг", который точнее отражает его сущность.
Величина и структура издержек производства на предприятии зависят от многих
факторов, но наибольшее влияние оказывают на них колебания в изменении
объемов производства продукции. Эти издержки производства в своем удельном
весе на единицу продукнции остаются неизменными, но колеблется их общая
величина при изменении объемов выпуска продукции.
Переменные Переменные издержки производства из-
и постоянные издержки меняются в своей общей сумме прямо
производства пропорционально увеличению (умень-
шению) объема производства.
Постоянные издержки производства остаются неизменными в общей своей сумме
относительно к изменению объемов произнводства, хотя могут уменьшаться в
расчете на единицу продукции при увеличении ее выпуска.
Зависимость издержек от объемов производства не является четко выраженной.
При решающем влиянии фактора объема пронизводства на расходы влияют уровень
организации производства, состояние материально-технического снабжения, режим
экономии производственных ресурсов и др.
Переменные издержки зависят от объема производства, но не всегда эта
зависимость бывает строго прямой, поэтому они подразнделяются на:
пропорциональные (прямая пропорция наблюдается при росте расходов на сырье и
материалы);
прогрессивные (расходы при сдельной форме оплаты труда растут быстрее объема
производства);
дегрессивные (расходы на технологическое топливо, энергию, ремонт растут
медленнее объема производства);
регрессивные (при росте объема производства расходы снижанются; примером
могут служить постоянные издержки производстнва на одно изделие).
К постоянным издержкам производства относятся управленченские и хозяйственные
расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом (в
отечественной практике бухгалнтерского учета Ч общехозяйственные расходы).
Эти расходы часто называют условно-постоянными. При неизменном масштабе
пронизводства они неизменны, но с его увеличением могут скачкообнразно
вырасти, и наоборот. Например, они могут меняться в завинсимости от уровня
оплаты труда, расходов на продажу продукции, изменений в штатном расписании
обслуживающего персонала и т. п. При частичной незагруженности
производственных мощнонстей часть постоянных издержек производства
рассматривается как непроизводительные.
В условиях исчисления сокращенной себестоимости продукнции на дебете счета
Основного производства отражаются только переменные издержки производства в
разрезе соответствующей отнраслевой номенклатуры статей калькуляции. Они
списываются с кредита счетов учета производственных запасов, Расчетов с
пернсоналом по оплате труда, Вспомогательных производств. На дебете счета
Основного производства отражается также стоимость незанвершенного
производства на начало и конец отчетного периода тонлько в части переменных
издержек производства. По ним также оценивается и рассчитывается
себестоимость выпущенной из про-
изводства и переданной на склад готовой продукции, а также остатков готовой
продукции на складе на начало и конец отчетнонго периода.
Постоянные издержки производства собираются на счете Общенхозяйственных
расходов и списываются в дебет счета Продаж. Такой учет постоянных расходов
предполагает необходимость жесткого контроля за их уровнем и структурой при
составлении смет этих раснходов и в процессе их исполнения путем выявления
отклонений, анализа причин отклонений и принятия управленческих решений.
Последовательность Последовательность выполнения учет-
выполнения учетных ных процедур при директ-костинге
процедур при методе представлена на рис. 10.6.
директ-костинга В блоке 1 по дебету счетов Основного
производства и Вспомогательных пронизводств учитываются прямые переменные
материальные и трудонвые издержки производства.
В блоке 2 учитываются переменные косвенные общепроизводнственные расходы,
которые в конце отчетного периода относятся в дебет счета Основного
производства и распределяются между виндами продукции.
Рис. 10.6. Блок-схема директ-костинга
В блоке 3 учитываются постоянные общепроизводственные и общехозяйственные
расходы.
В блоке 4 переменные косвенные расходы распределяются между незавершенным
производством и готовой продукцией.
В блоке 5 переменные издержки производства списываются на себестоимость
выпуска готовой продукции.
В блоке 6 на счет Продаж списываются (неполная) переменная себестоимость
выпуска готовой продукции и постоянные издержнки производства. В результате
определяется полная себестоимость проданной продукции.
Сферы применения Метод директ-костинга может приме-
директ-костинга няться в любых организациях различ-
ных отраслей для управления себенстоимостью продукции. В результате его
применения на предприянтии рассчитываются два финансовых показателя Ч
маржинальный доход и чистая прибыль.
На основе данных о переменных и постоянных расходах, а также выручке от
продаж продукции может составляться отчет о доходах и расходах в целом по
предприятию, его структурным подразделениям (цехам, производствам и т. п.) и
по отдельным виндам продукции. В отчете отражаются следующие показатели:
тыс. руб.
Выручка от продажи продукции (В) 7000
Переменные издержки производства (ПЗ) 3600
Маржинальный доход (М = В - ПЗ) 3400
Постоянные издержки производства (ПР) 1600
Прибыль (П = М - ПР) 1800
Маржинальный доход исчисляется как разность между ценой продажи продукции
и величиной переменных издержек производнства. Этот показатель является важным
для принятия управленченских решений по себестоимости продукции. Его изменение
свидентельствует о движении уровня продажных цен и переменных изндержках
производства на единицу продукции, о необходимости более глубокого изучения
обстоятельств и причин, повлиявших на себестоимость.
Размер прибыли определяется уровнем переменных расходов, цен продажи,
структурой выпускаемой продукции и величиной постоянных расходов. Такая
учетная информация позволяет в оперативном порядке находить наиболее выгодные
комбинации продажных цен и объема производства, быстро переориентиронвать
производство в соответствии с меняющейся конъюнктурой рынка.
Достоинство метода директ-констинга на предприятиях с маснсовым и серийным
типами организации производства состоит в том, что в результате его
применения появляется возможность управлять объемами производства товаров с
помощью изучения и оценки рынка на основе использования приемов маркетинга. С
этой целью исчисляется критический объем производства (так называемая
"мертвая точка"), т. е. величина выручки от продажи продукции, при которой
предприятие будет в состоянии покрыть все свои издержки производства без
получения прибыли.
Критический объем производства в единицах продукции опренделяется по формуле
х = ПР : (Ц - ПЗ),
где х Ч количество выпускаемой продукции;
ПР Ч общая сумма постоянных издержек производства;
Ц Ч продажная цена за единицу продукции;
ПЗ Ч переменные издержки производства на единицу продукции.
Пример. Постоянные издержки производства за месяц составили 1 600 000
руб., переменные издержки производства Ч 120 руб., цена изделия Ч 200 руб. В
танком случае критическая точка производства, при которой покрываются все
изндержки производства, составит:
х = 1 600 000 : (200 - 120) = 20 000.
При выпуске и продаже 20 000 изделий в месяц полученная предприятием выручка
от продажи возмещает все издержки производства, а каждое изделие, проданное
сверх этого количества, приносит прибыль в размере 80 руб. (200 -- 120).
Эффективен метод директ-констинга и на предприятиях с инндивидуальным типом
организации производства.
Пример. Постоянные издержки производства предприятия за месяц Ч 200 000
руб. Переменные издержки производства на одно изделие Ч 20 000 руб. Объем
выпуска за месяц Ч 50 000 изделий. Следовательно, себестоимость изделия
составляет 24 000 руб. [20 000 + (200 000 : 50 000)].
Если данному предприятию предоставляется возможность взять дополнительнный
заказ на изготовление 5000 таких изделий по цене 22 000 руб. за единицу,
а себестоимость изделия - 24 000 руб., то выполнение такого заказа считается
невыгодным. Между тем в случае принятия этого заказа предприятие получит
дополнительную прибыль 2000 руб. на одно изделие (22 000 Ч 20 000), а на весь
дополнительный заказ 10 000 000 руб. (2000 Х 5000), ибо при этом не
увенличиваются постоянные издержки производства.
Как видим, использование метода калькулирования сокращеннной производственной
себестоимости позволяет принимать экононмически обоснованные решения о
целесообразности выполнения дополнительного заказа.
С помощью директ-костинга обосновываются важные управнленческие решения, в
том числе по оптимизации производственнной программы, о целесообразности
принятия к исполнению определенного заказа, о приобретении или замене
оборудования, производстве полуфабрикатов или заказе их на стороне, по
вопронсам ценообразования на новую продукцию.
Вместе с тем этот метод не может быть использован для кальнкулирования полной
себестоимости отдельных видов продукции (работ, услуг), а также фактической
производственной себестоимонсти продукции за отчетный период. Ограниченная
информация о себестоимости продукции не может быть использована для
пронгнозирования рентабельности на основную продукцию предприянтия в
долгосрочном периоде (больше года).
Ведение учетных работ при методе директ-костинга осложнянется трудностью
подразделения издержек производства на перенменные и постоянные, особенно
если учесть, что такая классифинкация не может быть неизменной даже на одном
предприятии, а должна уточняться исходя из постоянно меняющихся условий
хозяйствования на отечественных предприятиях.
Существующая методология бухгалтерского учета предусматнривает возможность
калькулирования сокращенной себестоимонсти продукции, считая постоянными
издержками производства затраты, собираемые на счетах Общепроизводственных
расходов и Общехозяйственных расходов и в конце отчетного периода
спинсываемые на счет Продаж, минуя счет Основного производства. Однако
требует уточнения номенклатура издержек производства в части
общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Сейчас их перечень носит
весьма общий характер. Например, в общехозяйственных расходах присутствуют
расходы на управленние и содержание основных средств общехозяйственного
назначения, и в этой части они должны быть отнесены к постоянным издержкам
производства.
Наряду с обоснованным подразделением издержек производнства на переменные и
постоянные на предприятии важно обеспенчить учет переменных расходов по
прямому признаку, отражая их по отдельным видам продукции, выполненным
работам, оказаннным услугам. Только при максимальной локализации издержек
производства можно более обоснованно относить переменные раснходы на
отдельные объекты учета и калькулировать сокращенную себестоимость продукции.
Директ-костинг с его достоинствами и недостатками целесообнразно применять на
отечественных предприятиях наряду с методанми, с помощью которых определяется
полная себестоимость прондукции.
